Postanowienie NSA z dnia 24 maja 2005 r., sygn. FSK 2302/04

Skarga kasacyjna jest szczególnym i wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia. W skardze kasacyjnej należy przytoczyć podstawy kasacyjne wraz z ich uzasadnieniem. Trzeba (zatem) wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który, zdaniem wnoszącego skargę, został naruszony przez Sąd pierwszej instancji. Nie wystarczy przy tym nawet ograniczenie się tylko do przytoczenia przepisu stanowiącego podstawę kasacji, konieczne jest także sprecyzowanie: do jakiego naruszenia przepisów prawa materialnego i/lub procesowego doszło i na czym ono polegało. Zarzuty kasacyjne odnosić się winny do orzeczenia zaskarżonego skargą kasacyjną nie zaś do postępowania administracyjnego, które było przedmiotem osądu Sądu pierwszej instancji; w postępowaniu kasacyjnym kontrolowane jest, bowiem orzeczenie Sądu, na które, zgodnie z prawem, wniesiona została kasacja nie zaś (bezpośrednio) postępowanie i decyzje organów administracji.

Decyzjami z dnia 25.01.2002 r., po rozpatrzeniu odwołań podatnika p. Marka W. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Rzeszowie z dnia 27.09.2001 r., Izba Skarbowa w Rzeszowie zakończyła (ostatecznie) prowadzone w stosunku do tegoż podatnika administracyjne postępowania podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące podatkowe od stycznia do grudnia 1998 r. W decyzjach tych organy podatkowe ustaliły i oceniły, co następuje. Pan W w 1998 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i detalicznego; podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych, był zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przeprowadzona kontrola wykazała nierzetelność prowadzonego przez podatnika rejestru sprzedaży za 1998 r. poprzez nie ewidencjonowanie całości osiągniętego przychodu. Analiza obejmowała remanenty: początkowy i końcowy 1998 r., przemieszczenia towarów z hurtowni do sklepu, ubytki naturalne, dowody wewnętrzne, protokoły strat, ujednolicenie jednostek miar obrotu. Porównanie stanu ilościowego towaru zakupionego a następnie sprzedanego wykazało w każdym przypadku większy zakup niż sprzedaż, pomimo, że remanent kończący (na dzień 31.12.1998 r.) nie wykazał zapasu towarów. Wobec powyższego: oceniono, że podatnik nierzetelnie ewidencjonował sprzedaż w rejestrach VAT i nie uznano ich za dowód w postępowaniu podatkowym. Ustalono niezaewidencjonowaną sprzedaż w wysokości 29.070,41 zł.- stosując średnią cenę sprzedaży stosowaną w 1998 r. Niezaewidencjonowaną sprzedaż rozliczono na poszczególne (kontrolowane) miesiące wskaźnikami procentowymi do sprzedaży ogółem za 1998 r. i w stosunku do tych konkretnych miesięcy podatek należny zwiększono o kwotę podatku od niezaewidencjonowanej sprzedaży przypadającej na dany miesiąc. W trakcie postępowania dowodowego oceniono (m. in.), iż nie zasadny jest wniosek podatnika o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy w przedmiocie spornych ubytków. Zdaniem organów podatkowych ubytki te nie były należycie potwierdzone w prowadzonej przez podatnika dokumentacji; ich ocena nie wymaga (jednak) wiadomości specjalnych i może zostać przeprowadzona przez organy podatkowe. Na wzmiankowane decyzje Izby Skarbowej p. Marek W złożył skargę do sądu administracyjnego zarzucając im naruszenie prawa, a mianowicie art. 193 § 5 Ordynacji podatkowej poprzez nie uznanie ksiąg handlowych jako dowodu w postępowaniu administracyjnym i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej z powodu błędnej oceny zeznań świadków. Poniósł także zarzut błędnych ustaleń faktycznych, które oparte zostały na wadliwie zrealizowanym oszacowaniu podstaw opodatkowania. W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa wniosła o ich oddalenie. Wyrokiem z dnia 17.06.2004 r. wydanym w sprawie (sygn. akt) SA/RZ 395/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi. W uzasadnieniu wyroku Sąd wywiódł i przedstawił, co następuje. Z ustaleń postępowania administracyjnego wynika, że skarżący podatnik nierzetelnie prowadził (s)kontrolowane księgi podatkowe, ponieważ nie ewidencjonował całości osiągniętego przychodu. Wskazują na to: analizy obrotu gospodarczego, remanenty i uwzględnienie takich (dostatecznie potwierdzonych) zdarzeń, jak zepsucie i zniszczenie danych towarów. W sprawie przeprowadzono niezbędne, obszerne, dokładne, konkretne postępowanie dowodowe, które przeanalizowane zostało w ramach i bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo dokonano oszacowania określonych elementów podstawy opodatkowania. Zdaniem Sądu I instancji, w kontrolowanym z punktu widzenia legalności wykonywania administracji publicznej postępowaniu, organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń prawa, które mogły mieć wpływ na zaskarżone rozstrzygnięcia. Od wyżej wymienionego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł pełnomocnik strony skarżącej. Strona zaskarża wyrok w całości, wnosi o jego uchylenie i przekazanie sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. Kwestionowanemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzuca: "rażące naruszenie przepisów postępowania, bezpośrednio godzące w zasadę praworządności". W uzasadnieniu kasacji skarżący podnosi, omawia i analizuje szereg uchybień i naruszeń prawa, których, jego zdaniem, dopuściły się organy podatkowe w postępowaniu administracyjnym. Zarzuca, że organy podatkowe naruszyły: art. 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 §5, art. 199, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Podnosi także również w stosunku do organów podatkowych zarzut przekroczenia art. 23 Ordynacji podatkowej i art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Konkluduje, że sąd administracyjny nie jest związany zarzutami skargi oraz, że "utrzymanie w mocy orzeczeń organów podatkowych, w których nastąpiło naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego jak i procesowego, w sposób mający wpływ na wynik sprawy rażąco narusza prawo, sanując naruszenie prawa przez organy podatkowe". Zdaniem kasacji organy podatkowe jak i Sąd I instancji "nie zebrały i nie wyjaśniły całego materiału dowodowego istotnego dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy". W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie argumentując, że kasacja nie przedstawia podstaw kasacyjnych, które by mogły uzasadniać uchylenie prawidłowego, zgodnego z prawem wyroku Sądu I instancji.