Wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. II FSK 1571/09

Dochody nieujawnione występują w sytuacji gdy ujawnia się wcześniej ukryty przedmiot opodatkowania (dochód), natomiast nie zostało ujawnione źródło tego dochodu. Inaczej mówiąc, dochód jest poznawalny co do wielkości, natomiast nie znane jest źródło jego przychodów.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie NSA Antoni Hanusz(sprawozdawca), NSA Jan Rudowski, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 21 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. A. - Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 5/09 w sprawie ze skargi H. A.- Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 31 października 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. A.- Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 maja 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 5/09, oddalił skargę H.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 października 2008 roku w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że zaskarżoną do sądu decyzją z dnia 31 października 2008 roku, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 lipca 2007 r. ustalającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001 w wysokości 68.985 zł od dochodów w kwocie 91.980 zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu I instancji wydana została na podstawie ustaleń dokonanych w toku przeprowadzonego ponownie postępowania wobec skarżącego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001, od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organ I instancji ustalił, że podatnik poniósł w 2001 roku wydatki w kwocie 4.128.467.65 zł, w tym na zakup elewatora zbożowego w S. 1.809.018,50 zł, pożyczkę dla A. Sp. z o.o. 1.779.000 zł, pożyczkę dla I. Sp. z o.o. 70.000 zł, nabycie udziałów w I. Sp. z o.o. 51.368 zł, zakup działki gruntu 204.516 zł, czynsz za wynajem mieszkania od A. Sp. z o.o. 9.600 zł, rozmowy telefoniczne 8.608,93 zł, składki na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i zaliczki na podatek dochodowy (8.419,50 zł + 2.835,00 zł + 3.528,60 zł) 14.783,10 zł, zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek 3.659,60 zł, nakłady poniesione na dzierżawione gospodarstwo rolne 20.000 zł, zwrot pożyczki (równowartość 10.000 USD) 40.093 zł, wydatki związane z utrzymaniem rodziny 6.383,52 zł, wydatki z tytułu umowy sprzedaży 23.480 zł, zasilenie posiadanych rachunków bankowych 87.120 zł. Ustalone przez organ kontroli skarbowej środki finansowe, które w badanym roku podatkowym stanowiły ujawnione źródło finansowania tych wydatków obejmowały łączną kwotę 2.947.578,70 zł, w tym wynagrodzenie ze stosunku pracy 45.620,54 zł, z tytułu sprzedaży samochodu ciężarowego marki LIAZ oraz przyczepy AUTOSAN 24.600 zł, odsetki od pożyczek udzielonych Sp. z o.o. A. 18.298 zł, zwrot pożyczek przez A. Sp. z o.o. 1.070.000 zł, odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych 267.645,02 zł, środki będące w dyspozycji podatnika w 2000 r. i niewykorzystane w tym roku 1.416.037,90 zł, wpłaty dokonane przez A. Sp. z o.o. 105.377,24 zł. W piśmie z 18.12.2002 r. podatnik oświadczył, że jego małżonka w 2001 r. nie uzyskała żadnych przychodów z jakiegokolwiek źródła. Jako źródło pokrycia wydatków badanego roku skarżący wskazywał m. in.: nadwyżkę z transakcji kupna-sprzedaży papierów wartościowych w ilości 3.800 sztuk - 134.296,84 zł, otrzymany w latach 1997-1999 zwrot pożyczek udzielonych braciom w Iraku w latach poprzednich - 700.000 zł, pożyczkę zaciągniętą od K.A. - 400.000 zł, uzyskane w latach 1999-2001 odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych - 507.777,10 zł, środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży dewiz na wolnym rynku - 4.255.200 zł, posiadane środki dewizowe do dyspozycji podatnika na dzień 01.01.2001 r. w kwocie 188.509,87 zł, uzyskane w 2001 r. odsetki od pożyczek udzielonych A. Sp. z o.o. w kwocie 18.298 zł, przychód ze sprzedaży samochodu w kwocie 24.600 zł, wynagrodzenie ze stosunku pracy w kwocie 45.620 zł, wynagrodzenia, zasiłki, czynsze, odsetki za lata 1997-2000 w kwocie 75.659,19 zł, środki na rachunku bankowym na pocz. 2001 r. - 1.229.989,00 zł. W toku postępowania organ kontroli skarbowej ustalił, że podatnik w latach 1996-1999 nie osiągnął na tyle wysokich dochodów, aby mogły być one źródłem oszczędności przechowywanych do 2001 r., w takim zakresie, na jaki wskazywał podatnik. Na uznaną przez organ kontrolny kwotę 1.416.037,90 zł - jako pochodzącą sprzed badanego roku podatkowego składały się kwota 19.110 zł stanowiąca oszczędności roku 2000 (wynik analizy wysokości dochodów i wydatków tego roku), kwota 10.256 zł z tytułu dochodu od odsetek od udzielonej pożyczki Sp. z o.o. A kwota 1.386.671,90 zł z tytułu niewykorzystanych w 2000 r. środków dewizowych. Dokonując zestawienia przychodów i wydatków podatnika w latach 1996-2001 organ kontroli skarbowej wskazał, że podatnik uzyskał w 1996 r. nadwyżkę przychodów nad wydatkami 178 zł, w 1997 r. - nadwyżkę wydatków nad przychodami 5.135 zł, w 1998 r. - nadwyżkę wydatków nad przychodami 574 zł, w 1999 r. nadwyżkę przychodów nad wydatkami 2.083,09 zł, w 2000 r. nadwyżkę przychodów nad wydatkami 19.109,61 zł, w 2001 r. - nadwyżkę przychodów nad wydatkami 24.453,92 zł. Ustalając wysokość środków zgromadzonych na kontach bankowych organ kontroli skarbowej na podstawie informacji uzyskanych od banków i instytucji finansowych, jako przychód podatnika uwzględnił środki pieniężne wypłacone przez podatnika w trakcie roku 2001 w wysokości 1.088.909,34 zł stanowiących różnicę między stanem środków na rachunkach i lokatach bankowych na dzień 01.01.2001 r., tj. 2.464.695,27zł i 31.12.2001 r., czyli 1.375.785,93 zł. Jako źródło finansowania wydatków roku 2001 organ przyjął zatem kwotę 4.036.488,04 zł, stanowiącą sumę przychodów uzyskanych w tym roku. W oparciu natomiast o ustalenia dotyczące okresu poprzedzającego badany rok podatkowy, tj. lat 1996-2000, po stronie przychodów przyjęto kwoty otrzymanych pożyczek, kwoty zwróconych podatnikowi pożyczek oraz środki pochodzące z zagranicy - przewiezione przez granicę, po zgłoszeniu do odprawy celnej, czy też przekazane drogą przelewu bankowego. Potwierdzeniem otrzymania tych kwot w walutach obcych było przedłożone przez stronę pisemne oświadczenie ojca, w którym wskazywał, że syn, to jest podatnik początkowo pomagał mu w prowadzeniu dochodowej działalności gospodarczej, a następnie samodzielnie kierował firmą. Przesłuchano także brata podatnika, H.A., który zeznał, że był świadkiem kilkukrotnej wymiany waluty przez brata na złotówki. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ kontroli skarbowej ustalił, że środki przetransferowane przez podatnika z Iraku do Polski, tj. łącznie 159.092,90 USD i 1.130.986,61 DEM, a także uzyskane odsetki w kwocie 2.600 USD i 3.142,52 DEM nie były źródłem pokrycia wydatków dokonanych przez podatnika w 2001 r., bowiem już w latach wcześniejszych - po wymianie ww. dewiz na złotówki - przeznaczył je m.in. na udzielanie pożyczek, zakup obligacji Skarbu Państwa, wniesienie wkładów pieniężnych do spółki cywilnej i spółki z o.o., zakup samochodów, a część środków ulokował w bankach. W oparciu o powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że skarżący poniósł w 2001 r. wydatki w łącznej kwocie 4.128.467,65 zł oraz uzyskał przychody w wysokości 2.947.578,70 zł (w kwocie tej mieszczą się środki w gotówce posiadane przez niego na początek 2001 r.), a także dysponował zasobami pieniężnymi pochodzącymi z rachunków bankowych w kwocie 1.088.909,34 zł. W związku z tym, wymienioną na wstępie decyzją z dnia 19.07.2007 r. organ pierwszej instancji ustalił podatnikowi zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 68.985 zł, od dochodów w kwocie 91.980 zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej do Sądu decyzji utrzymał to rozstrzygnięcie w mocy.