Interpretacja indywidualna z dnia 5 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.353.2024.4.JSU

Uznanie, że przenoszona w ramach aportu część przedsiębiorstwa osoby fizycznej, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 23 lipca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że przenoszona w ramach aportu część przedsiębiorstwa osoby fizycznej, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, wpłynął 26 lipca 2024 r. Przedmiotowy wniosek uzupełnił Pan pismem z 7 października 2024 r. (data wpływu: 8 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od wielu lat jako osoba fizyczna w zakresie aktywności handlowej, hotelowo-gastronomicznej i deweloperskiej. W ramach tej działalności m.in. uruchomił Pan w roku (…) r. obiekt hotelowy wraz z częścią gastronomiczną. Jednak po kilku latach, również po części, z powodu pandemii, postanowił Pan wydzierżawić cały obiekt tj. wraz z kompletnym wyposażeniem kuchni i hotelu. W związku z tym działalność hotelową i gastronomiczną wykonuje teraz bezpośrednio dzierżawca a Pan czerpie pożytki z tytułu najmu części Pańskiego przedsiębiorstwa. W ramach umowy najmu przekazał Pan w użytkowanie dzierżawcy składniki majątku, know-how, system teleinformatyczny wraz z bazą klientów. Umowa reguluje także obowiązki najemcy w zakresie utrzymania obiektu w należytym stanie technicznym. Aktualnie chcąc uporządkować swoje sprawy majątkowe chciałby Pan tę część Pańskiej działalności w całości wnieść aportem do utworzonej przez Pana spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W skład aportu weszłyby wszystkie składniki majątkowe w postaci środków trwałych (budynek główny wraz z salą bankietową), wyposażenia hotelu i restauracji (meble, osprzęt gastronomiczny, lodówki, stoły, krzesła, sztućce, wystrój i wszelkie ozdoby lokalu, wyposażenie pokoi hotelowych), dokonano by przepisania wszystkich umów z dostawcami tak mediów jak i usług serwisowania obiektu, przekazano by spółce wszelkie stosowne zezwolenia sanitarne.

Aport obejmowałby jedynie część przedsiębiorstwa osoby fizycznej (hotel + restauracja), gdyż w ramach dotychczasowej formuły, będzie w dalszym ciągu prowadził Pan działalność w zakresie wynajmu lokali i deweloperską. Jest Pan przekonany, że planowane do przekazania aportem składniki majątkowe wraz z wyposażeniem, know-how itd., mogą stanowić odrębne, samodzielne przedsiębiorstwo. W zasadzie natychmiast spółka będzie mogła uruchomić nową działalność na bazie wniesionych aportem składników.

Należy stwierdzić, że przenoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot. Przedmiotem aportu będzie cały zespół składników majątkowych w postaci np. budynku hotelu i restauracji wraz z kompletnym wyposażeniem w postaci urządzeń zainstalowanych w kuchni, mebli hotelowych, restauracyjnych, urządzeń dodatkowych tj. np.: odkurzaczy, maszyn myjących, lodówek, witryn, naczyń, sztućców, itd. W ślad za aportem zostaną zawiązane nowe lub umową cesji przepisane na nowego właściciela umowy z dotychczasowymi dostawcami mediów, energii elektrycznej, gazu czy usług telekomunikacyjnych. Stąd możliwość dalszego, samodzielnego działania.

Aport będzie przeprowadzony na poziomie organizacyjnym, restauracja i hotel stanowią odrębną część Pańskiej dotychczasowej działalności i w takim sensie w całości zostanie wniesiona do spółki oraz finansowym, gdyż na podstawie prowadzonej ewidencji (pełna księgowość) istnieje możliwość przyporządkowania tak składników majątku jak i zobowiązań oraz należności do wyodrębnionej działalności, tym samym określenie częściowego wyniku finansowego, natomiast składniki majątkowe spółka przyjmie w swoich księgach w wysokości wynikającej z ksiąg wnoszącego aport.

W wyodrębnionej działalności hotelowo-restauracyjnej nie jest bezpośrednio zatrudniony żaden z Pańskich pracowników (aktualny najemca zatrudnia personel we własnym zakresie), prace techniczne (służby utrzymania ruchu) realizują zadania w ramach współpracy B2B, co powoduje, że aport nie będzie skutkował przejściem pracowników do nowego pracodawcy na zasadach przewidzianych w Kodeksie Pracy w art. 23¹ § 1 ustawy.

Spółka otrzymująca aport będzie kontynuować dotychczasową działalność, tj. stając się stroną w umowie najmu lokalu hotelu, restauracji wraz wyposażeniem w dalszym ciągu będzie czerpać korzyści z najmu tych aktywów.

W związku z tym, że przedmiotem aportu będzie działająca i kompletna w tej części organizacyjnej Pańskiego przedsiębiorstwa, której dotyczą aktywne umowy najmu, dostaw energii elektrycznej, wody, usług telekomunikacyjnych, serwisowych i inne, to uwzględnione będą także wynikające z tego należności i zobowiązania, tj. np. pobrane kaucje, wpłacone zaliczki itp.

Przekazanie Pańskiego majątku do spółki nie jest w żadnym razie powodowana chęcią uniknięcia opodatkowania. Prowadzi Pan działalność gospodarczą od wczesnych lat 80-tych, jest Pan już w wieku kiedy powoli myśli o emeryturze i przedtem chciałby Pan uporządkować wszystkie swoje zawodowe sprawy, w tym majątkowe. Taki ruch konsolidacyjny ułatwi Panu też zarządzanie majątkiem w kontekście ewentualnych roszczeń Pańskich spadkobierców. Należy jasno podkreślić, że celem Pańskiego działania zmierzającego do konsolidacji majątku w ramach spółki z ograniczona odpowiedzialnością są kwestie organizacyjne i idąca za tym łatwość zarządzania, a nie jakiekolwiek próby unikania opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

Przed wniesieniem aportu wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, które aktualnie służą działalności w zakresie najmu obiektu hotelowego z częścią gastronomiczną:

a.Nie będą wyodrębnione organizacyjnie w jakiś specjalny, formalny sposób. Jednak tę samodzielną część Pańskiego przedsiębiorstwa można będzie bez problemu zidentyfikować co do np. środków trwałych, zobowiązań, należności czy też czynnych umów. Aktualnie aktywa te stanowią część Pańskiego przedsiębiorstwa, to jest jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej. Samo wniesienie aportu zostanie dokonane przed notariuszem w formie aktu. Dodać należy, że ww. działalność prowadzona jest w jednej lokalizacji tj. (…).

b.Będą wyodrębnione finansowo. W części finansowej nastąpi szczegółowe wyodrębnienie, gdyż prowadząc w tej chwili ewidencję rachunkową, tak zwaną pełną, ma Pan możliwość precyzyjnego zidentyfikowania i przyporządkowania składników majątku, przychodów, kosztów a także należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. W związku z tym jest też możliwe określenie wyniku finansowego tak dla tej części przedsiębiorstwa którą planuje Pan przenieść, jak i dla całości Pańskich działań gospodarczych, co zresztą czyni Pan co miesiąc ustalając zaliczkę na podatek dochodowy.

Na dzień aportu przedmiot tego aportu będzie miał stuprocentową zdolność do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, stanowiąc funkcjonalnie odrębną część to jest będzie w stanie samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Spółka do której wniesiony zostanie aport już od pierwszego dnia od jego wniesienia będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia w pełni działalności gospodarczej (najmu) w niezmienionym zakresie i bez angażowania dodatkowych składników majątku lub podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że:

Stwierdzenie, że (...) istnieje możliwość przyporządkowania tak składników majątku jak i zobowiązań oraz należności do wyodrębnionej działalności, tym samym określenie częściowego wyniku finansowego, (...) oznacza, że prowadzona przez Pana ewidencja księgowa, pozwala na precyzyjne ustalenie m.in. wyniku finansowego, także dla tej części działalności, która będzie wydzielona i będzie stanowić przedmiot aportu. Przy czym ustalenie wyniku finansowego dla pozostałej części działalności gospodarczej także nie stanowi problemu.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy przenoszona w ramach aportu część Pańskiego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym, przeniesienie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Przenoszona w ramach aportu część Pańskiego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l’Enregistrement et des Domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

- nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) V Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie aktywności handlowej, hotelowo-gastronomicznej i deweloperskiej. W ramach działalności uruchomił Pan w roku (…) r. obiekt hotelowy wraz z częścią gastronomiczną, który wydzierżawia Pan wraz z kompletnym wyposażeniem kuchni i hotelu. W związku z tym działalność hotelową i gastronomiczną wykonuje teraz bezpośrednio dzierżawca, a Pan czerpie pożytki z tytułu najmu części Pańskiego przedsiębiorstwa. W ramach umowy najmu przekazał Pan w użytkowanie dzierżawcy składniki majątku, know-how, system teleinformatyczny wraz z bazą klientów. Umowa reguluje także obowiązki najemcy w zakresie utrzymania obiektu w należytym stanie technicznym. Chciałby Pan tę część działalności w całości wnieść aportem do utworzonej przez Pana spółki. W skład aportu wejdą wszystkie składniki majątkowe w postaci środków trwałych (budynek główny wraz z salą bankietową), wyposażenia hotelu i restauracji (meble, osprzęt gastronomiczny, lodówki, stoły, krzesła, sztućce, wystrój i wszelkie ozdoby lokalu, wyposażenie pokoi hotelowych), planowane jest także przepisanie wszystkich umów z dostawcami mediów i usług serwisowania obiektu, oraz przekazanie Spółce wszelkich stosownych zezwoleń sanitarnych.

Ponadto wskazał Pan, że skoro przedmiotem aportu będzie działająca i kompletna w tej części organizacyjnej Pańskiego przedsiębiorstwa, której dotyczą aktywne umowy najmu, dostaw energii elektrycznej, wody, usług telekomunikacyjnych, serwisowych i inne, to uwzględnione będą także wynikające z tego należności i zobowiązania, tj. np. pobrane kaucje, wpłacone zaliczki itp.

Ponieważ w wyodrębnionej działalności hotelowo-restauracyjnej nie jest bezpośrednio zatrudniony żaden z Pańskich pracowników (aktualny najemca zatrudnia personel we własnym zakresie), prace techniczne (służby utrzymania ruchu) realizują zadania w ramach współpracy B2B, to w konsekwencji, w ramach aportu nie nastąpi przejście pracowników do nowego pracodawcy na zasadach przewidzianych w Kodeksie Pracy w art. 23¹ § 1 ustawy.

Przedmiot aportu będzie obejmował jedynie część przedsiębiorstwa (hotel i restaurację), bowiem w dalszym ciągu będzie Pan prowadził działalność w zakresie wynajmu lokali i deweloperską.

W analizowanej sprawie, Pana wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy przenoszona w ramach aportu część przedsiębiorstwa, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym, przeniesienie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego zespołu składników, musi on - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że aport obiektu hotelowego wraz z częścią gastronomiczną, będącego obecnie przedmiotem najmu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że obiekt hotelowy wraz z restauracją, który jest przedmiotem dzierżawy, będzie funkcjonował jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, możliwy do odseparowania bez szkody dla kontynuacji pozostającej u Pana działalności.

Pomimo, że – jak Pan wskazał – składniki majątkowe i niemajątkowe nie będą wyodrębnione organizacyjnie w jakiś specjalny, formalny sposób, to samodzielną część przedsiębiorstwa można będzie zidentyfikować co do np. środków trwałych, zobowiązań, należności czy też czynnych umów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że obiekt hotelowy wraz z restauracją będzie na moment aportu wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, również od innych Pana działalności.

Wynika z tego, że działalność w postaci hotelu i restauracji będzie miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej, zatem wymóg wyodrębnienia organizacyjnego zostanie spełniony.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej (tak zwanej pełnej), ma Pan możliwość precyzyjnego zidentyfikowania i przyporządkowania składników majątku, przychodów, kosztów a także należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. W związku z tym jest też możliwe określenie wyniku finansowego tak dla tej części przedsiębiorstwa, którą planuje Pan przenieść, jak i dla całości Pańskich działań gospodarczych.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego, wskazać należy, że zespół składników majątkowych składających się na hotel i restaurację będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Na dzień aportu obiekt hotelowy wraz z restauracją będzie miał zdolność do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, stanowiąc funkcjonalnie odrębną część - będzie w stanie samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Spółka otrzymująca aport będzie kontynuować dotychczasową działalność, tj. stając się stroną w umowie najmu lokalu hotelu, restauracji wraz wyposażeniem w dalszym ciągu będzie czerpać korzyści z najmu tych aktywów. Zgodnie z Pana wskazaniem, Spółka - do której wniesiony zostanie aport - już od pierwszego dnia będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia w pełni działalności gospodarczej (najmu) w niezmienionym zakresie i bez angażowania dodatkowych składników majątku lub podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań.

Podsumowując, analiza zaprezentowanego przez Pana opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników majątkowych składających się na hotel i restaurację za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak bowiem wynika z wniosku, kontynuowanie tej działalności nie będzie wymagało od Nabywcy (Spółki, do której wniesiony będzie aport) angażowania dodatkowych składników. Ponadto, jak wyżej wykazano zespół wydzielanych składników (opisany we wniosku hotel i restauracja) będzie na dzień aportu wyodrębniony w Pana istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Dodatkowo będący przedmiotem aportu zespół składników majątkowych, o którym mowa we wniosku (hotel i restauracja), będzie na moment transakcji na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur Spółki, do której zostanie wniesiony aport. Tym samym przenoszona w ramach aportu część Pańskiego przedsiębiorstwa (hotel i restauracja), będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w myśl art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność. Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.