Wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. II FSK 1210/10

1. Wadliwość wymiaru podatku z uwagi na błędne określenie podstawy opodatkowania nie stanowi przesłanki rażącego naruszenia prawa z powodu błędnego postępowania, w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

2. Przepis art. 248 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi podstawę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności na żądanie strony lub z urzędu przez organ podatkowy. Uchybień w tym zakresie nie można sanować orzeczeniami sądów administracyjnych .

Teza urzędowa

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 723/09 w sprawie ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz T. P. kwotę 847 (słownie: osiemset czterdzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 stycznia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Kr 723/09, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dz. U. Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., stwierdził nieważność zaskarżonej przez T.P. decyzji Dyrektora Izby skarbowej w K. z dnia 27 lutego 2009 roku w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2008 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia T.P. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej działki nr [...] zabudowane budynkiem mieszkalnym nr [...] przy ul. [...] w K. za kwotę 455 000,00 zł, dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 13 maja 2003 r. Decyzją z dnia 12 września 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił T.P. zobowiązanie w formie ryczałtu w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 25 242,00 zł od przychodu w kwocie 252 421,00 uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej działki nr [...], zabudowanych budynkiem mieszkalnym za kwotę 455 000 zł, zgodnie z aktem notarialnym Rep. Nr [...] z dnia 13 maja 2003 r. W uzasadnieniu wyjaśniono, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez podatnika na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 października 1999 r. Rep. [...] i umowy częściowego zniesienia współwłasności z dnia 18 czerwca 2001 r. Rep. [...] i z dnia 22 czerwca 2001 r. Rep. [...], a zatem zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat od daty nabycia. Organ wskazał, że w myśl zaś art. 10 ust. l pkt. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity - Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Na podstawie natomiast art. 19 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art.10 ust. l pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie zaś z art. 28 ust. 2 i 2a ustawy podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości płatny jest bez wezwania w terminie 14-tu dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust l pkt. 32 lit a lub lit e ustawy o podatku dochodowym. Podatnik takie oświadczenie złożył a w toku postępowania udokumentował, iż aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 12 marca 2004 r. zakupił wraz z żoną udział wynoszący 137/28000 części oraz 369/10000 części w zabudowanej nieruchomości przy ul. [...] za kwotę 195.500 zł, przy czym koszty sporządzenia aktu wyniosły 7 079,00 zł. W ramach zakupionego udziału zostały wydane w posiadanie lokale mieszkalne nr [...] w K. Decyzją z dnia 27 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił podatnikowi zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w kwocie 6 168,00 zł. Zdaniem organu drugiej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego nie pozbawił podatnika możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, czego dowodem jest wysłane przez organ I instancji zawiadomienie z dnia 27 sierpnia 2008 r. oraz kolejne wezwania do przedłożenia dowodów w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej kierując się jedną z najważniejszych zasad postępowania podatkowego, tj. zasadą czynnego udziału stron w każdym stadium postępowania ustosunkował się pozytywnie do prośby podatnika i umożliwił mu wypowiedzenie się w sprawie. Pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. T.P. poinformował Dyrektora Izby Skarbowej, że w okresie po 13 maja 2003 r. tj. po sprzedaży nieruchomości przy ul. [...] w K. uzyskaną kwotę wydał na zakup innych nieruchomości. Podatnik poinformował również, że koszty związane z zakupem w/w nieruchomości jest w stanie określić po uzyskaniu odpisów aktów notarialnych oraz kwoty spłaconych kredytów, co do tej chwili było niemożliwe ze względu na przewlekłą chorobę podatnika uniemożliwiającą samodzielne poruszanie się. Wezwaniem z dnia 12 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej wezwał T.P. o dostarczenie oryginałów wymienionych przez podatnika aktów notarialnych dotyczących zakupu nieruchomości oraz dokumentów potwierdzających spłatę kredytów na zakup mieszkań. Wezwanie to nie zostało przez niego odebrane. Wezwaniem z dnia 26 stycznia 2009 r. organ odwoławczy po raz kolejny wezwał skarżącego do dostarczenia aktów notarialnych dotyczących zakupu nieruchomości. W odpowiedzi na wezwanie podatnik przedłożył oryginały wypisów następujących aktów notarialnych: akt notarialny Rep. [...] z dnia 15.07.2003 r. na zakup 3/60 części udziałów w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 18.750,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z majątku dorobkowego; 1/60 części udziału w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 6.250,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z ich majątku dorobkowego. Przedstawił też akt notarialny Rep. [...] z dnia 25 września 2003 r. na zakup: 1/10 części udziału w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 35.000,00 zł. Wreszcie przedstawił również akt notarialny Rep. [...] z dnia 16 kwietnia 2004 r. na zakup:1/10 części udziału w nieruchomości [...] P.B. zabudowanej parterowym budynkiem mieszkalnym nr [...] za kwotę 35.000,00 zł. Kolejny przedstawiony akt to, akt notarialny Rep. [...] z dnia 12 sierpnia 2004 r. na zakup:1/2 części udziału w nieruchomości [...] K. za kwotę 61.300,00 zł oraz akt notarialny Rep. [...] z dnia 12.03.2004 r. na zakup: udziałów w nieruchomości [...] K. zabudowanej budynkiem mieszkalnym przy ul. [...] za kwotę 195.000,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z majątku dorobkowego. Przedstawiony został też akt notarialny Rep. [...] z dnia 07.07.2004 r. obejmujący: przeniesienie udziału (l/2) w prawie użytkowania wieczystego działki [...] K. o wartości 2.981,70 zł oraz przeniesienie udziału w nieruchomości [...] K. stanowiącej samodzielny lokal o łącznej wartości 82.327,35 zł i koszty notarialne 400,000 zł. Ponadto pismem z dnia 19 lutego .2009 r. T.P. przedłożył zaświadczenia o wysokości spłat kapitałowo - odsetkowych za okres do 13 maja 2005 r. na łączną kwotę: 6 254,90 zł. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił przy rozliczeniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości wydatków na łączną kwotę 262.037,40 zł poniesionych na zakup udziałów w nieruchomości [...] K. za kwotę 195.000,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z majątku dorobkowego oraz koszty związane z zawarciem umowy - kwota 4.610,00 zł z uwagi na fakt, iż zakup w/w nieruchomości został rozliczony przez organ I instancji w decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12.09.2008 r. Nr [...]. Nie uwzględnił też wydatków na zakup 3/60 części udziałów w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 18.750,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z majątku dorobkowego oraz 1/60 części udziału w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 6.250,00 zł wraz z małżonką za fundusze pochodzące z ich majątku dorobkowego, oraz kosztu w kwocie - 1.627,40 zł oraz -1/10 części udziału w nieruchomości [...] P.B. za kwotę 35.000,00 zł. Wykluczył też koszty związane z zawarciem tego aktu kwota 800,00 zł z uwagi na fakt, iż wydatki te zostały uwzględnione w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15.05.2007 r. Nr [...] (str. 6, 7 decyzji). Wydatki wykazane pozostałymi aktami notarialnymi zostały uwzględnione w całości a za podstawę opodatkowania organ odwoławczy przyjął kwotę 61.681,00 zł.