Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 30 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.451.2024.3.MSO

Interpretacja indywidualna w zakresie w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w transakcji sekurytyzacji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w transakcji sekurytyzacji.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: (…) („…”);

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością („…”).

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej „(...)”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością założoną pod prawem (…), powołaną w celu wdrożenia programu sekurytyzacji wierzytelności handlowych (dalej „Program sekurytyzacji”) dla spółek zależnych od (…) SA (razem ze swoimi podmiotami zależnymi, dalej zwana „(…)”), która jest jednym z największych na świecie przedsiębiorstw działających (…).

(...) nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na gruncie regulacji o cenach transferowych, (...) jest traktowana jako podmiot niepowiązany w stosunku do pozostałych spółek z Grupy (…). W Polsce Grupa (…) reprezentowana jest przez (…) sp. z o.o. (dalej „…”) z siedzibą w (…), która prowadzi działalność w obszarze (…).

Celem Programu sekurytyzacji jest usprawnienie i przyspieszenie procesu uzyskiwania płatności za towary lub usługi dostarczane przez określone podmioty należące do Grupy (…), w tym (…) (dalej „Inicjatorzy”) oraz zwiększenie elastyczności i zdywersyfikowanie możliwości szybszego i bardziej korzystnego pozyskiwania środków pieniężnych.

Program Sekurytyzacji, o którym mowa powyżej jest ustrukturyzowany w następujący sposób:

(a) (...) automatycznie nabywa określone wierzytelności od właściwych Inicjatorów na zasadzie rzeczywistej sprzedaży w zamian za płatność uzgodnionej ceny zakupu, stosownie do odpowiednich umów zakupu wierzytelności, zawartych pomiędzy Inicjatorami (jako sprzedawcami), (...) (jako kupującym) oraz (…) (jako agentem sprzedawcy w przedmiotowym zakresie, dalej zwany jako „…”), które to umowy podlegają prawom właściwym dla państw, w których siedzibę mają poszczególni Inicjatorzy (razem jako umowy „RPA”).

(b) (...) systematycznie sprzedaje udział (tzw. (…)) w uprzednio nabytych wierzytelnościach do określonych podmiotów trzecich, będących bankami lub innymi instytucjami finansowymi, działającymi jako kupujący (dalej „Nabywcy”), w zamian za płatności pieniężne od Nabywców w ramach tzw. finansowania przyrostowego – (…) (zdefiniowanego dalej w umowie …), na podstawie umowy transferu wierzytelności (…) z (…) 2011 r., ostatnio zmienionej w dniu (…) 2023 r. (dalej „…”), zawartej pod prawem (…) pomiędzy m.in. (...) (jako sprzedawcą), Nabywcami, Agentami Nabywców, (…) jako głównym serwiserem (dalej w tej roli jako „…”), pożyczkodawcą podporządkowanym (w tej roli jako „Pożyczkodawca podporządkowany”) i (…), jako agentem administracyjnym działającym na rzecz Nabywców (w tej roli jako „Agent Administracyjny”).

(c) Obecnie wszystkie strony umowy (…) są podmiotami obcymi i nie posiadają siedziby albo stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

(d) Na podstawie umowy (…) prowadzona jest sprzedaż wierzytelności do Nabywców, którzy są chętni zainwestować pieniądze w nabycie wierzytelności.

(e) Z perspektywy znajdujących zastosowanie przepisów prawa (…) (zarówno (…) jak i (…)), otrzymywanie przez (...) środków pieniężnych od Nabywców w zamian za sprzedawane wierzytelności jest traktowane jako emitowanie zadłużenia wobec tych instytucji i dla potrzeb składania wniosków o udzielenie finansowania przyrostowego (…), na podstawie (…):

- (...) (albo (…) działając w imieniu (...)) składa wniosek o udzielenie finansowania przyrostowego tzw. (…) (każde jako tzw. „(…)”), które powinno oprócz innych kwestii, określać:

i. pożądaną walutę finansowania przyrostowego - incremental investment,

ii. dla każdej waluty - sumę finansowania przyrostowego - incremental investment,

iii. zagregowaną zainwestowaną kwotę, która będzie pozostawała po wykorzystaniu finansowania przyrostowego - incremental imrestment i

iv. wszystkie wierzytelności które zostały, albo do czasu finansowania przyrostowego - incremental imrestment, będą sprzedane do Nabywców, na zasadzie udziału (pro-rata) w wierzytelnościach;

- Każdy Nabywca Pomostowy (zgodnie z definicją zawartą w in the (…)) może i powinien zapewnić środki na potrzeby finansowania przyrostowego określonego każdorazowo we wniosku (…) dla potrzeb spełnienia warunków określonych w (…), a wierzytelności określone we wniosku powinny zostać sprzedane przez (...) do Nabywców na zasadzie udziału (pro rata).

(f) Do czasu zapłaty odroczonej część Ceny Nabycia wierzytelności (zdefiniowanej w …), płatnej przez (...) do odpowiedniego Inicjatora na podstawie umowy (…), Pożyczkodawca podporządkowany powinien udostępnić (...) pożyczki podporządkowane w kwocie odpowiadającej wartości Ceny Nabycia w zakresie, w jakim (...) nie jest w stanie odroczyć zapłaty Ceny Nabycia na podstawie umowy (…), stosownie do umowy pożyczki podporządkowanej z dnia (…) 2011 r. zawartej pod prawem (…) (dalej „Umowa pożyczki podporządkowanej”). Pożyczkodawca podporządkowany powinien również udostępnić (...) pożyczkę podporządkowaną na podstawie Umowy pożyczki podporządkowanej w celu zapłaty prowizji, opłat, opłat serwisowych płatnych w dacie rozliczenia zgodnie z postanowieniami umowy (…), w zakresie w jakim spłaty od dłużników nie są wystarczające do zapłaty tych kwot.

g) Zarządzanie i administrowanie wierzytelnościami nabytymi przez (...) i prowadzenie procesu odbierania zapłaty od dłużników zostało powierzone (…) w zamian za wynagrodzenie płatne przez (...) na podstawie umowy serwisowej zawartej pod prawem (…) w dniu (…) 2011 r. pomiędzy m.in. (…) i (...) (dalej „Umowa (…)”).

Planowane przystąpienie (…) do Programy Sekurytyzacji i planowane zakupy polskich wierzytelności

W ramach Programu Sekurytyzacji, (...) nabywała wierzytelności handlowe od Inicjatorów zlokalizowanych w innych niż Polska państwach. Jednakże obecnie, zgodnie z podjętą decyzją biznesową, (…) zamierza przystąpić do Programu sekurytyzacji i dla potrzeb tego programu zamierza podpisać odpowiednie dokumenty przystąpienia (dalej „Dokumenty przystąpienia”) a (...) zamierza nabywać niewymagalne, nieprzeterminowane, nieprzedawnione, istniejące i prawnie możliwe do zaspokojenia wierzytelności handlowe od (…).

Na Dokumenty Przystąpienia składać się będą m.in:

- (...) Zmiana do Umowy Transferu Wierzytelności, z dnia (…) 2023 roku, zawartej pomiędzy, między innymi, (...) (jako sprzedającym), Nabywcami, Agentami Nabywców, (…), Pożyczkodawcą Podporządkowanym, Agentem Administracyjnym oraz (…), jako nowym polskim Inicjatorem (dalej „Umowa Zmieniająca”), zgodnie z którą, między innymi, strony wyraziły zgodę na przystąpienie (…) do Programu Sekurytyzacji;

- Polska umowa (…) (zgodnie z definicją poniżej);

- umowa przystąpienia do Umowy Serwisowej, która zostanie zawarta pomiędzy (…) a (…) (dalej „Umowa Przystąpienia”), na podstawie której (…) wyznaczy (…) do wykonywania przede wszystkim czynności związanych z obsługą procesu monitorowania i windykacji spłat wierzytelności sprzedanych przez (…), w charakterze sub-serwisera; oraz

- umowy zastawów rejestrowych i finansowych na rachunkach bankowych, która zostanie zawarta pomiędzy (…) jako zastawcą, (...) oraz Agentem Administracyjnym, jako zastawnikiem, na podstawie której odpowiednie rachunki bankowe (…), na które dłużnicy będą dokonywać spłat wierzytelności sprzedanych przez (…) na rzecz (...) na podstawie (…), zostaną obciążone zastawem.

Przedmiotem zbycia przez (…) na rzecz (...) nie będą wierzytelności zagrożone, wierzytelności nieściągalne, lub będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego wszczętego w celu ich odzyskania lub wierzytelności odpisane lub zaksięgowane przez (…) jako wierzytelności nieściągalne.

Nabywanie wierzytelności przez (...) w ramach Programu sekurytyzacji będzie realizowane na podstawie umowy nabywania wierzytelności zawartej pod prawem polskim (dalej „(…)”) pomiędzy (…) (jako sprzedawca), (...) (jako nabywcą) i Agentem Sprzedawcy (dalej „Agent Sprzedawcy”), do którego zadań będzie należało przyjmowanie i przekazywanie wszelkich płatności za nabywane przez (...) wierzytelności.

Na podstawie umowy (…), w ramach procesu sekurytyzacji:

- (...) będzie systematycznie nabywać od (…) wierzytelności własne (…) w formie cesji (przelewu) wierzytelności za ustaloną przez strony cenę nabycia;

- nabycie rzeczonych wierzytelności przez (...) będzie następowało według wartości rynkowej wierzytelności (…) tych wierzytelności, odpowiadającej ich wartości nominalnej pomniejszonej o dyskonto, którego wysokość będzie uzależniona od wysokości: oczekiwanych kosztów pozyskania finansowania zewnętrznego, uwzględniając marżę należną Nabywcom, odsetki od finansowania podporządkowanego, koszty serwisowania/obsługi nabytych wierzytelności oraz inne koszty i wydatki ponoszone przez (...) w związku z Programem sekurytyzacji;

- Nabywcy wierzytelności nie będzie przysługiwało prawo regresu kredytowego w stosunku do (…) w przypadku pojawienia się trudności ze spłatą wierzytelności (np. w przypadku powstania sytuacji niewypłacalności dłużnika) i

- W efekcie nabycia wierzytelności, na (...) przejdą wszelkie prawa wynikające z prawa własności wierzytelności, wszelkie spłaty uzyskane od dłużników po dacie nabycia, wszelkie zabezpieczenia spłaty wierzytelności oraz dodatkowe pożytki/dochody wynikające z faktu stania się właścicielem nabytych wierzytelności.

W praktyce, dyskonto będzie stanowiło wynagrodzenie płatne przez (…) na rzecz (...) za:

- wcześniejsze udostępnienie (…) środków finansowych (tj. wcześniej niż w terminie ustalonym z dłużnikami, wynikającym z daty wymagalności zbywanych wierzytelności),

- przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika oraz

- poniesienie innych opłat, kosztów i wydatków związanych z przejętymi wierzytelnościami i funkcjonowaniem Programu sekurytyzacji.

Po nabyciu wierzytelności od (…), (...) będzie sprzedawać udziały w nabytych wierzytelnościach do Nabywców na podstawie umowy (...). Polskie spłaty wierzytelności

Spłaty zbytych wierzytelności przez dłużników będą następować na rachunki bankowe (…) w polskich bankach. Następnie środki te będą przekazywane przez (…) do (...) bez jakichkolwiek dodatkowych potrąceń.

Polskiewątpliwości podatkowe

Wątpliwości (...) i (…) wzbudziła kwestia prawidłowych rozliczeń podatku od towarów i usług (dalej „VAT”), podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej „PCC”) oraz podatku u źródła (dalej „WAT”) w związku z uczestnictwem tych podmiotów w Programie sekurytyzacji.

(...), jak już wspomniano powyżej, nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (...) jest zarejestrowana jako podatnik VAT w (…).

(…) posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Prawidłowy zagraniczny numer podatkowy (…) to: (…). Dodatkowo Spółka wskazuje, że jej nr (…) ((…) numer identyfikacyjny osoby prawnej) to: (…), zgodnie z załączonym odpisem z rejestru przedsiębiorców.

- Stroną umowy (…) oprócz (…) sp. z o.o. i (…) jest (…) Wnioskodawca wskazuje na dane tego podmiotu: (…) jest zarejestrowana w rejestrze handlowym w (…) pod numerem (…) oraz posiada numer RSIN: (…) i numer identyfikacji podatkowej: (…) nadany w (…).

- Przeniesienie wierzytelności na podstawie umowy Polskiej RPA będzie posiadało elementy przedmiotowo istotne (tzw. …) umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, obejmujące przeniesienie prawa własności wierzytelności w zamian za zapłatę ceny.

- Wszystkie wierzytelności, które będą przedmiotem sprzedaży przez (…) sp. z o.o. będą spłacane przez dłużników na rachunki bankowe w polskich bankach, a zatem będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

- (…) sp. z o.o. nie posiada w (…) siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest również zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium (…).

- Polska umowa (…) dotycząca sprzedaży wierzytelności dokonywana w ramach Programu sekurytyzacji nie przewiduje innego wynagrodzenia na rzecz (…) oprócz Dyskonta.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku nr 1)

1)Czy nabycie od (…) wierzytelności na podstawie Polskiej (…) przez (...) stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie przez (...) na rzecz (…) usług zwolnionych od VAT, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawców:

1. Nabycie od (…) wierzytelności na podstawie Polskiej (…) przez (...) stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie przez (...) na rzecz (…) usług zwolnionych od VAT, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług.

Uzasadnienie do pytania 1.

Zdaniem Zainteresowanych, nabycie przez (...) wierzytelności (…) na podstawie Polskiej (…) stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie przez (...) na rzecz (…) usług zwolnionych od VAT, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług.

Zgodnie z art 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Definicja świadczenia usług dla potrzeb podatku VAT była przedmiotem bogatego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”), który w swoich licznych orzeczeniach sformułował następujące warunki, pozwalające na uznanie danego świadczenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. Warunki te można podsumować w taki sposób, że aby potraktować konkretne świadczenie za świadczenie usług dla potrzeb podatku VAT konieczne jest:

- istnienie usługodawcy wykonującego określone czynności i usługobiorcy, czyli podmiotu, na rzecz którego podejmowane są przez usługodawcę te czynności;

- istnienie odpłatności, jako świadczenia wzajemnego za świadczenia realizowane przez usługodawcę;

- istnienie bezpośredniego związku (przyczynowo-skutkowego) pomiędzy czynnościami zrealizowanymi na rzecz usługobiorcy a zapłatą na rzecz usługodawcy;

- istnienie stosunku prawnego łączącego usługodawcę i usługobiorcę.

W efekcie przystąpienia (…) do Programu sekurytyzacji, w ramach procesu sekurytyzacji, którego jednym z celów jest pozyskanie zewnętrznej, bardziej elastycznej metody pozyskiwania pieniędzy przez Grupę (…) będzie dochodziło do systematycznego sprzedawania wierzytelności (…) na rzecz (...). Przedmiotem zbywania będą wierzytelności wynikające ze sprzedaży towarów lub usług w ramach wykonywanej przez (…) działalności gospodarczej.

Jak Zainteresowani wskazali powyżej, nabycie wierzytelności w ramach Programu Sekurytyzacji będzie następowało z dyskontem, którego wysokość będzie zależna w szczególności od kosztów uzyskania środków pieniężnych przed terminem wymagalności wierzytelności oraz innych kosztów związanych z funkcjonowaniem Programu sekurytyzacji. Każdorazowo zatem cena nabycia będzie niższa (o dyskonto) od wartości nominalnej wynikającej z faktury wystawionej przez (…).

Pobierane przez (...) dyskonto będzie w istocie stanowiło wynagrodzenie (...) za:

- udostępnienie finansowania (środków pieniężnych) przed terminem wymagalności wynikającym z podstawowego terminu wymagalności wierzytelności),

- przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika oraz

- poniesienie innych opłat, kosztów i wydatków związanych z przejętymi wierzytelnościami i funkcjonowaniem Programu sekurytyzacji.

Jak zatem wynika z powyższego, podstawowym celem zbywania wierzytelności przez (…) w ramach Programu sekurytyzacji jest uzyskiwanie wcześniejszej zapłaty (finansowania) za wierzytelności, co do których termin wymagalności zapłaty jeszcze nie nastąpił, z zastrzeżeniem odroczenia płatności części Ceny Nabycia płatnej przez (...) na rzecz (…), która jest dostępna dla (...) na mocy Polskiej (…), o ile spełnione zostaną warunki w niej określone.

Na taki charakter dyskonta, wskazuje w szczególności formuła kalkulacji jego wysokości, uzależniająca wartość dyskonta m.in. od kosztów pozyskania finansowania zewnętrznego (od banków i instytucji finansowych) oraz kosztów tzw. pożyczki podporządkowanej.

Dyskonto stanowi w istocie formę wynagrodzenia płaconego przez (…) na rzecz (...) za wyświadczoną usługę w zakresie finansowania. Tym samym nie powinno budzić wątpliwości, że w analizowanym stanie faktycznym dochodzi do odpłatnego nabycia usług przez (…) od (...) w zakresie zapewnienia wcześniejszego finansowania.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku analizowanego świadczenia pomiędzy (...) a (…) za spełnione należy uznać wszystkie warunki, pozwalające na uznanie go za odpłatne świadczenie usług, sformułowane w orzecznictwie TSUE. W tym zakresie:

- istnieje usługodawca – (...) – wykonujący określone usługi w postaci dostarczenia wcześniejszego finansowania na rzecz (…) (jako usługobiorcy);

- istnieje odpłatność za realizowane świadczenie w postaci dyskonta należnego od (…);

- istnieje bezpośredni związek pomiędzy udzieleniem finansowania (wykupem wierzytelności) i zapłatą (potrąceniem) dyskonta (tj. zapłatą wynagrodzenia) i

- istnieje umowa (stosunek prawny), łącząca usługodawcę i usługobiorcę i precyzyjnie określająca zasady współpracy i świadczenia usług.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, nie powinno budzić wątpliwości, że nabycie od (…) wierzytelności w ramach Polskiej (…) przez (...) stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie przez (...) na rzecz (…) usług, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym nabycie wierzytelności niewymagalnych, powinno zostać uznane za świadczenie przez nabywcę wierzytelności usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, i powinno podlegać podatkowi VAT, zostało przedstawione przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu:

- 12 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.101.2023.5.ICZ;

- 31 lipca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.305.2023.4.ICZ;

- 16 marca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.22.2023.2.MW;

- 8 lutego 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.804.2021.1.RK;

- 31 stycznia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.798.2021.1.DS;

- 19 sierpnia 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.392.2021.2.ICZ;

- 20 stycznia 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.817.2020.4.WN;

- 5 października 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.339.2020.2.IG;

- 20 maja 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.155.2020.1.MP;

- 19 maja 2017 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.19.2017.2.JK.

Zważywszy na fakt, że w analizowanym stanie faktycznym świadczenie usług będzie realizowane przez podmiot zagraniczny, nie posiadający w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, na rzecz podmiotu polskiego, do rozliczeń VAT w związku z tymi świadczeniami zastosowanie znajdą zasady określania miejsca świadczenia usług przewidziane w art. 28b ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest co do zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Równocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art 96 ust 4,

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W opisanym stanie faktycznym zostaną spełnione obydwa warunki wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Usługobiorcą będzie bowiem spółka polska (…) posiadająca siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, a usługodawcą będzie (…) – spółka holenderska, która nie będzie posiadać w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, usługi nabywane przez (…) powinny zostać potraktowane jako tzw. import usług. W tym względzie zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę miejscem świadczenia usług nabywanych przez (…), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT będzie Polska. W efekcie to (…) będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT od nabywanych usług na zasadzie importu usług.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż wierzytelności następuje w ramach usługi finansowania świadczonej przez ich nabywcę na rzecz zbywcy. Zgodnie z regulacjami ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (tzw. zasada …). Tym samym, usługi świadczone przez (…) (podmiot holenderski) na rzecz (…) sp. z o.o. w ramach programu sekurytyzacji, obejmujące m.in. nabycie wierzytelności, będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce (w ocenie Spółki będą korzystały ze zwolnienia). Nabycie wierzytelności przez (…), będzie traktowane w (…)jako świadczenie usługi zwolnionej z podatku VAT, za której świadczenie wynagrodzeniem jest uzyskiwane dyskonto.

W takim przypadku, zdaniem Zainteresowanych, podstawę opodatkowania dla nabywanych usług będzie stanowić kwota dyskonta od zbywanych wierzytelności handlowych.

Równocześnie zważywszy na naturę świadczonych przez (...) usług, w ocenie Zainteresowanych, do ich świadczenia, zastosowanie znajdzie zwolnienia z VAT przewidziane dla usług w zakresie finansowania.

W tym zakresie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku:

38) usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

39) usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

40) usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W ocenie Zainteresowanych natura transakcji sekurytyzacji realizowanej w ramach Programu sekurytyzacji wskazuje, że jej istotą i głównym celem jest udzielenie finansowania na rzecz (…).

Usługi tego rodzaju powinny zostać zakwalifikowane jako usługi finansowe w zakresie długów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji z dnia:

- 25 marca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.95.2022.2.ICZ;

- 25 lipca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.305.2023.4.ICZ;

- 31 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.353.2019.1.IG;

- 18 sierpnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012..343.2021.2.MP.

W konsekwencji, usługi nabywane (importowane) przez (…) od (...) powinny podlegać podatkowi VAT i równocześnie powinny podlegać zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze całość powyższych rozważań, w ocenie Zainteresowanych, nabycie od (…) wierzytelności w ramach Polskiej (…) przez (...) stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie przez (...) na rzecz (…) usług zwolnionych od VAT, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością założoną pod prawem (…), powołaną w celu wdrożenia programu sekurytyzacji wierzytelności handlowych dla spółek zależnych od (…). Nie posiadają Państwo w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT w (…).

W ramach programu sekurytyzacji, nabywają Państwo wierzytelności od Inicjatorów na zasadzie rzeczywistej sprzedaży w zamian za płatność uzgodnionej ceny zakupu, stosownie do odpowiednich umów zakupu wierzytelności, zawartych pomiędzy Inicjatorami. Następnie systematycznie sprzedają Państwo udział (tzw. pro-rata share) w uprzednio nabytych wierzytelnościach do określonych podmiotów trzecich, będących bankami lub innymi instytucjami finansowymi, działającymi jako kupujący, w zamian za płatności pieniężne od Nabywców w ramach tzw. finansowania przyrostowego. Na podstawie umowy (...) prowadzona jest sprzedaż wierzytelności do Nabywców, którzy są chętni zainwestować pieniądze w nabycie wierzytelności.

Zamierzają Państwo w ramach programu sekurytyzacji nabywać niewymagalne, nieprzeterminowane, nieprzedawnione, istniejące i prawnie możliwe do zaspokojenia wierzytelności handlowe od (…). Zatem – jak Państwo wskazali – przedmiotem zbycia przez (…) na Państwa rzecz nie będą wierzytelności zagrożone, wierzytelności nieściągalne, lub będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego wszczętego w celu ich odzyskania lub wierzytelności odpisane lub zaksięgowane przez (…) jako wierzytelności nieściągalne.

Nabywanie wierzytelności przez Państwa w ramach Programu sekurytyzacji będzie realizowane na podstawie umowy nabywania wierzytelności zawartej pod prawem polskim pomiędzy (…) (jako sprzedawca), (...) (Państwem jako nabywcą) i Agentem Sprzedawcy (dalej „Agent Sprzedawcy”), do którego zadań będzie należało przyjmowanie i przekazywanie wszelkich płatności za nabywane przez Państwa wierzytelności.

Na podstawie umowy RPA, w ramach procesu sekurytyzacji:

- (...) będzie systematycznie nabywać od (…) wierzytelności własne (…) w formie cesji (przelewu) wierzytelności za ustaloną przez strony cenę nabycia;

W praktyce, dyskonto będzie stanowiło wynagrodzenie płatne przez (…) na rzecz (...) za:

- wcześniejsze udostępnienie (…) środków finansowych (tj. wcześniej niż w terminie ustalonym z dłużnikami, wynikającym z daty wymagalności zbywanych wierzytelności),

- przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika oraz

- poniesienie innych opłat, kosztów i wydatków związanych z przejętymi wierzytelnościami i funkcjonowaniem Programu sekurytyzacji.

Po nabyciu wierzytelności od (…), (...) będzie sprzedawać udziały w nabytych wierzytelnościach do Nabywców na podstawie umowy (...). Polskie spłaty wierzytelności

(…) posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą ustalenia, czy nabycie przez Państwa wierzytelności stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług zwolnionych od tego podatku, w związku z którymi (…) powinna rozpoznać import usług.

Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), dalej zwany Kodeksem cywilnym, zaś podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

§ 2. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością przez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Natomiast pojęcie sekurytyzacji zawarte zostało w przepisach ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1034 ze zm.) oraz w przepisach ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488).

Zgodnie z art. 2 pkt 30-32 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi – ilekroć w ustawie jest mowa o:

30) puli wierzytelności – rozumie się przez to przynoszącą regularny dopływ kapitału grupę jednolitych rodzajowo wierzytelności, posiadanych i wyodrębnionych przez inicjatora przeniesienia ryzyka z wierzytelności, z których każda z wierzytelności stanowiących łącznie co najmniej 75% grupy przynosi regularny dopływ kapitału oraz każda wierzytelność spełnia kryteria określone w statucie funduszu;

31) inicjatorze przeniesienia ryzyka z wierzytelności - rozumie się przez to jednostkę samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, zbywające funduszowi wierzytelności pulę wierzytelności albo zobowiązujące się do przekazywania funduszowi wierzytelności wszystkich świadczeń otrzymanych przez nie z określonej puli wierzytelności.

W literaturze istnieje wiele definicji „sekurytyzacji”, uzależnionych od przyjętego modelu. Można jednakże przyjąć, że sekurytyzacja wierzytelności to proces, podczas którego zostaje wydzielona określona pula wierzytelności, a następnie przekazana spółce specjalnego przeznaczenia (…), która następnie refinansuje zakupioną pulę wierzytelności przez emisję papierów wartościowych. Najważniejszym celem procesu sekurytyzacji jest pozyskanie kapitałów na prowadzenie dalszej działalności oraz rozwój. Wówczas najczęściej stosowana jest sekurytyzacja wierzytelności przyszłych, a więc takich, które jeszcze nie powstały, natomiast istnieją przesłanki ich prawnego i ekonomicznego ukonstytuowania się w przyszłości.

Z powyższych przepisów wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Podkreślenia wymaga fakt, że podmiot dokonujący sprzedaży wierzytelności jest zobowiązany dokonać analizy rodzaju wierzytelności będących przedmiotem cesji, tj. skutkować oceną, czy przedmiotowe transakcje nie dotyczą tzw. wierzytelności trudnych, czyli takich, co do których istnieje poważna wątpliwość, że zostaną zaspokojone. Nabycie bowiem na własne ryzyko wierzytelności uznanych za trudne, których cena (niższa od wartości nominalnej) odzwierciedla faktyczną, ekonomiczną ich wartość, będzie pozostawało poza zakresem podatku od towarów i usług, co potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok w sprawie C-93/10 GFKL Financial Services).

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty.

Jak wynika z opisu sprawy Wierzytelności spełniają ustalone wcześniej kryteria kwalifikujące je do Sekurytyzacji. W szczególności, przedmiotowe Wierzytelności są Wierzytelnościami tzw. performującymi, czyli niestanowiącymi wierzytelności nieściągalnych ani zagrożonych nieściągalnością.

Zatem w opisanych okolicznościach nie będzie dochodzić do nabycia wierzytelności tzw. „trudnych”.

Jak wynika z opisu sprawy - Transakcja Sekurytyzacji - będzie składała się z następujących czynności:

- istnieje usługodawca - (...) - wykonujący określone usługi w postaci dostarczenia wcześniejszego finansowania na rzecz (…) (jako usługobiorcy);

- istnieje odpłatność za realizowane świadczenie w postaci dyskonta należnego od (…);

- istnieje bezpośredni związek pomiędzy udzieleniem finansowania (wykupem wierzytelności) i zapłatą (potrąceniem) dyskonta (tj. zapłatą wynagrodzenia) i

- istnieje umowa (stosunek prawny), łącząca usługodawcę i usługobiorcę i precyzyjnie określająca zasady współpracy i świadczenia usług.

Mając na uwadze powyższe, nabycie przez Państwa od (…) wierzytelności stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT, jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Dokonując oceny Państwa stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług należy wyjaśnić, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n28n.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług – rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Mając na uwadze cytowany stan prawny oraz opis sprawy należy wskazać, że w omawianej sprawie usługodawcą będzie podmiot zagraniczny tj. (…) (Państwo).

Ponadto wynika z wniosku, że dla celów podatku od towarów i usług zarejestrowani są Państwo w (…) (w Polsce nie są Państwo zarejestrowani na potrzeby podatku VAT). Nie posiadacie Państwo w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Natomiast (…) sp. z o.o. posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Nie posiada natomiast siedziby działalności gospodarczej w (…) ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest również zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium (…).

Wobec powyższego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z tytułu omawianej transakcji będzie (…) sp. z o.o.

Skoro usługodawca tj. podmiot z (…) – (…) dokona czynności na podstawie umowy nabycia i sprzedaży wierzytelności na rzecz podmiotu polskiego tj. na rzecz (…) sp. z o.o., to czynności wykonywane na podstawie ww. Umowy będą podlegać opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy tj. (…) sp. z o.o., czyli zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zatem nabywając usługę od kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w (…), (…) Sp. z o.o. stanie się podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia w kraju (w Polsce) podatku VAT z tytułu importu usług w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Ustawodawca w treści wskazanej ustawy zastosował zwolnienie od podatku dla niektórych czynności.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy zwalnia się od podatku:

38)usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

39)usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

40)usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112. W myśl art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne – wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych (lit. a), transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Jak wskazano powyżej, sekurytyzacja, czyli operacja finansowa, której zasadniczym celem jest pozyskiwanie kapitału, polega na emisji dłużnych papierów wartościowych pod zastaw należności, którymi są najczęściej wierzytelności. Transakcja sekurytyzacyjna stanowi złożony proces, na który składa się szereg czynności, np. wyodrębnienie jednolitej puli aktywów przez inicjatora sekurytyzacji, przeniesienie tych aktywów na rzecz podmiotu emisyjnego (np. cesja wierzytelności), emisja papierów wartościowych przez podmiot emisyjny.

W niniejszej sprawie przedmiotem transakcji sekurytyzacji są wierzytelności będące wierzytelnościami tzw. performującymi, czyli niestanowiącymi wierzytelności nieściągalnych ani zagrożonych nieściągalnością.

Wobec tego należy stwierdzić, że skoro czynności wykonywane na podstawie Umowy sekurytyzacji, będą dotyczyć nabywania wierzytelności niespornych, pozbawionych wad prawnych, to stanowić będą usługę finansową w zakresie długów, korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i w podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 30 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.451.2024.3.MSO