Wyrok NSA z dnia 26 października 2016 r., sygn. II FSK 2484/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA (del.) Danuta Małysz, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 26 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Go 152/14 w sprawie ze skargi A. Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2013 r., nr ILPB2/415-794/13-7/WM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (sygn. akt I SA/Go 152/14) oddalił skargę A. Z. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dania 15 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku podał, że wnioskodawca przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazał, że jest jednym z czterech udziałowców w spółce z o.o. Udziałowcy rozważają przekształcenie w przyszłości spółki w spółkę jawną ("Spółka Przekształcona") w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: "k.s.h."). Na skutek przekształcenia skarżący stanie się wspólnikiem Spółki Przekształconej, któremu przysługiwał będzie tzw. ogół praw i obowiązków w tej spółce, o którym mowa w art. 10 k.s.h. Na dzień przekształcenia nie nastąpi zwiększenie majątku jakim dysponować będzie Spółka Przekształcona w porównaniu z majątkiem Spółki. W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma również żadnej wypłaty od Spółki Przekształconej. Spółka na dzień przekształcenia będzie właścicielem różnych składników majątkowych, w tym w szczególności głównego składnika majątkowego w postaci akcji spółki notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie ("Spółka Zależna"). Dalej wskazano, że Spółka nabędzie akcje Spółki Zależnej w wyniku likwidacji innej spółki posiadającej osobowość prawną będącej aktualnie właścicielem tych akcji i ich wydania Spółce jako majątku otrzymanego w związku z likwidacją tej spółki. Poza tym na dzień przekształcenia Spółka może posiadać inne aktywa majątkowe. Po przekształceniu Spółka Przekształcona będzie kontynuowała działalność inwestycyjno-holdingową, w ramach której w szczególności będzie kontynuować zarządzanie pakietem akcji Spółki Zależnej pozostając ich właścicielem oraz może dokonywać odpłatnego zbycia akcji i zarządzać środkami pieniężnymi uzyskanymi w ramach prowadzonej działalności (tj. w szczególności w związku z ewentualną sprzedażą części akcji Spółki Zależnej). Wskazano, że w przyszłości nie jest również wykluczone, że wnioskodawca obniży wkład kapitałowy w Spółce Przekształconej, wystąpi ze Spółki Przekształconej lub Udziałowcy - w przypadku ustania przyczyn, dla których została powołana Spółka (tj. w szczególności wspólne zarządzanie kontrola/wykonywanie praw właścicielskich z akcji Spółki Zależnej w ramach jednego pakietu umożliwiającego wywieranie istotnego wpływu/kontrolę nad Spółką Zależną) - mogą podjąć decyzję o rozwiązaniu (Spółki Przekształconej. Na podstawie tak określonego zdarzenia przyszłego skarżący sformułował szereg pytań tj. czy prawidłowe jest stanowisko skarżącego, że: 1. przekształcenie Spółki w spółkę jawną w trybie art. 551 i nast. K.s.h. będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1993 r. nr 90, poz. 416 ze zm.) dalej: u.p.d.o.f.,? 2. wypłaty środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę Przekształconą na rzecz skarżącego z bieżących zysków Spółki Przekształconej będą wolne od podatku PIT? 3. w związku z sukcesją uniwersalną na gruncie prawa podatkowego, w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę Przekształconą składników majątkowych nabytych przez Spółkę, skarżący będzie obowiązany do rozpoznania, proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku Spółki Przekształconej: a) przychodów podatkowych na gruncie PIT z tytułu odpłatnego zbycia tych składników majątkowych; b) kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonych wcześniej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę lub Spółkę Przekształconą (tj. wspólników Spółki Przekształconej);. w przypadku składników majątkowych (w szczególności akcji w Spółce Zależnej) nabytych przez Spółkę jako majątku likwidacyjnego w związku z likwidacją spółki aktualnie posiadającej akcje Spółki Zależnej w wysokości wartości rynkowej tych składników z dnia ich nabycia przez Spółkę w ramach likwidacji? 4) w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce Przekształconej przez skarżącego lub wystąpienia skarżącego ze Spółki Przekształconej: a) przeniesienie własności składników majątkowych (innych niż Środki pieniężne) przez Spółkę Przekształconą na rzecz skarżącego będzie wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych? b) opodatkowaniu podlegać będzie natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b, odpłatne zbycie tych składników majątkowych przez skarżącego (przy czym art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT nie będzie miał zastosowania do przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub innych przychodów z kapitałów pieniężnych, w szczególności akcji w Spółce Zależnej)? c) skarżący przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych składników majątkowych będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez: Spółkę (jeśli ich nabycie nastąpiło przed dniem przekształcenia - na zasadach określonych pytaniu nr 3 podpunkt b.i. oraz b.ii), Spółkę Przekształconą lub Skarżącego po nabyciu takiego składnika majątku: