Wyrok NSA z dnia 16 listopada 2005 r., sygn. I FSK 307/05

1. W przypadku gdy strona skarżąca chce podważyć poczynione w sprawie ustalenia faktyczne, jest zobligowana w ramach zarzutów skargi kasacyjnej, czyli jej podstaw, do wskazania konkretnych, naruszonych przez sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisów prawa procesowego oraz wpływu takiego naruszenia na wynik sprawy (treść orzeczenia). Brak takiego zarzutu naruszenia prawa procesowego w tej sprawie, w sytuacji gdy NSA jest związany granicami skargi kasacyjnej, w tym także powołaną w niej podstawą powoduje, że za niepodważone należy uznać w niej ustalenie dokonane w postępowaniu podatkowym, a niezakwestionowane przez sąd pierwszej instancji.
2. W sytuacji gdy nie sformułowano w skardze kasacyjnej w sposób skuteczny naruszenia prawa procesowego, nie ma podstaw do kwestionowania prawidłowości zastosowania art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Niepodważone ustalenie, że skarżący został wykreślony z rejestru podatników VAT z określonym dniem, a deklaracje rozliczeniową VAT-7 złożył po wykreśleniu z ww. rejestru, skutkować musiało zastosowaniem normy art. 25 ust. 3 ww. ustawy, a więc nieprzyznaniem prawa do odliczenia podatku z tej deklaracji.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11.01.2005 r., sygn. akt I SA/Rz 122/04, oddalono skargę Janusza S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 19.03.2004 r., nr IS. IX/3-4407/45/04, w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2000 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że decyzją z dnia 19.03.2004 r., nr IS.IX/3-4407/45/04, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po rozpoznaniu odwołania Janusza S. utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Krośnie z dnia 19.02.2001 r., nr PP740/KP/000-57-70/5/2001, w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2000 r. Jako podstawę materialnoprawną decyzji orzekający w sprawie organ powołał art. 9 ust. 4 oraz art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT". W uzasadnieniu organ podniósł, że w dniu 28.12.2000 r. do Urzędu Skarbowego w Krośnie wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2000 r., nadana w dniu 27.12.2000 r. W deklaracji tej skarżący wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 109.293 zł, do zwrotu bezpośredniego na rachunek bankowy zadeklarował kwotę 31.498 zł, a do przeniesienia na następny miesiąc kwotę w wysokości 77.795 zł. Wraz z deklaracją VAT-7 za ten miesiąc skarżący złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - VAT-Z z dniem 14.12.2000 r. W ocenie organów podatkowych, na podstawie art. 25 ust. 3 ustawy o VAT, brak jest podstaw do zwrotu bezpośredniego za miesiąc listopad 2000 r. w kwocie 31.489 zł, gdyż zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT. W przypadku zaprzestania prowadzenia działalności podatnik ma obowiązek zgłoszenia tego faktu w urzędzie skarbowym - co stanowi podstawę do wykreślenia go z rejestru (art. 9 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Z treści art. 9 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że skutki prawnopodatkowe wynikające z zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu rozpoczynają swój byt z chwilą wykreślenia podatnika z rejestru, które następuje z datą faktycznego zaprzestania tych czynności. Urząd Miejski w Krośnie decyzją z dnia 20.12.2000 r. wykreślił z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 14.12.2000 r. wpis dotyczący działalności zgłoszony przez Janusza S. w związku z zawiadomieniem o zaprzestaniu prowadzenia działalności z tym dniem. Z informacji zawartych w złożonym przez podatnika "Zgłoszeniu o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym" (VAT-Z) także wynika, że datą wykreślenia jest 14.12.2000 r. Zaprzestanie wykonywania czynności jest suwerenną decyzją każdego podatnika. To podatnik decyduje, z jaką datą zaprzestaje prowadzenia działalności i on zgłasza urzędowi ten fakt celem dokonania wykreślenia z rejestru podatników VAT z datą przez siebie wskazaną. Urząd Skarbowy nie dokonuje wykreślenia z inną datą, nie dokonuje ustaleń w tym zakresie, a jedynie dokonuje czynności wykreślenia z rejestru. Dla oceny, czy podatnik jest wpisany do rejestru decydująca jest data zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, ustalona przez urząd skarbowy (zgodnie z wolą samego podatnika o zaprzestaniu działalności), a nie data dokonania czynności technicznej, jaką jest wykreślenie z rejestru. W rozpatrywanej sprawie Janusz S. samodzielnie podjął decyzję o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT z dniem 14.12.2000 r., czego przyczyną była likwidacja jednostki. Zatem twierdzenie podatnika, że datą wykreślenia z rejestru podatników był dzień 9.02.2001 r. (dzień wydania decyzji o wykreśleniu z rejestru) należy uznać za błędne. Na skutek wykreślenia podatnika z rejestru podatnik nie może nadal rozliczać się jako podatnik VAT. Przepis art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi jednoznacznie, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT. Istotną rzeczą jest fakt, czy w dacie zgłoszenia wniosku w sprawie zwrotu nadwyżki podatku podatnik był zarejestrowany jako podatnik VAT, czy został już wykreślony. Dla potrzeb niniejszego postępowania Urząd Skarbowy miał obowiązek ustalenia, czy podatnik został wykreślony i z jaką datą. To zostało uczynione i prawidłowo ustalono, że podatnik w dacie zgłoszenia rozliczenia podatku za listopad 2000 r., tj. 28.12.2000 r., był wykreślony z rejestru podatników VAT (z dniem 14.12.2000 r.). Stąd przepis art. 25 ust 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie dawał podstaw do uwzględnienia żądania Janusza S. do zwrotu różnicy podatku.