Wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. II FSK 1370/15

Czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określane są jako neutralne podatkowo. Należy wobec powyższego stwierdzić, że skutki podatkowe związane z czynnościami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych, jakie wystąpiłyby, gdyby czynności te wykonywane były bezpośrednio przez powierzającego.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1219/14 w sprawie ze skargi T. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 r. nr ITPB1/415-216/14/MR w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. K. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 stycznia 2015r., sygn. akt I SA/Gd 1219/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: Sąd I instancji) oddalił skargę T. K. (dalej: skarżący) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014r. nr ITPB1/415-216/14/MR w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący wniósł o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawartej umowy zlecenia powierniczego. W uzasadnieniu podał, że posiada względem osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej (dłużników) wierzytelności o zapłatę odstępnego (odszkodowania) z tytułu rozwiązania umowy o sprzedaż prywatnego majątku dłużników, nie związanego z działalnością gospodarczą. Skarżący zawarł umowę sprzedaży majątku w ramach zarządzania swoim majątkiem prywatnym i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu towarami, prawami, udziałami lub wierzytelnościami. Również zbyty przez dłużników majątek nie był związany z ich działalnością gospodarczą. Skarżący podał, że po powstaniu tych wierzytelności zawarł - w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym - umowę zlecenia powierniczego przelewu wszystkich wierzytelności na inną osobę fizyczną (powiernik) oraz zawiadomił dłużników o zmianie wierzyciela na powiernika wraz ze wskazaniem właściwego rachunku bankowego, a na dzień zawarcia tej umowy przelewane wierzytelności pozostawały przez dłużników niezapłacone. Celem umowy było założenie przez powiernika - działającego w imieniu własnym, lecz na rachunek podatnika - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wraz z inną osobą oraz objęcie udziałów w tej spółce, w imieniu powiernika, lecz na rachunek skarżącego. W charakterze wkładu do spółki miały zostać wniesione przez powiernika ww. wierzytelności od dłużników skarżącego dla windykacji własnej przez spółkę, a jeżeli przed dniem utworzenia spółki zostaną one spłacone - powiernik miał wnieść do spółki sumy pieniężne pochodzące z realizacji tych wierzytelności. W umowie oznaczono termin graniczny, w którym powiernik powinien był utworzyć spółkę wraz z innym udziałowcem oraz objąć udziały, bez względu na stan realizacji wierzytelności. Powiernik nie był zobowiązany do windykacji wierzytelności od dłużników ani nie ponosił ryzyka ich niewypłacalności bądź całkowitej lub częściowej niezasadności lub sporności. W przypadku, gdyby wniesione do spółki przez powiernika wierzytelności okazały się nieściągalne lub niezasadne w całości lub w części, ze szkodą dla spółki - skarżący zobowiązał się względem powiernika uzupełnić spółce, z własnych środków, wynikające z tego uszczuplenia wartości wniesionego przez powiernika wkładu oraz zwolnić go z jakiejkolwiek odpowiedzialności wobec spółki z tego tytułu. W okresie trwania stosunku powierniczego powiernikowi nie wolno rozporządzać przelanymi na niego wierzytelnościami ani sumami uzyskanymi z realizacji wierzytelności, w szczególności wykorzystywania ich na cele własne lub osób trzecich, przyjmowania sum w innej formie niż na rachunek bankowy, a także wypłacania ww. sum w całości lub w części z rachunku bankowego. Dozwolona jest realizacja przez powiernika wierzytelności, wniesienie wierzytelności lub uzyskanych sum w charakterze wkładu do spółki bądź założenie oprocentowanej lokaty bankowej na ww. sumy pieniężne w okresie od dnia realizacji przez powiernika wierzytelności do dnia wniesienia przez powiernika wkładu do spółki, pod warunkiem, iż można lokatę taką wypowiedzieć w każdym czasie. W przypadku założenia spółki i objęcia w niej udziałów, powiernikowi nie wolno również w żaden sposób rozporządzać udziałami, wypłacać z nich jakichkolwiek należności ani tworzyć nowych udziałów, z wyłączeniem zwykłego przechowywania udziałów oraz ich przeniesienia na podatnika w wykonywaniu umowy zlecenia. Co do wykonywania praw z udziałów w okresie trwania stosunku powiernictwa, powiernik jest obowiązany do współzarządzania spółką oraz czynienia starań w zakresie jej rozwoju, a także wzrostu wartości udziałów, w konsultacji z podatnikiem oraz pozostałym udziałowcem. Nie wolno powiernikowi prowadzić działalności konkurencyjnej względem spółki. Powiernik jest obowiązany konsultować ze skarżącym wszystkie istotne czynności zakresie zarządzania spółką oraz podejmowania uchwał przez jej organy. Przewidywanym celem działalności spółki miało być prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług internetowych dla ludności, a środki uzyskane z realizacji wierzytelności miały być przeznaczone przez spółkę na stworzenie infrastruktury informatycznej. Skarżący wskazał, że z uwagi na swoją aktualną sytuację osobistą i zawodową (branża konsultingowa) oraz wyżej opisany przedmiot działalności spółki nie chce być aktualnie kojarzony ze spółką jako jej udziałowiec i nie chce być - na obecnym etapie - ujawniany w rejestrach sądowych w tym charakterze. Przyczyny te stanowią równocześnie motywację stron do zawarcia umowy zlecenia i mogą przestać być aktualne w przypadku, gdy spółka osiągnie stopień rozwoju, by skarżący mógł wziąć udział w osobistym zarządzaniu spółką i czerpać dochody z jej działalności. Co do kosztów założenia spółki pokrytych przez powiernika, jeżeli pokrycie tych kosztów z sum pochodzących z realizacji wierzytelności okaże się niemożliwe, wówczas koszty te pokryje skarżący, do wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Niezależnie od tego, z tytułu wykonywania czynności powierniczych powiernik otrzyma wynagrodzenie przewidziane w umowie. W związku z powyższym to powiernik będzie - w miejsce skarżącego - ujawniony w rejestrach sądowych i księdze udziałów jako udziałowiec spółki i to jemu będą przysługiwać udziały w tej spółce. Jedynie w stosunku wewnętrznym (powierniczym), na podstawie ww. umowy zlecenia i w okresie jej trwania, powiernik będzie zobowiązany względem skarżącego do prowadzenia spółki w uzgodnieniu z udziałowcem oraz skarżącym i rozsądnego uwzględnienia jego sugestii, do dbałości o mienie spółki i jej bieżącą działalność, a także do wszelkich pozostałych związanych z tym czynności, które mają zapewnić spółce rozwój oraz uchronić udziały i spółkę przed utratą wartości. Powiernik będzie zobowiązany do przeniesienia na skarżącego wszystkich objętych na jego rachunek udziałów, najpóźniej w terminie oznaczonym w umowie, na podstawie odrębnej umowy przeniesienia udziałów. Skarżący może żądać od powiernika przeniesienia na niego udziałów w terminie wcześniejszym i w trybie natychmiastowym, w szczególności w przypadku nienależytego wykonywania przez powiernika umowy zlecenia - wyrządzania spółce szkody, nieuzgodnienia ze skarżącym sposobu reprezentowania jego interesów w spółce oraz innych podobnych przypadków rozwiązania zlecenia z przyczyn leżących po stronie powiernika. W umowie przewidziano termin dla utworzenia przez powiernika spółki. Jeżeli w oznaczonym terminie powiernik nie dokona jej utworzenia i nie obejmie w niej udziałów bądź orzeczenie oddalające wniosek o rejestrację spółki stanie się prawomocne, wówczas powiernik będzie zobowiązany powrotnie przenieść wszystkie przelane wierzytelności w części niezrealizowanej oraz zwrócić skarżącemu wszelkie sumy pieniężne wynikające z realizacji wierzytelności.