Wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 października 2018 r., sygn. I SA/Kr 740/18

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2018 r. sprawy ze skargi M. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2018 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w zakresie, w jakim stanowisko skarżącego zostało uznane za nieprawidłowe, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie [...]zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych).

Uzasadnienie

W dniu 26 kwietnia 2018r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla M. W. interpretację indywidualną o nr [...], w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: określenia źródła przychodów oraz formy opodatkowania działalności w zakresie obrotu kryptowalutą (pytanie nr 1) - jest prawidłowe; a w zakresie skutków podatkowych zamiany kryptowalut oraz udokumentowania wydatków na nabycie kryptowalut (pytanie nr 2 oraz nr 4) - jest nieprawidłowe.

Powyższe rozstrzygnięcie miało miejsce w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych; W dniu 16 stycznia 2018r. do organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu). Wnioskodawca zamierza w styczniu 2018r. rozpocząć w Polsce zarobkowo oraz w sposób zorganizowany i ciągły obrót walutą elektroniczną (Bitcoin, Dash, IOTA, Ripple, Litecoin i inne), (dalej: "kryptowaluta"). Kryptowaluty są wirtualnymi znakami legitymacyjnymi charakterze zbliżonym do pieniądza bezgotówkowego. Nie istnieje instytucja kontrolująca obrót kryptowalut, ani centralny emitent. Ich wartość rynkową ustalają mechanizmy popytu i podaży w internetowych serwisach wymiany, na podstawie których ustala się ich aktualny kurs w stosunku do walut, takich jak dolar amerykański, euro czy polski złoty. Kryptowaluty nie stanowią autonomicznego świadczenia, ani nie zaspokajają żadnych potrzeb. Ich jedyną funkcją jest rola środka płatniczego lub medium wymiany wartości pieniężnej, opierająca się na zasadach kryptografii. Umożliwiają one dokonywanie rozliczeń drogą elektroniczną, bezpośrednio pomiędzy dokonującym płatności a odbiorcą. Kryptowaluty nie posiadają substratu materialnego, pełnią one funkcje zbliżone do funkcji pieniądza bezgotówkowego. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym. Wnioskodawca, jako osoba zamierzająca rozpocząć zarobkowo oraz w sposób zorganizowany i ciągły obrót walutami elektronicznymi, wybierze opodatkowanie dochodu z tego tytułu jedną stawką w wysokości 19% (tzw. podatek liniowy). Transakcje kupna i sprzedaży kryptowalut będą dokonywane za pośrednictwem giełd internetowych. Wnioskodawca przeleje na swoje indywidualne konto prowadzone przez pośrednika (giełdę internetową) określoną kwotę pieniędzy w walucie polskiej lub obcej i za tę kwotę zakupi wybrane kryptowaluty. Następnie będzie dokonywał obrotu kryptowalutami, poprzez zamianę jednej kryptowaluty na inną oraz kupno i sprzedaż kryptowalut w zamian za prawne środki płatnicze, tj. walutę polską lub obcą. Drugą stroną transakcji będą zarówno osoby fizyczne, jak również podmioty niebędące osobami fizycznymi. Część transakcji będzie dokonywana w sposób manualny, poprzez zlecenie kupna lub sprzedaży kryptowaluty bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jednakże większość transakcji będzie polegać na zautomatyzowanym arbitrażu giełdowym, to jest algorytmie wymiany między rynkami kryptowalut denominowanymi w polskich złotych, euro oraz dolarach amerykańskich, z wykorzystaniem chwilowej nierówności rynku. Wobec tego, poza transakcjami waluta <=> kryptowaluta i kryptowaluta <=> kryptowaluta na jednej giełdzie kryptowalut, dochodzić będzie do takich transakcji pomiędzy różnymi giełdami kryptowalut (możliwe warianty to obrót pomiędzy giełdami kryptowalut PLN => USD, PLN => EUR, EUR => PLN, USD => PLN, EUR => USD, USD => EUR). Zautomatyzowane (dokonywane w oparciu o algorytm) transakcje między giełdami opierać się będą o następujący, przykładowy schemat: 1. PLN => Kryptowaluta1; 2. Kryptowaluta1 => Kryptowaluta2; 3. Kryptowaluta2 => EUR. Algorytm będzie obliczał potencjalny zysk między transakcjami łączonymi, mający na celu osiągnięcie dodatniej wartości między początkiem a końcem transakcji. W razie odnalezienia potencjalnie zyskownej operacji, algorytm w sposób automatyczny, pozbawiony udziału Wnioskodawcy, zainicjuje transakcję. Taka wymiana, z uwagi na bardzo często zmieniający się kurs (w ciągu sekundy), może kończyć się niepowodzeniem w znaczeniu ekonomicznym, przy którym tylko część kryptowaluty zostanie sprzedana natychmiast z wynikiem dodatnim (ekonomicznie), a część po kursie gorszym (ujemnym ekonomicznie). Z uwagi na automatyzację obrotu, która jest powszechną praktyką w tego rodzaju działalności, liczba transakcji w ciągu doby może sięgnąć kilku tysięcy. Transakcje te będą dokonywane za pośrednictwem internetowych giełd, a ze względu na model biznesowy, według którego giełdy kryptowalut funkcjonują, Wnioskodawca nie będzie miał dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, to jest Wnioskodawca nie będzie wiedział, od kogo nabywa kryptowaluty, ani też komu je sprzedaje. Jednorazowe zlecenie kupna lub sprzedaży określonej liczby jednostek kryptowaluty lub jej mniejszych części, dokonane przez Wnioskodawcę, będzie mogło zostać podzielone przez pośrednika (giełdę), na większą liczbę transakcji, na co Wnioskodawca nie będzie miał wpływu, przy czym realizacja zlecenia może nastąpić w różnym okresie czasu oraz przy różnym kursie. Brak kontroli nad rozdzieleniem jednego zlecenia na większą liczbę transakcji oraz brak wiedzy o drugiej stronie transakcji, wystąpią zarówno przy transakcjach dokonywanych przez Wnioskodawcę manualnie, jak i transakcjach opartych o stworzony algorytm. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Transakcje dokonywane przez Wnioskodawcę będą przeprowadzane na bardzo wielu kryptowalutach (nie da się określić ich dokładnej liczby, a poza tym będzie ona zmienna w czasie) i czas ich przetrzymywania przez niego bardzo często wynosić będzie tylko 0,2 sekundy lub mniej. Kryptowaluty, które będą przez niego przechowywane przez czas dłuższy, posiadał będzie głównie "z powodu ich "zawieszenia się" podczas arbitrażu między rynkami np: BTC-PLN a BTC-EUR - kiedy transakcja, która mogła przynieść dochód w chwili jej zlecenia, stała się nieopłacalna na skutek wykorzystania tej okazji przez innego użytkownika giełdy. Wówczas szybka sprzedaż kryptowaluty na innym rynku za korzystniejszą cenę (która była celem zakupu), nie zostanie zlecona, czego rezultatem będzie przetrzymywanie kryptowaluty, z oczekiwaniem na okazję. Skutkiem powyższego, przeważająca ilość przechowywanych przez Wnioskodawcę jednostek kryptowalut, będzie miała wartość niższą od ceny, za które je zakupił. Wydatki w związku ze sprzedażą i kupnem kryptowalut Wnioskodawca będzie ponosił przez cały czas i w sposób ciągły. Należy do nich zaliczyć prowizje za kupno, prowizje za sprzedaż, prowizje za przesyłanie kryptowaluty, prowizje bankowe za zasilenie konta, opłaty bankowe za przelew, koszty przewalutowania np. PLN-EUR i prowizje kantorów za przewalutowanie. Często koszty prowizji i wszelkich opłat będą przewyższać zarobek (w zależności od przyjętego interwału czasowego). Transakcji zakupu/zamiany/sprzedaży kryptowalut Wnioskodawca będzie dokonywał zarówno na giełdach polskich, jak i zagranicznych. Aktualnie prowizje pobierane przez giełdy naliczane są podczas: a) zakupu (prowizja pobierana z wartości kupowanej); b) sprzedaży (prowizja pobierana jest od wartości, na którą sprzedajemy; c) przesyłania między giełdami - prowizja pobierana jest przy wysyłaniu jednostek kryptowaluty; d) wymiana kryptowaluty na kryptowalutę - opłata procentowa, pobierana od ilości nowo nabytej kryptowaluty. Wysokość prowizji przy konkretnej transakcji jest każdorazowo uzależniona od wewnętrznego regulaminu giełdy. Wnioskodawca posiada wyłącznie komputer do prac graficznych (związany z zawodem wykonywanym - informatyk), natomiast nie posiada specjalistycznej "koparki" i obecnie nie ma planów, aby taką nabyć. W związku z powyższym, nie zamierza on wydobywać kryptowalut za pomocą specjalistycznego sprzętu komputerowego w postaci tzw. koparki. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, jest również zarejestrowany, jako podatnik VAT-UE. Wnioskodawca zamierza udokumentować transakcje kupna i sprzedaży za pomocą dowodów wewnętrznych w postaci historii przelewów z konta bankowego oraz historii zasileń konta na giełdzie. Ponadto, Wnioskodawca nadmienia, że jest w stanie dokumentować ww. transakcje za pomocą pliku pobieranego od operatora giełdy kryptowalut, zawierającego historię transakcji, na podstawie których nie jest jednak możliwe skuteczne obliczenie, czy dana transakcja była dodatnia, czy ujemna dochodowo z powodu braku możliwości powiązania momentu zakupu z momentem sprzedaży. Powyższe wynika ze zbyt dużej ilości transakcji nakładających się na siebie w czasie. Następnie Wnioskodawca wskazał na przedmiot prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Podał, że jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać siedzib działalności gospodarczej, ani czy podmioty, na rzecz których będzie dokonywać sprzedaży kryptowalut posiadają stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca transakcji dokonuje za pośrednictwem giełd internetowych, a ze względu na model biznesowy, według którego giełdy kryptowalut funkcjonują, nie będzie miał dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, to jest nie będzie wiedział, od kogo nabywa kryptowaluty, ani też komu je sprzedaje. Nie będzie zatem wiedział, czy dokonuje sprzedaży na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług lub podmiotów niebędących podatnikami w tym rozumieniu. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności nie będą polegać na świadczeniu usług pośrednictwa. Co do tego, czy usług będzie dokonywał na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług lub innych podmiotów niebędących podatnikami w ww. rozumieniu podaje, że transakcje te będą dokonywane za pośrednictwem internetowych giełd, a ze względu na model biznesowy, według którego giełdy kryptowalut funkcjonują, Wnioskodawca nie będzie miał dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, to jest nie będzie wiedział, od kogo nabywa kryptowaluty, ani też komu je sprzedaje.