Wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 483/16

Podatek od towarów i usług

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marzena Łozowska, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 30 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 338/15 w sprawie ze skargi [...] Ośrodka Ruchu Drogowego w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z 30 września 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 338/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.), dalej: p.p.s.a., uwzględnił skargę [...] Ośrodka Ruchu Drogowego w G. (dalej: Ośrodek, wnioskodawca lub skarżący) na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: organ) z 24 października 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i uchylił zaskarżoną interpretację.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

Wnioskodawca zwrócił się do organu o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, wskazując we wniosku, że Ośrodek został utworzony na podstawie art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), dalej: p.r.d. i działa w oparciu o Statut nadany przez Zarząd Województwa. Działalność Ośrodka, mieszcząca się w zakresie zadań realizowanych na podstawie Prawa o ruchu drogowym oraz aktów prawnych wydanych na podstawie tej ustawy, obejmuje: przeprowadzanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami i osób kierujących pojazdami (dalej: egzaminowanie), realizację szkoleń dla kierowców naruszających przepisy ruchu drogowego, dla osób kierujących ruchem drogowym, dla kandydatów na egzaminatorów osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, 3-dniowych warsztatów doskonalenia zawodowego dla egzaminatorów (dalej: szkolenia NP), a także innych szkoleń (dalej: szkolenia nie-NP). W zakresie działalności egzaminowania i szkoleń NP Ośrodek jest instytucją prawa publicznego, dla której prowadzenie tej działalności jest zarówno uprawnieniem, jak i obowiązkiem nałożonym przez przepisy prawa. W zakresie tej działalności wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania za niepodatnika VAT w świetle art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: ustawa o VAT. Natomiast działalność w zakresie szkoleń nie-NP podlega zwolnieniu od VAT. Okoliczności powyższe zostały potwierdzone w wydanych na wniosek Ośrodka odrębnych interpretacjach indywidualnych. Odnośnie działalności w zakresie egzaminowania wnioskodawca wskazał, że jest ona realizowana przy użyciu samochodów osobowych, których dostawa odbywa się w ramach umowy zawieranej z dostawcą wyłonionym w drodze przetargu. Zgodnie z umowami, jakie zawierano na dostawę samochodów w latach 2011 i 2012, każda na okres trzech lat, dostawca został zobowiązany do cyklicznej wymiany samochodów (co 6 do 8 miesięcy), zgodnie z uzgodnionym z Ośrodkiem harmonogramem. Wymiana odbywa się w taki sposób, że Ośrodek odsprzedaje dostawcy samochody używane, a dostawca w to miejsce sprzedaje i dostarcza samochody fabrycznie nowe. Samochody osobowe, nabyte przez Ośrodek na potrzeby przeprowadzania egzaminów państwowych, można - ze względu na ich faktyczne wykorzystywanie - podzielić na: samochody wykorzystywane wyłącznie do egzaminowania (A), samochody wykorzystywane do egzaminowania oraz do realizowania szkoleń NP (B), samochody wykorzystywane do egzaminowania albo do egzaminowania i realizowania szkoleń NP i jednocześnie w marginalnym stopniu wykorzystywane do innych czynności, np. urzędowych (C). Opisane samochody nie były nabywane na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Ośrodkowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie tych samochodów. W stanie prawnym do 1 kwietnia 2014 r., przy odsprzedaży samochodów używanych podlegających wymianie, Ośrodek stosował zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, traktując tę odsprzedaż jako dostawę towarów używanych. W związku z powyższym opisem oraz tym, że w 2014 r. będą realizowane kolejne transakcje wymiany samochodów, zadano następujące pytania: