Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. I SA/Wr 1063/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lipca 2009 r. przy udziale- sprawy ze skargi K. Ś. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia [...] (data wpływu [...]) K. Ś. (dalej jako "strona skarżąca") wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej przepisów art. 8, art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn., Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej "u.p.d.o.f.").

W uzasadnieniu wniosku strona skarżąca podała, jako stan faktyczny w związku z którym domaga się wydania interpretacji, że jest akcjonariuszem spółek komandytowo-akcyjnych.

W związku z czym sformułowała pytanie, czy dochód związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych (zwanej dalej "SKA") podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 8 u.p.d.o.f. (poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza SKA i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy), czy też podlega on opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej zapłaty dywidendy.

Strona skarżąca przedstawiła własne stanowisko w tej kwestii, wskazując, że dochód związany z posiadaniem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty dywidendy, z uwagi na treść art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Dochód ten stanowi bowiem przychód z kapitałów pieniężnych, opodatkowanych na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., według zryczałtowanej 19 % stawki podatkowej. Natomiast gdyby uznać, że wskazany przychód nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych, to należałoby go potraktować jako przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu także w momencie wypłaty dywidendy. Podkreśliła, że nie prowadzi ona jako akcjonariusz spółki SKA, w odróżnieniu od pozostałych rodzajów wspólników spółek osobowych, działalności gospodarczej. W związku z czym, do osiąganych przez nią dochodów w SKA, nie powinien mieć zastosowania art. 8 u.p.d.o.f., a ona sama nie ma obowiązku, z tytułu posiadania akcji SKA do wpłacania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że konstrukcja SKA zawiera także elementy spółki kapitałowej - spółki akcyjnej. Wyrazem czego jest występowanie w niej dwóch, odrębnych grup wspólników: komplementariuszy i akcjonariuszy. Komplementariusz jest wspólnikiem odpowiadającym za zobowiązania spółki bez ograniczeń, natomiast akcjonariusz, tak jak akcjonariusz spółki akcyjnej, nie odpowiada za jej zobowiązania. Zróżnicowanie pozycji komplementariusza i akcjonariusza zostało podkreślone w 126 k.s.h., który nakazuje stosować, w sprawach nieuregulowanych w dziale dotyczącym spółki komandytowo-akcyjnej, odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej - w odniesieniu do komplementariuszy oraz przepisów dotyczących spółki akcyjnej w sprawach pozostałych. W przypadku komplementariusza nie ulega wątpliwości, że podlega on opodatkowaniu w sposób przewidziany dla wspólników spółek osobowych. W takiej sytuacji zastosowanie ma art. 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychody z udziału w spółce podatnika, niebędącej osobą prawną, określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a tego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Zatem komplementariusz, który prowadzi sprawy spółki i odpowiada za jej zobowiązania, łączy przychody i koszty osiągane przez spółkę z przychodami i kosztami uzyskiwanymi w ramach swojej działalności proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zyskach. Natomiast dochody przypadające na akcjonariusza SKA nie mogą podlegać opodatkowaniu według wyżej przedstawionej zasady. Nabycie lub objęcie przez niego akcji w SKA jest bowiem dla niego formą lokaty kapitału, a nie przejawem prowadzenia działalności gospodarczej. Znajduje to odzwierciedlenie w przepisach k.s.h., które nie uprawniają co do zasady akcjonariusza do prowadzenia spraw spółki. Nabycie akcji jest zatem inwestycją w przedsięwzięcie osób, które taką działalność prowadzą, lecz nie dysponują odpowiednim do zamierzonych celów kapitałem. Dodatkowo akcje przedmiotowej spółki mogą być przedmiotem publicznego obrotu, co w konsekwencji skutkuje niewykonalnością obowiązku comiesięcznego ustalania dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika. W sytuacji bowiem, gdy akcje zmieniają wielokrotnie właściciela w ciągu roku podatkowego, przyjmując za zasadne zastosowanie art. 8 u.p.d.o.f., należałoby każdorazowo określać czas, w jakim dany podatnik był akcjonariuszem oraz przyporządkować mu koszty i przychody przypadające mu za ten okres. Wiązałoby się to z obowiązkiem wielokrotnego sporządzania bilansu spółki w ciągu roku, którego komplementariusze nie mają obowiązku sporządzać. Tak więc ustalenie dochodu akcjonariusza mogłoby się okazać niemożliwe. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje również takich kwestii, jak wskazanie, który z akcjonariuszy jest w przypadku zbycia akcji odpowiedzialny za zaliczki, a który za podatek całoroczny. Wreszcie ww. ustawa nie reguluje także ewentualnego sposobu rozliczeń pomiędzy kolejnymi właścicielami akcji.