Wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 marca 2007 r., sygn. I SA/Ke 22/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant Dominik Gajek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 marca 2007r. sprawy ze skargi T. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok oddala skargę.

Uzasadnienie

I SA/Ke 22/07

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], nr [...] , Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], nr [...] , w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w kwocie 147.153,10 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że T.M. prowadził w 2004r. działalność gospodarczą pod firmą "A". Wnioskiem z dnia 11 stycznia 2006r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004, w związku ze złożoną za ten rok korektą zeznania PIT-36L. Powodem złożenia korekty było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego w wysokości 877.421,31 zł dotyczącego należności od dłużnika, wobec którego wszczęto w 2004r. postępowanie upadłościowe. Decyzją z dnia [...], nr [...] , Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. odmówił stwierdzenia nadpłaty. T.M. złożył odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia, na skutek czego Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję z dnia [...], nr [...] , w której motywach podniósł, że T.M. świadczył usługi kamieniarskie na rzecz "B " S.A. w G. , z tytułu których uzyskał przychód należny w łącznej kwocie 877.421,31 zł (netto), o czym świadczą faktury wystawione w 2003 i 2004r. Zanim wierzytelności te zostały przez dłużnika uregulowane, Sąd Rejonowy w G. postanowieniem w z dnia 28 lipca 2004r. wydanym pod sygn. akt V GU 25/04 ogłosił upadłość Spółki "B " z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z dnia 22 lipca 2005r., sygn. akt GUp 11/04, Sąd Rejonowy w G. zatwierdził układ przyjęty przez zgromadzenie wierzycieli w dniu 7 lipca 2005r., a wierzytelności T.M. zakwalifikowano do drugiej kategorii zaspokojenia. Postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2005r. Sąd Rejonowy w G. , sygn. akt VGUp 11/04, zakończył postępowanie upadłościowe. Poleceniem księgowania nr [...] z dnia [...] T.M. dokonał odpisu aktualizującego w kwocie netto 877.421,31 zł, tj. wynikającej z faktur dotyczących należności od Spółki Akcyjnej "B ". W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej odpisy aktualizujące, uregulowane w art. 35 b ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.), są instytucją związaną z zasadą ostrożnej wyceny, która nakazuje wykazywanie należności w kwocie możliwej do uzyskania. Stosowanie zasady ostrożnej wyceny nie może jednak powodować zniekształceń sytuacji finansowej jednostki, wynikających z tworzenia nieuzasadnionych rezerw, wobec zawyżenia zobowiązań lub zaniżenia wartości aktywów. W świetle art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) powoływanej dalej jako ustawa p.d.o.f.nie uważa się za koszt uzyskania przychodu odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust 3. Stosownie zaś do art. 23 ust. 3 tej ustawy nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną m.in. w razie wszczęcia postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. Zdaniem organu odwoławczego odpis aktualizujący wartość należności może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. W przedmiotowej sprawie uprawdopodobnienie nieściągalności nastąpiło w 2004r. albowiem w tym roku Sąd Rejonowy w G. wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości z możliwością zawarcia układu. W świetle zaś art. 23 ust. 1 pkt 21 do powstania kosztu podatkowego konieczne jest wystąpienie dwu przesłanek, tj. zarówno podatkowych okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności, jak i rachunkowego dokonania odpisu aktualizującego. Koszt podatkowy nie wystąpi zatem w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem tym kosztem jest odpis aktualizujący, a nie należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Z akt sprawy wynika natomiast bezspornie, że T. M. nie utworzył w 2004r. odpisu aktualizującego dotyczącego przedmiotowych należności. Podatnik potwierdził to również w złożonym odwołaniu. Odmiennego rozstrzygnięcia nie może uzasadniać fakt dokonania, zgodnie z art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości, korekty popełnionego błędu w sprawozdaniu finansowym. Dla rozstrzygnięcia sprawy nie może mieć również znaczenia fakt zawarcia układu w 2005r. i niewywiązywanie się ze spłaty przez wierzyciela. Okoliczności te mogą mieć znaczenie dla ewentualnego zaliczenia w koszty uzyskania przychodów określonej kwoty tych wierzytelności w 2005r. Przedmiotem niniejszej sprawy jest natomiast wyłącznie kwestia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. Za bezzasadne uznał organ zarzuty podatnika dotyczące niewyjaśnienia przez organ pierwszej instancji wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez niewypełnienie dyspozycji wynikających z art. 120, 121, 122 i 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Podatnik nie wskazał w odwołaniu żadnych nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, które nie zostały ustalone w postępowaniu prowadzonym przez organ pierwszej instancji. W odwołaniu nie sprecyzowano również na czym polega naruszenie powołanych przepisów Ordynacji podatkowej w przedmiotowej sprawie. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie prawidłowo zgromadzonego i ocenionego materiału dowodowego, a podatnik miał możliwość czynnie uczestniczyć w każdym etapie postępowania.