Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 22.12.2004, sygn. US7 PP-443/83/RMII/04, Urząd Skarbowy w Grójcu, sygn. US7 PP-443/83/RMII/04

Czy można kontynuować działalność gospodarczą po zmarłym mężu?

W rozpatrywanym piśmie podatnik zwrócił się o udzielenie informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego i rozpatrzenie powstałych wątpliwości przy następującym stanie faktycznym :Mąż zapytującej prowadził jednoosobowo działalność gospodarczą, był podatnikiem podatku od towarów i usług i rozliczał się na zasadach ogólnych. Zmarł w dniu 12 listopada 2004r. Po jego śmierci został dokonany spis z natury oraz odczyt kas fiskalnych. Podatniczka w dniu 13 listopada 2004r. zgłosiła w Urzędzie Skarbowym w Grójcu rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym samym miejscu i w tym samym zakresie oraz złożyła druki NIP - 1 i VAT - R, i od tego dnia prowadzi działalność gospodarczą firmy zmarłego męża we własnym imieniu i na własny rachunek.Zgodnie z art.97 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 z późn. zm.) podatniczka, jako następca prawny przejmuje przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki zmarłego męża oraz prawa o charakterze niemajątkowym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przy tak przedstawionym stanie faktycznym zdaniem zapytującej :1/ wobec ewidencjonowania obrotu firmy przy pomocy kas rejestrujących - po dokonanym odczycie tych kas oraz wymianie modułów - nie jest ona zobowiązana do zwrotu odliczonych kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących albowiem brak jest przesłanek wynikających z § 9 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 234, poz.1971 z późn. zm.)2/ w przedmiocie podatku od towarów i usług zapytująca stwierdza, że w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług problem sukcesji nie jest uregulowany, ale z analizy przepisów wywnioskować można, iż :a/ w przypadku zaprzestania przez podatnika będącego osobą fizyczną działalności gospodarczej ma on obowiązek sporządzenia spisu z natury i zapłacenia podatku należnego (art.14 ustawy), jednakże odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy dotyczy jedynie zobowiązań podatkowych, które powstały za życia spadkodawcy, zatem w tym przypadku nie ma obowiązku uiszczenia podatku od remanentu likwidacyjnego.b/ w deklaracji VAT - 7 za październik 2004r. spadkodawca wykazał kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Zdaniem zapytującej ona, jako następca prawny kontynuujący działalność gospodarczą, powinna złożyć za listopad 2004r. dwie deklaracje VAT - 7 - jedną na nazwisko męża ale podpisaną przez siebie (za okres 1 - 12 listopada) i drugą za okres kontynuacji tj. od 13 listopada 2004r. Ewentualną kwotę nadwyżki podatku należnego nad naliczonym uiści na rachunek Urzędu, zaś w przypadku odwrotnym Urząd powinien zwrócić ją na jej rachunek bankowy jako następcy prawnemu kontynuującemu działalność gospodarczą. Podatniczka dodaje, że prawidłowym jej zdaniem byłoby również wykazanie w deklaracji męża nadwyżki pod poz.55 jako kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz jednocześnie w deklaracji własnej wykazanie tejże kwoty pod poz.39 jako kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji.3/w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych podatniczka stwierdza, iż spadkodawca na dzień 30 września 2004r. sporządził spis z natury i po złożeniu PIT - 5 odprowadził podatek dochodowy za okres od stycznia do września 2004r. Zdaniem podatniczki - w myśl art.104 Ordynacji podatkowej - Urząd Skarbowy powinien na podstawie posiadanych danych oraz danych za okres od 1 października do 12 listopada 2004r. znajdujących się w jej posiadaniu, a które może dostarczyć, ustalić wysokość dochodu spadkodawcy oraz podać kwotę podatku dochodowego przypadającą do zapłaty. Łączne rozliczenie podatku dochodowego za okres prowadzenia firmy przez spadkodawcę i za okres prowadzenia jej przez zapytującą - z uwagi na treść art.6 ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - nie jest możliwe.4/w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, zdaniem podatniczki, wobec kontynuowania przez nią działalności gospodarczej zmarłego męża, zgodnie z art.4 ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, jeżeli działalność będzie prowadziła przez okres co najmniej 5 lat to nabycie przedsiębiorstwa będzie zwolnione od wymienionego podatku.Przy takim stanie faktycznym oraz stanowiskiem podatniczki w zakresie regulacji prawnych mających zastosowanie w rozpatrywanym wypadku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Grójcu wyraża następujący pogląd w sprawie :Na wstępie stwierdzić należy, że ze stanu faktycznego przedstawionego w sprawie oraz obowiązujących uregulowaniach prawnych wynika, iż zapytująca stała się wspólnie z dziećmi właścicielką przedsiębiorstwa zmarłego męża w chwili jego śmierci (art. 922 k.c.). Od tej chwili może prowadzić działalność gospodarczą we własnym imieniu a także dokonać zgłoszenia o zaprzestaniu działalności męża - zgodnie z art.96 ust.7 ustawy o VAT - co też uczyniła. Stwierdzenie nabycia spadku ma jedynie znaczenie legitymacyjno-dowodowe, a nie materialnoprawne. Zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie utrwalił się pogląd, że jeżeli osoba trzecia nie kwestionuje przymiotu spadkobiercy, odpada potrzeba przedstawienia stwierdzenia nabycia spadku. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby ktokolwiek kwestionował prawa skarżącej do spadku po mężu. Jeżeli chodzi o NIP, to zapytująca złożyła druk NIP - 1; dokonała także zgłoszenia rejestracyjnego swojej działalności na druku VAT - R.W myśl art.96 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.)  spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy (§ 1), przy czym, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (§ 2).Krąg spadkobierców będących następcami ustalany jest zgodnie z przepisami k.c. - w rozpatrywanym przypadku jest to zapytująca oraz jej dwoje dzieci.Istota następstwa podatkowego spadkobierców w zasadzie odpowiada cywilnoprawnym konstrukcjom przejścia praw i obowiązków majątkowych osoby zmarłej (uznanej za zmarłą). Przedmiotem spadku są majątkowe prawa i obowiązki o charakterze wyłącznie cywilnoprawnym (por. art. 1 k.c.), stąd sukcesja praw i obowiązków publicznoprawnych musi opierać się na innej, samodzielnej podstawie prawnej.Podstawą praw i obowiązków spadkodawcy mogą być i przepisy prawa podatkowego, i decyzje podatkowe.Przechodząc do poszczególnych zagadnień podniesionych w piśmie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Grójcu informuje: Ad.1. W myśl § 9 ust.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 234, poz.1971 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących w przypadku, gdy w okresie trzech lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania: 1) zaprzestaną ich używania; 2) zaprzestaną działalności; 3) nastąpi otwarcie likwidacji; 4) zostanie ogłoszona upadłość; 5) nastąpi sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans;6)nie dokonają w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis. Ponieważ w stanie faktycznym przedstawionym przez zapytującą żadna z powyższych sytuacji nie ma miejsca, Naczelnik podziela jej stanowisko odnośnie braku podstaw do zwrotu odliczonych kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących Ad.2. W zakresie podatku od towarów i usług : Ad.2 a. Stosownie do art.14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535) w przypadku zaprzestania działalności gospodarczej podatnika ma on obowiązek sporządzenia spisu z natury i zapłacenia podatku należnego; regulacja ta nie dotyczy jednak następcy prawnego tego podatnika - trudno bowiem obciążać spadkobiercę podatnika zobowiązaniami tego podatnika, które powstały po jego śmierci. Obowiązek sporządzenia spisu z natury niewątpliwie jest obowiązkiem który nie mógł powstać za życia podatnika, ponieważ dopóki prowadził on działalność gospodarczą, nie miał obowiązku sporządzania remanentu. Skoro tak, to spadkobierca nie może ponosić odpowiedzialności za zobowiązania wynikające z realizacji przepisu art.14 ustawy o VAT, nie ciążą zatem na nim obowiązki w zakresie sporządzania spisu z natury, poinformowania urzędu skarbowego o nim i odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu. Ad.2 b. Naczelnik podziela stanowisko zapytującej odnośnie złożenia deklaracji VAT - 7 tj. możliwości złożenia przez spadkobiercę wymienionej deklaracji na nazwisko zmarłego i podpisanej przez siebie, w przypadku, gdy zamierza on kontynuować prowadzoną przez spadkodawcę działalności gospodarczej.Dalsze działania zapytującej opierać się powinny, zdaniem Naczelnika, na art.105 § 2 Ordynacji podatkowej.W myśl powołanego przepisu  przypadające na rzecz spadkodawcy nadpłaty oraz zwroty podatków, a także oprocentowanie z tych tytułów zwracane są poszczególnym spadkobiercom w proporcji określonej w ich zgodnym oświadczeniu woli, pod warunkiem złożenia w organie podatkowym: 1) prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, 2) zgodnego oświadczenia woli wszystkich spadkobierców o podziale tych należności.W razie niezłożenia oświadczenia w terminie 30 dni od dnia złożenia prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku kwoty należnych nadpłat i zwrotów podatku, a także kwoty oprocentowania z tych tytułów składane są do depozytu organu podatkowego. Nadpłata lub zwrot podatku są pomniejszane o koszty przechowywania w depozycie (art. 105 § 3 Ordynacji podatkowej). Jak wynika z cytowanych regulacji nadpłaty, oprocentowanie nadpłat, podatek do zwrotu i przypadające od niego oprocentowanie jest przedmiotem następstwa spadkobierców, ale nie stosuje się do nich, analogicznych jak przy odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, zasad rozliczania przyjętych dla wierzytelności dziedziczonych (art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej a contrario).Jedynym sposobem rozliczenia tych należności jest ich zwrot.Oprocentowanie przypadających spadkodawcy nadpłat (zwrotów) naliczane jest do dnia otwarcia spadku, a potem - tylko jeżeli zwrot nadpłaty lub podatku nie nastąpił w ciągu 15 dni od dnia złożenia organowi podatkowemu (właściwemu dla zobowiązania podatkowego spadkodawcy) prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku i oświadczenia o podziale należności. Jeżeli kwoty te nie podlegały oprocentowaniu przed dniem otwarcia spadku, w powyższym terminie następuje rozpoczęcie naliczania oprocentowania. Zwrot dokonany w terminie spowoduje, że po dniu otwarcia spadku oprocentowanie nie będzie naliczane (dalej lub w ogóle). Organ podatkowy nie jest uprawniony do zwrotu tych kwot przed uprawomocnieniem się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.Pojedynczemu spadkobiercy zwrot jest dokonywany w zwykłym trybie. Jeżeli jednak spadkobierców jest więcej, zwrot dokonywany jest poszczególnym z nich w proporcjach określonych (całkowicie dowolnie, w sposób niepodlegający niczyjej kontroli ani ingerencji) w zgodnym oświadczeniu woli wszystkich spadkobierców..Oświadczenie może być złożone w dowolnym terminie po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Jeżeli jednak prawomocne postanowienie zostało złożone, ale oświadczenie nie nastąpiło w ciągu 30 dni od złożenia postanowienia, kwoty nadpłat (zwrotów) wraz z oprocentowaniem składane są do depozytu organu podatkowego. Niezłożenie oświadczenia bezterminowo uniemożliwia wypłatę z depozytu. Koszty depozytu pomniejszają wartość nadpłaty (zwrotu) i oprocentowania; dłuższe przechowywanie może pochłonąć całą tę kwotę.Nie składa się do depozytu nadpłat (zwrotów), w związku z którymi nie złożono prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.Ad.3. W przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznychZgodnie z art.6 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 z późn. zm.) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.Z kolei w myśl art. 104 Ordynacji podatkowej " § 1.Jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.§ 2. Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.§ 3. Po upływie terminu, o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę". Sukcesja po podatniku podatku dochodowego od osób fizycznych wykazuje, w zakresie tego podatku, pewne odrębności. Jest to jednak również wyraz realizacji zasady, nakazującej wprowadzenie spadkobiercy w całokształt sytuacji prawnopodatkowej spadkodawcy.Naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla spadkodawcy informuje spadkobiercę o wysokości przychodu, dochodu, pobranych zaliczkach lub pobranym podatku oraz wysokości przypadającej do zapłacenia kwoty lub należnej do zwrotu nadpłaty. Choć art. 104 § 1 o tym nie wspomina, informacją musi też być objęta kwota należnego podatku.Informacja ta może być przekazana w dowolnym momencie roku podatkowego lub po jego upływie.Od otrzymania informacji dla spadkobiercy biegnie 30-dniowy termin do zawiadomienia organu podatkowego o dokonanych przez spadkodawcę wydatkach, uprawniających do ulg i odliczeń. W tym samym czasie spadkobierca może podnosić zarzuty przeciw danym zawartym w otrzymanej informacji (np. co do wysokości przychodów, dochodu itp.). Wszystkie te wypowiedzi spadkobiercy stanowią dla organu podatkowego podstawę wydania adresowanej do spadkobiercy decyzji określającej wysokość zobowiązania spadkodawcy (lub stwierdzenia nadpłaty) w podatku dochodowym od osób fizycznych.Od dnia doręczenia decyzji spadkobiercy biegnie 14-dniowy termin do zapłaty podatku, a także do złożenia odwołania. Nadpłata powinna być zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji (art. 77 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Reasumując. Stanowisko zajęte przez zapytującą w tym przedmiocie jest prawidłowe. Jednocześnie Naczelnik dodaje, iż stosownie do art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23. Tymczasem przy nabyciu towarów handlowych (obrotowych składników majątku) w drodze spadku element wydatku nie występuje. Skoro zatem, w świetle art.22 ust.1 ustawy, kosztami uzyskania są koszty poniesione, a przy nabyciu składników majątku w drodze spadku takich kosztów się nie ponosi, ich wartość nie może być ujęta w księdze podatkowej po stronie kosztów uzyskania przychodu. Wartość towaru nabytego w ww. formie może być jednak uwzględniona przy obliczaniu dochodu za dany rok podatkowy, jako różnica między wartością zapasów na początek i na koniec roku. Osoba fizyczna, która nabyła towary handlowe w drodze spadku, a następnie rozpoczyna działalność gospodarczą przy ich wykorzystaniu, powinna je wykazać w remanencie sporządzonym na dzień rozpoczęcia działalności. Sposób obliczania dochodu dla podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów sporządzających spis z natury określa art.24 ust.2 ustawy. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje fakt, iż składniki majątku zostały nabyte w drodze spadku. Zasady, według których należy dokonać wyceny towarów objętych spisem, określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz.1475 z późn. zm.). Ad.4. W przedmiocie podatku od spadków i darowizn W myśl art.4 ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz.1514) zwalnia się od podatku "nabycie przez małżonka lub zstępnych w drodze spadku lub darowizny zakładu wytwórczego, budowlanego, handlowego, usługowego lub jego części, pod warunkiem, że zakład ten będzie prowadzony przez nabywcę w stanie niepogorszonym przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny; niedotrzymanie tych warunków powoduje utratę zwolnienia od podatku, z wyjątkiem niemożności dalszego prowadzenia tej działalności na skutek zdarzeń losowych; w wypadkach tych podatek obniża się proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności przez spadkobiercę lub obdarowanego". Przy stanie faktycznym przedstawionym w zapytaniu cytowane zwolnienie ustawowe będzie miało miejsce, decyzja jednak w tym zakresie może być wydana dopiero po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.