Interpretacja indywidualna z dnia 4 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.436.2024.2.MSO

Interpretacja indywidualna w zakresie opodatkowania sprzedaży działek o numerach ewidencyjnych: (…) wydzielonych z nieruchomości gruntowej niezabudowanej będącej we współwłasności majątkowej małżeńskiej (pytanie nr 1) oraz udokumentowania tej dostawy (pytanie nr 3).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 8 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, m.in. w zakresie opodatkowania sprzedaży działek o numerach ewidencyjnych: (…) wydzielonych z nieruchomości gruntowej niezabudowanej będącej we współwłasności majątkowej małżeńskiej (pytanie nr 1) oraz udokumentowania tej dostawy (pytanie nr 3).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 września 2024 r. (data wpływu 30 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jako Wnioskodawca jest Pan współwłaścicielem nieruchomości gruntowych, niezabudowanych położonych na terenie (…), na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej (dalej Nieruchomości). Nabył Pan Nieruchomości do majątku prywatnego z zamiarem ich późniejszego zbycia. Część nabytych Nieruchomości gruntowych jest na dzień dzisiejszy przedmiotem najmu i z tego tytułu uzyskuje Pan wraz z Pana małżonką przychody opodatkowane podatkiem VAT (informacja skorygowana w piśmie uzupełniającym). Nieruchomości, które są przedmiotem niniejszego wniosku nie zostały nabyte przez Pana i Pana małżonkę od Skarbu Państwa ani od jednostki samorządu terytorialnego, przez co żadnemu podmiotowi nie przysługuje prawo pierwokupu do Nieruchomości.

Nieruchomości będą stanowiły przedmiot umowy sprzedaży, która zostanie zawarta z Kupującym będącym spółką jawną. Planowaną umowę sprzedaży Nieruchomości dokona Pan jako osoba fizyczna, mająca status podatnika VAT czynnego o numerze NIP: (…) jako jeden ze Sprzedających (wraz z małżonką jako drugim Sprzedającym), która również posiada status podatnika VAT czynnego o numerze NIP: (…) w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT).

Nieruchomości zgodnie z treścią ksiąg wieczystych mają przeznaczenie rolne, przy czym do dnia planowanej sprzedaży będą podlegać wyłączeniu z produkcji rolnej i leśnej, na podstawie decyzji właściwego organu. Również wystąpi Pan do dostawców mediów o ustalanie warunków przyłączy, uzyska Pan opinie środowiskowe w ramach przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Aby zbyć te Nieruchomości podejmuje Pan czynności i środki które wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, w tym polegające między innymi na dokonaniu scalenia i podziału działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie stosownych decyzji zatwierdzających projekt podziału nieruchomości, pozyskaniu decyzji pozwolenia na wycinkę drzew znajdujących się na Nieruchomościach, pozyskaniu decyzji na lokalizację zjazdu do Nieruchomości pozyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego. Na dzień zawarcia planowanej transakcji Nieruchomości będą stanowiły tereny budowlane w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT.

Nieruchomości będą przedmiotem umowy sprzedaży zawartej z Kupującym w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, który przeznaczy ją na cele budowlane. Kupujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy VAT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Pismem z 27 września 2024 r. (data wpływu 30 września 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie – uzupełnił Pan opis sprawy o następujące informacje:

I. Pana odpowiedź na Pytanie nr 1:

W skład Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży wchodzą następujące działki ewidencyjne:

1) (…) o powierzchni (…) m² oraz (…) o powierzchni (…) m², o łącznej powierzchni (…) m², dla których Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

2) (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², o łącznej powierzchni (…) m², dla których Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

3) (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m² oraz (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², o łącznej powierzchni (…) m², dla których Sąd Rejonowy (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

4) (…) o powierzchni (…) m² dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

5) (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m² oraz (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², (…) o powierzchni (…) m², o łącznej powierzchni (…) m², dla których Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…).

Jednocześnie precyzuje Pan oraz oświadcza, że żadna z wyżej wymienionych działek ewidencyjnych nie była przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 2:

Potwierdza Pan i oświadcza, że wszystkie działki opisane szczegółowo w odpowiedzi na pytanie nr 1 powyżej i wchodzące w skład Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży, były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 tej ustawy, ponieważ, jako ich współwłaściciel, kosił Pan trawę rosnącą na ich terenie oraz z tego tytułu pozyskiwał Pan dotację z (…).

Koszenie trawy oraz pozyskiwanie dotacji następowało w okresie ostatnich pięciu lat (tj. w okresie 2019-2024 roku) w stosunku do działek ewidencyjnych (…) oraz w okresie ostatnich trzech lat (tj. w okresie od 2022-2024 r.) w stosunku do działek ewidencyjnych nr (…), a ponadto w okresie ostatnich 4 lat (tj. w okresie od 2021-2024 r.) w stosunku do działki ewidencyjnej (…).

Pana odpowiedź do Pytania nr 3:

Działki ewidencyjne nr (…), objęte księgą wieczystą nr (…) oraz wchodzące w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzednich właścicieli będących osobami fizycznymi. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie 2 aktów notarialnych, tj.: umową sprzedaży z dnia (…) 2022 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…) oraz umową sprzedaży z dnia (…) 2023 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…). Obie czynności nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, natomiast były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działki ewidencyjne nr (…) objęte księgą wieczystą nr (…) oraz wchodzące w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzednich właścicieli będących osobami fizycznymi. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie następujących aktów notarialnych: umowy sprzedaży z dnia (…) 2011 r. Rep. A (…) zawarta przed notariuszem (…), umową sprzedaży z dnia (…) 2011 r. (…) zawartą przed notariuszem (…), Umową sprzedaży z dnia (…) 2011 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…). Wszystkie czynności nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, natomiast były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działki ewidencyjne nr (…) objęte księgą wieczystą o nr (…), oraz wchodzące w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzedniego właściciela będącego osobą fizyczną. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia (…) 2018 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…) . Czynność nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, natomiast była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działkę ewidencyjną nr (…) objętą księgą wieczystą o nr (…), oraz wchodzącą w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzedniego właściciela będącego osobą fizyczną. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie aktu notarialnego umową sprzedaży z dnia (…) 2022 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…). Czynność nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, natomiast była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działkę ewidencyjną nr (…), objętą księgą wieczystą o nr (…), oraz wchodzącą w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzedniego właściciela będącego osobą fizyczną. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia (…) 2021 r. (…) zawartą przed notariuszem (…). Czynność nic była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, natomiast była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działkę ewidencyjną nr (…), objętą księgą wieczystą o numerze nr (…), oraz wchodzącą w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzedniego właściciela będącego osobą fizyczną. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia (…) 2019 r. Rep. (…) zawartą przed notariuszem (…). Czynność nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, natomiast była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działki ewidencyjne nr (…) objęte księgą wieczystą nr (…), oraz wchodzące w skład Nieruchomości którą planuje Pan sprzedać, nabył Pan od poprzedniego właściciela będącego osobą fizyczną. Czynność została udokumentowana poprzez zawarcie aktu notarialnego umowy sprzedaży i oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia (…) 2018 r. Rep. A (…) zawartą przed notariuszem (…). Czynność nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, natomiast była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 4:

Wszystkie działki opisane szczegółowo w odpowiedzi na Pytanie 1 powyżej oraz wchodzące w skład Nieruchomości, które planuje Pan sprzedać, były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 tej ustawy. W tym celu systematycznie kosił Pan je z trawy oraz pozyskiwał z tego tytułu dotacje z (…) w okresach wskazanych szczegółowo w odpowiedzi na Pytanie nr 2 powyżej.

Żadnej z działek wchodzących w skład Nieruchomości od momentu ich nabycia nie dzierżawił Pan ani nie oddawał Pan w najem.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 5:

Z żadnej z działek wchodzących w skład Nieruchomości, nie dokonywał Pan sprzedaży płodów rolnych pochodzących z Pana działalności rolniczej.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 6:

Przy nabywaniu wszystkich działek wchodzących w skład Nieruchomości nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 7:

Nieruchomość oraz wszystkie działki wchodzące w jej skład, służyły i były wykorzystywane przez Pana w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz służyły działalności zwolnionej od VAT – działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 tej ustawy.

Pana odpowiedź na Pytanie nr 8:

Oświadcza Pan, że nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości jako Strona Sprzedająca.

Natomiast, wcześniej jako Strona Kupująca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą (…) (NlP:…) nabył Pan inną nieruchomość – działki ewidencyjne nr (…) objęte księgą wieczystą nr (…). Działki te stanowią gospodarstwo rolne z zabudowaniami. Zostały one zakupione od (…)  (REGON: …) na podstawie aktu notarialnego – umowy sprzedaży z dnia (…) 2017 roku (Rep. …) zawartej przed notariuszem (…). Czynność ta została opodatkowana podatkiem VAT w stawce 23%, z tytułu której została wystawiona faktura VAT przez Stronę Sprzedającą. Podatek VAT naliczony z tytułu tej transakcji wyniósł (…) zł, która to kwota kolejno została odliczona od podatku VAT należnego za (…) 2017 roku w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Działki te zostały nabyte w celach inwestycyjnych oraz ich dalszego zbycia na rzecz podmiotów trzecich. Wyżej wskazane działki od momentu ich nabycia nie są w żaden sposób przez Pana wykorzystywane, ani nie są przedmiotem umów najmu czy dzierżawy.

Działki te nie zostały sprzedane dalej, przez co nadal jest Pan ich współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej.

Pytania oznaczone jak we wniosku (pytanie nr 3 zostało ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym)

1. Czy planowana umowa sprzedaży nieruchomości gruntowych, niezabudowanych, stanowiących współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej która będzie dokonywana przez Wnioskodawcę jako jeden ze Sprzedających (wraz z małżonkiem jako drugim Sprzedającym) i jako czynny podatnik podatku VAT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

3. Czy prawidłowym sposobem udokumentowania planowanej umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych, niezabudowanych, stanowiących współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, będzie wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT na kwotę stanowiącą 50% wartości ceny sprzedaży nieruchomości objętej planowaną transakcją?

Pana stanowisko w sprawie w zakresie pytań nr 1 i nr 3

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Wnioskodawca uważa, że planowana umowa sprzedaży nieruchomości gruntowych, niezabudowanych, stanowiących współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, która będzie dokonywana przez Wnioskodawcę jako jeden ze Sprzedających (wraz z małżonką jako drugim Sprzedającym) i jako czynny podatnik podatku VAT, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w wyniku zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych niezabudowanych, stanowiących współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, dokona wraz ze swoją małżonką (jako drugim Sprzedającym) odpłatnej dostawy towaru Nieruchomości na rzecz Kupującego.

W tym zakresie, przez dostawę towarów na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W wyniku planowanej czynności nastąpi przeniesienie własności Nieruchomości przez Wnioskodawcę (wraz z małżonką) na rzecz Kupującego. Przeniesienie własności nastąpi odpłatnie, ponieważ Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia (ceny sprzedaży) za dokonanie tych czynności przez Wnioskodawcę (wraz z małżonką). Jednocześnie pomiędzy dostawą towaru rozumianą w stanie faktycznym sprawy jako przeniesienie własności Nieruchomości, a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem (ceną sprzedaży), zaistnieje bezpośredni związek. Wnioskodawca będzie zbywać Nieruchomości, co do których podjęte zostały działania i czynności mające na celu uzyskanie ich atrakcyjności, jak i wzrostu ich wartości.

Wnioskodawca w zakresie planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT wystawi stosowną fakturę VAT dokumentującą sprzedaż Nieruchomości, a przed zawarciem umowy podejmie dodatkowe zorganizowane działania mające na celu sprzedaż Nieruchomości, polegające m in: na zmianie przeznaczenia Nieruchomości na tereny budowlane w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, pozyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego, pozyskaniu decyzji pozwolenia na wycinkę drzew znajdujących się na Nieruchomościach, dokonaniu scalenia i podziału działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie stosownych decyzji zatwierdzających projekt podziału nieruchomości, wystąpieniu do dostawców mediów o ustalanie warunków przyłączy mediów, pozyskaniu decyzji na lokalizację zjazdu do Nieruchomości, uzyskaniu opinii środowiskowych w ramach przygotowania Nieruchomości do sprzedaży.

Ww. okoliczności związane z aktywnością Wnioskodawcy podejmowaną w celu sprzedaży Nieruchomości świadczą bowiem o tym, że planowana sprzedaż Nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej, a w konsekwencji będzie wyczerpywać zakres przedmiotowy podatku od towarów i usług, określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie zatem stanowiła przejawu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy Nieruchomości nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządu Nieruchomościami przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo, Kupujący będzie dokonywał planowaną czynność zakupu Nieruchomości w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a same Nieruchomości przeznaczy na cele budowlane. Kupujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy VAT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Podsumowując zatem, planowana sprzedaż Nieruchomości dokonywana przez Wnioskodawcę (wraz z małżonką) na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 27 września 2024 r. (data wpływu 30 września 2024 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym sposobem udokumentowania planowanej umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych, niezabudowanych, stanowiących współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, będzie wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT na kwotę stanowiącą 50% wartości ceny sprzedaży nieruchomości objętej planowaną transakcją.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Wobec tego, że przedmiotem planowanej transakcji są nieruchomości gruntowe stanowiące współwłasność Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, w stosunku do których Wnioskodawca podejmie dodatkowe, zorganizowane działania polegające m.in.: na zmianie przeznaczenia Nieruchomości na tereny budowlane w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, pozyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego, które to działania będą podejmowane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to udokumentowanie tej planowanej transakcji nastąpi poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT na kwotę stanowiącą równowartość 50% wartości ceny sprzedaży Nieruchomości. Taki sposób udokumentowania planowanej transakcji jest prawidłowy i uzasadniony faktem, że Stroną Sprzedającą Nieruchomości będzie Wnioskodawca jako współwłaściciel Nieruchomości na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Wspólność ustawowa małżeńska jest rodzajem współwłasności łącznej, która nie ma sprecyzowanych udziałów, natomiast zgodnie z art. 35 w związku z art. 43 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. kodeks rodzinny i opiekuńczy po ustaniu wspólności, każdy z małżonków ma równe udziały w majątku wspólnym. Mając powyższe na uwadze i stosując te przepisy na zasadzie analogii do planowanej transakcji, udokumentowanie jej poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT na kwotę stanowiącą równowartość 50% wartości ceny sprzedaży Nieruchomości będzie uzasadnione i prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 3 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT” lub „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,

2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając więc powyższe na względzie, stwierdzić należy, że dostawa udziału w gruncie stanowi dostawę towaru.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 poz. 1061 ze zm.), dalej jako: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy – Kodeks cywilny własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy – Kodeks cywilny współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 ustawy – Kodeks cywilny każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Zatem współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Mając więc powyższe na względzie, stwierdzić należy, że dostawa udziału w gruncie stanowi dostawę towaru.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 powołanego wyżej Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 Kodeksu rodzinnego:

§ 1. Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

§ 2. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

§ 3. Przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu rodzinnego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawa terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowych niezabudowanych będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż wydzielonych z nieruchomości gruntowej (Nieruchomość) działek o nr ewidencyjnych (…), będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej powinna nastąpić na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek wydzielonych nieruchomości gruntowych niezbudowanych będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej, będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii podlegania opodatkowaniu transakcji sprzedaży przez Pana działek wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, należy wskazać, że dostawa towaru, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu (Pana) dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez Pana statusu podatnika.

Jak wynika z opisu sprawy, jest Pan współwłaścicielem Nieruchomości które stanowią grunty rolne, przy czym do dnia planowanej sprzedaży będą podlegać wyłączeniu z produkcji rolnej i leśnej, na podstawie decyzji właściwego organu. Działki te – jak wynik z powyższych okoliczności – nabył Pan na podstawie różnych umów od osób fizycznych, z zamiarem ich późniejszego zbycia.

W skład Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży będą wchodziły następujące działki ewidencyjne: (…). Przed planowaną dostawą wystąpi Pan do dostawców mediów o ustalanie warunków przyłączy, uzyska Pan opinie środowiskowe w ramach przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Podejmie Pan działania polegające między innymi na dokonaniu scalenia i podziału działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie stosownych decyzji zatwierdzających projekt podziału nieruchomości, pozyskaniu decyzji pozwolenia na wycinkę drzew znajdujących się na Nieruchomościach, pozyskaniu decyzji na lokalizację zjazdu do Nieruchomości pozyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego.

Nieruchomość, z której zostały wydzielone ww. działki była wykorzystywana w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz służyła działalności zwolnionej od VAT – działalności rolniczej. Z żadnej z działek wchodzących w skład Nieruchomości, nie dokonywał Pan sprzedaży płodów rolnych pochodzących z Pana działalności rolniczej.

Poszczególne działki objęte wnioskiem nabył Pan od poprzednich właścicieli będących osobami fizycznymi. Jak Pan wskazał w opisie sprawy – czynności te nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, natomiast były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz całokształt przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż działek o nr ewidencyjnych (…), wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek wydzielonych z Nieruchomości, nie będzie Pan zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. W Pana przypadku wykorzystywał Pan Nieruchomość w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 wynika, że „majątek prywatny” to taka część majątku osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W analizowanej sprawie przed planowaną dostawą wystąpi Pan do dostawców mediów o ustalanie warunków przyłączy, uzyska Pan opinie środowiskowe w ramach przygotowania Nieruchomości do sprzedaży, podejmie Pan działania polegające między innymi na dokonaniu scalenia i podziału działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie stosownych decyzji zatwierdzających projekt podziału Nieruchomości, pozyskaniu decyzji pozwolenia na wycinkę drzew, pozyskaniu decyzji na lokalizację zjazdu, pozyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego.

Dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie Pan podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże Pan aktywność w przedmiocie zbycia porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowych działek wydzielonych z Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie ma Pan zamiar wyłączyć nieruchomość gruntową z produkcji rolnej i leśnej, wystąpić o warunki, dokonać podziału, uzyskać decyzję na lokalizację zjazdu, decyzję o pozwoleniu na budowę wraz z decyzją o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę na Kupującego.

Działania podejmowane przez Pana przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości (z której zostaną wydzielone działki), spowodują, że straci ona charakter majątku prywatnego. W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy działek o nr ewidencyjnych (…), których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej (Nieruchomości), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Pana działek wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ta będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do Pana wątpliwości dotyczących kwestii obowiązku wystawienia faktury VAT na kwotę stanowiącą 50% wartości ceny sprzedaży nieruchomości objętej planowaną transakcją, w tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak wynika z powołanych przepisów, fakturę wystawia się w celu udokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy planowana dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT, czy też będzie opodatkowana według właściwej stawki.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1130) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku pozyska Pan decyzję o pozwoleniu na budowę na Nieruchomości wraz z decyzją o przeniesieniu jej na Kupującego. Tym samym na moment dostawy przedmiotowa Nieruchomość, której jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przenosząc powyższą analizę na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że jak wynika z opisu sprawy działki wchodzące w skład Nieruchomości, którą planuje Pan sprzedać nabył Pan od poprzednich właścicieli, a czynności te nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działek lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, skoro przy nabyciu działek nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Oznacza to, że pomimo, iż Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej, to sprzedaż tej Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostały spełnione łącznie ona warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Pana działek wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach współności ustawowej małżeńskiej, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Jak już wcześniej wskazano – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że nabywcą wydzielonej działki będzie spółka jawna, a transakcja sprzedaży – jak wyżej wskazano – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, będzie Pan stroną dokonującą czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie Pan występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że będzie Pan również zobowiązany udokumentować fakturą VAT dostawę przedmiotowych działek, wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej.

Wobec powyższego, będzie Pan zobowiązany udokumentować fakturą VAT obrót uzyskany z tytułu sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości, których jest Pan współwłaścicielem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej,w części przypadającej na Pana, czyli na kwotę stanowiącą 50% wartości sprzedaży Nieruchomości.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej wyłącznie dla Pana, nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych dla współwłaściciela Nieruchomości, tj. Pana żony.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, w szczególności jeżeli Nieruchomość przez cały okres jej posiadania nie służyła wyłącznie działalności zwolnionej z podatku VAT, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.