Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2005 r., sygn. I SA/Wr 909/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ryszard Pęk - sprawozdawca Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak Sędzia NSA Mirosława Rozbicka - Ostrowska Protokolant: Katarzyna Gierczak po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi K. i H.K. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję. 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 184,90 zł. (słownie: sto osiemdziesiąt cztery złote 90 /00) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W., po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez K. i H. K., utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] (nr [...]) w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. i zaległości w tym podatku oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu tej decyzji Izba Skarbowa wyjaśniła, iż K. K. w 1997 r. prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej A z / s w Ś. polegającą na świadczeniu usług poligraficznych. Jego udział w zyskach i stratach Spółki wynosił 50 %. Jak wyjaśniła dalej Izba Skarbowa, w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji ustalił między innymi, iż w 1997 r. wspólnicy spółki zaliczyli do kosztów uzyskania przychodów kwoty wyższe niż pozwalały na to przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym kwotę [...] stanowiącą spłatę wartości przedmiotu umowy leasingu operacyjnego zawartej w dniu [...]. Po skorygowaniu wszystkich nieprawidłowości dochód spółki za 1997 r. podwyższono z kwoty [...] do kwoty [...], tj. o [...], a na każdego wspólnika o kwotę [...]. Izba Skarbowa - w odpowiedzi na zawarty w odwołaniu zarzut naruszenia art. 23 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (obecnie obowiązuje w brzmieniu tekstu jednolitego ogłoszonego w Dz. U z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.; zwana dalej updf), polegający na błędnym zmniejszeniu kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] stanowiącą spłatę przedmiotu umowy leasingu zawartej z B S.A. we W. - podniosła, iż przedmiotem umowy leasingu operacyjnego z dnia [...], zawartej z B S.A. we W., były dwie nowe maszyny, tj. falcerko - zszywarka "Duplo"DBM - 50 i kolator "Duplo" DC - 10 (tj. zbieraczka DC 10 Mini - 10 stacji Wieża A) o łącznej wartości ofertowej netto [...]. Umowę zawarto na okres 24 miesięcy, do dnia [...], suma opłat miesięcznych - rat leasingowych (netto) - wraz z opłatą końcową określoną w harmonogramie finansowym wynosiła netto [...], z czego w 1997 r. spółka wpłaciła na konto leasingodawcy kwotę [...], zaliczając ją w całości do bieżących kosztów uzyskania przychodów. Według Izby Skarbowej pomimo, że umowa nie zawierała prawa do nabycia środków trwałych będących przedmiotem leasingu i nie określała warunków nabycia własności tych środków, ani ceny warunkującej przeniesienie własności, to leasingodawca - przed zakończeniem umowy - powiadomił leasingobiorcę (pismo z dnia [...]) o możliwości zakupu przedmiotu leasingu, z czego ten skorzystał. Po przeanalizowaniu - w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 28, poz. 129, zwanego dalej rozporządzeniem) - warunków opisanej umowy oraz dalszych dokumentów w sprawie, Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu I instancji, iż była to "typowa" umowa leasingu kapitałowego, a nie leasingu operacyjnego. W jej ocenie przemawiało za tym przede wszystkim to, że podstawowy okres umowy leasingu nie był dłuższy, niż 40 % normatywnego okresu amortyzacji (§ 2 ust. 2 pkt 3 lit. a rozporządzenia) i wynosił 25 % tego okresu. Zgodnie bowiem z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz.35 ze zm.), normatywny okres amortyzacji leasingowanych składników majątkowych wynosił 8 lat, natomiast 40 % tego okresu - 3 lata i 2 miesiące, tj. 38 m - cy, a nie 24 miesiące. To - jak zaznaczyła Izba Skarbowa - oznaczało, że maszyny będące przedmiotem umowy leasingu należało zaliczyć do składników majątku leasingobiorcy, tj. Spółki Cywilnej A, zwłaszcza, że w okresie dwóch lat spłaciła zgodnie z warunkami umowy, nie tylko wartość początkową tych maszyn, ale również ponad 35 % ich części odsetkowej. Suma rat czynszu netto (bez opłaty końcowej) wynosiła [...] i w stosunku do wartości początkowej przedmiotu leasingu ([...]) stanowiła 135,28%. Jeśli zaś chodzi o wartość sprzedaży maszyn (netto [...]), która została określona już w harmonogramie, jako opłata końcowa i podana następnie w fakturze VAT z dnia [...], to stanowiła ona zaledwie 5 % wartości początkowej netto tych środków trwałych. Izba Skarbowa wyliczyła, iż ponieważ wartość początkowa maszyn podana w umowie wynosiła [...] netto, to po uwzględnieniu odpisów amortyzacyjnych, liczonych metodą degresywną za okres 24 m - cy ([...]), cena ich winna była wynosić [...], a nie [...]. Gdyby zatem przyjąć, że leasingowane rzeczy należało zaliczyć - zgodnie ze stanowiskiem podatników - do składników majątku leasingodawcy, to przyjąć by należało, że cena sprzedaży tych maszyn została zaniżona co najmniej o kwotę [...]. W dalszych wywodach zawartych w uzasadnieniu Izba Skarbowa nie podzieliła zarzutów naruszenia § 7 ust. 1 ust. 1, ust. 7 i 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych, polegających na nie uznaniu za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia leasingowanych środków trwałych i podkreśliła, że środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych dopiero w kwietniu 1999 r. i wobec tego pierwszy odpis amortyzacyjny mógł być dokonany dopiero w maju 1999 r. Bezpodstawny w jej ocenie był także zarzut naruszenia art. 45 ust. 6 updf oraz art. 51 § 1 i art. 52 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej polegający na błędnym skorygowaniu przez organ I instancji zaliczek na podatek dochodowy oraz wyliczeniu odsetek od zaległości w zaliczkach, a nie od zaległości podatkowej powstałej na dzień złożenia zeznania rocznego. W tym zakresie - jak podkreśliła Izba Skarbowa - zaniżenie podstawy opodatkowania miało wpływ na zaniżenie należnych zaliczek za poszczególne miesiące i wobec tego organ I instancji zasadnie dokonał ich urealnienia, w następstwie tego określił wysokość zaległości w podatku należnym z uwzględnieniem zaległości powstałej w tych zaliczkach, a także odsetek za zwłokę. Podstawą takiego działania był przepis art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej zrównujący z pojęciem zaległości podatkowej także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę. W końcowej części uzasadnienia Izba Skarbowa za nietrafny uznała zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie Urząd Skarbowy w Ś. podjął wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy i właściwie ocenił zebrany materiał dowodowy.