Interpretacja indywidualna z dnia 11 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.471.2024.1.PK

Płatności dokonywane przez Spółkę z tytułu usług płatniczych, nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2a updop, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy płatności dokonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Usług Płatniczych świadczonych przez B. mieszczą się w kategorii płatności za usługi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy w związku z dokonywaniem ww. płatności na rzecz B. na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. jest spółką akcyjną z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”).

Do podstawowej działalności Spółki należy działalność (…) obejmująca m.in. sprzedaż (…) (również za pośrednictwem strony internetowej Wnioskodawcy), przekąsek i napojów w (…).

Wnioskodawca zawarł umowę („Umowa”) ze spółką B. N.V. („B.”), która jest rezydentem podatkowym w Królestwie Niderlandów, tj. w Holandii.

B. oferuje usługi (…).

Na podstawie Umowy B. świadczy na rzecz Spółki następujące usługi:

• przetwarzania płatności - (…);
• autoryzacji płatności za pośrednictwem B. - usługa polega na dokonaniu przez system B. autoryzacji transakcji poprzez komunikację (…);
• wsparcia biznesu - poprzez dostęp do aplikacji B., umożliwiającej generowanie raportów dotyczących ww. płatności (…).
• dalej: „Usługi Płatnicze”

Z tytułu świadczenia Usług Płatniczych Spółki dokonuje płatności wynagrodzenia na rzecz B.

B. nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Pytanie

Czy płatności dokonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Usług Płatniczych świadczonych przez B. mieszczą się w kategorii płatności za usługi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy w związku z dokonywaniem ww. płatności na rzecz B. na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Usług Płatniczych świadczonych przez B. nie mieszczą się w kategorii płatności za usługi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji w związku z dokonywaniem ww. płatności na rzecz B. na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jak wynika z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) w Polsce według stawki 20% podlegają opłaty z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a -1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika więc wprost, iż status płatnika ryczałtowanego podatek dochodowego od osób prawnych, a w związku z tym wszelkie potencjalne obowiązki płatnika, ciążą wyłącznie na podmiocie, który dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Jeżeli więc dana wypłata nie jest wypłatą z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, na podmiocie dokonującym wypłaty nie ciążą obowiązki płatnika.

Należy przede wszystkim podkreślić, iż usługi online w zakresie rozliczania / akceptowania płatności elektronicznych nie są wymienione wprost w katalogu usług podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Katalog usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT nie jest jednak katalogiem zamkniętym, gdyż obejmuje on również "świadczenia o podobnym charakterze".

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, prezentowanym w wydawanych interpretacjach podatkowych (zob. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 27 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.302.2019.2.MR) jak i w orzecznictwie (m.in. wyrok NSA z dnia 27 września 2023 r., sygn. II FSK 244/21), przez „świadczenia o podobnym charakterze” w rozumieniu ww. przepisu należy rozumieć świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Biorąc pod uwagę, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Usługi Płatnicze obejmują:

• przetwarzanie płatności;
• autoryzację płatności za pośrednictwem B.;
• wsparcie biznesu poprzez dostęp do aplikacji B.

to zdaniem Wnioskodawcy, Usługi Płatnicze nie stanowią ani nie są podobne do usług wymienionych w katalogu art. 21 ust.1 pkt 2a ustawy o CIT. W szczególności nie można ich zakwalifikować do:

• usług doradczych, za które uznaje się usługi polegające na udzielaniu porad w zakresie postępowania w obszarze konkretnej materii (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 29 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.255.2020.1.BJ);
• usług księgowych, za które uznaje się usługi polegające na prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu sprawozdań finansowych, rozliczaniu podatków, kontroli kosztów i analizie danych finansowych, zgodnie z obowiązującymi standardami rachunkowości i przepisami prawnymi (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 10 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.21.2021.1.AW);
• usług badania rynku, za które uznaje się usługi polegające na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.449.2022.3.EJ);
• usług prawnych, za które uznaje się usługi polegające m.in. na doradztwie i reprezentowaniu we wszelkich postępowaniach sądowych i pozasądowych, redagowaniu projektów dokumentacji prawnej i aktów prawnych, doradztwie w zakresie certyfikacji (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 16 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.264.2021.1.BKD);
• usług reklamowych, za które uznaje się usługi polegające na zachęcaniu potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług (zob. m.in. wyroki NSA: z dnia 28 lutego 2023 r., sygn. akt II GSK 1710/21; z dnia 27 stycznia 2023 r., sygn. akt II GSK 1243/22; z dnia 6 grudnia 2022 r., sygn. akt II GSK 1139/19);
• usług zarządzania i kontroli, za które uznaje się usługi polegające na zapewnieniu zarządzania zasobami oraz zgodności z przepisami i standardami poprzez nadzór, analizę i ocenę procesów oraz działań danej organizacji czy projektu (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 16 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.492.2020.1.BG);
• usług przetwarzania danych, za które uznaje się usługi, które obejmują twórcze przekształcanie/opracowanie określonych faktów czy liczb (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 5 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.385.2023.1.AW);
• usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, za które uznaje się usługi polegające na identyfikowaniu, przyciąganiu i ocenie kandydatów do pracy w celu zaspokojenia potrzeb kadrowych pracodawcy (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.19.2021.1.BG);
• usług gwarancji i poręczeń, za które uznaje się usługi polegające na zabezpieczeniu interesów stron umowy poprzez zobowiązanie się gwaranta lub poręczyciela do pokrycia zobowiązań dłużnika w przypadku jego niewypłacalności lub niewykonania zobowiązań (por. m.in. interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.202.2022.1.ŚS)

W świetle powyższego należy uznać, że istota Usług Płatniczych nie jest tożsama z istotą usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2 [winno być: art. 21 ust. 1 pkt 2a] ustawy o CIT. W szczególności należy pokreślić, że Usługi Płatnicze nie zawierają opisanych powyżej elementów charakterystycznych dla usług wskazanych w tym artykule. Usługi Płatnicze nie są zatem świadczeniami podobnymi do usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2020 r., 0114-KDIP2-1.4010.321.2020.2.JC, w odniesieniu do usług świadczonych przez operatora obsługi rozliczeń kart płatniczych (których istota jest w ocenie Wnioskodawcy podobna do opisanych w stanie faktycznym Usług Płatniczych), w której organ stwierdził, że usługi te nie stanowią świadczeń bezpośrednio wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2 [winno być: art. 21 ust. 1 pkt 2a] ustawy o CIT ani nie są podobnymi do usług wskazanych w tym artykule. W szczególności podkreślił, iż „nabywane przez Wnioskodawcę usługi świadczone przez operatora obsługi rozliczeń kart płatniczych (debetowych i kredytowych) nie wypełnieją zakresu znaczeniowego usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., a w szczególności nie stanowią usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ani świadczeń o podobnym charakterze. Według Organu za takim stwierdzeniem przemawiają różnice funkcjonalne - ww. usługi pełnią inne funkcje, realizują inne podstawowe cele gospodarcze, niż usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., inna jest ich istota.”

Biorąc pod uwagę, iż usługi online w zakresie rozliczania / akceptowania płatności elektronicznych:

• nie zostały bezpośrednio wskazane w art. 21 ust. 1 pkt. 2a ustawy o CIT oraz,
• nie stanowią świadczeń podobnych do usług wskazanych w ww. przepisie

- to płatności dokonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Usług Płatniczych świadczonych przez B. nie mieszczą się w kategorii płatności za usługi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji w związku z dokonywaniem ww. płatności na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 updop:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 updop:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 updop) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 updop, zgodnie z którym:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 updop:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e updop:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo spółką akcyjną z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Do podstawowej działalności Spółki należy działalność (…) (również za pośrednictwem strony internetowej Wnioskodawcy), przekąsek i napojów w (…). Zawarli Państwo umowę ze spółką B. N.V. („B.”), która jest rezydentem podatkowym w Królestwie Niderlandów, tj. w Holandii. B. oferuje usługi online do rozliczania / akceptowania płatności elektronicznych przy użyciu różnych metod płatności, w tym kart kredytowych, kart debetowych, przelewów bankowych i przelewów bankowych w czasie rzeczywistym w oparciu o bankowość internetową.

Na podstawie Umowy B. świadczy na rzecz Spółki następujące usługi:

• przetwarzania płatności - usługa polega na udostępnieniu bramki płatności, która została zintegrowana z systemem sprzedażowym A., co umożliwia przyjmowanie płatności z różnych źródeł, takich jak karty kredytowe i debetowe, portfele cyfrowe (np. …), oraz lokalne metody płatności (np. …);
• autoryzacji płatności za pośrednictwem B. - usługa polega na dokonaniu przez system B. autoryzacji transakcji poprzez komunikację z wydawcami kart oraz sieciami płatniczymi;
• wsparcia biznesu - poprzez dostęp do aplikacji B., umożliwiającej generowanie raportów dotyczących ww. płatności do procesów biznesowych i księgowych, zawierających informacje o dokonanych płatnościach, zwrotach, rozliczeniach, prowizjach, itp.
• dalej: „Usługi Płatnicze”

Z tytułu świadczenia Usług Płatniczych Spółki dokonuje płatności wynagrodzenia na rzecz B. B. nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy płatności dokonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Usług Płatniczych świadczonych przez B. mieszczą się w kategorii płatności za usługi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy w związku z dokonywaniem ww. płatności na rzecz B. na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazewnictwo.

Kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem „podobieństwa” ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.

Pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz świadczeń o podobnym charakterze, które są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a updop nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie.

Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

• przejęcie zadań,
• pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
• pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
• pomoc w rozwiązywaniu problemów,
• pomoc w podejmowaniu decyzji,
• przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
• przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
• przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
• identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
• przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
• dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Biorąc powyższe pod uwagę, można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonanie przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które - w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta - pomagają we wdrożeniu rozwiązania.

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:

• działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
• plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie zatem jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących - dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów - do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Według organu podatkowego pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze SJP „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»; przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Z uwagi na charakter opisanych we wniosku usług, analiza rozumienia pozostałych pojęć objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest, w ocenie Organu podatkowego, bezprzedmiotowa.

W świetle powyższego nabywane przez Państwa usługi płatnicze (przetwarzanie płatności, autoryzacja płatności za pośrednictwem B., wsparcie biznesu poprzez dostęp do aplikacji B.) nie wypełnieją zakresu znaczeniowego usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a w szczególności nie stanowią usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ani świadczeń o podobnym charakterze.

Według Organu za takim stwierdzeniem przemawiają różnice funkcjonalne - ww. usługi pełnią inne funkcje, realizują inne podstawowe cele gospodarcze, niż usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, inna jest ich istota.

Płatność na rzecz operatora nie została wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop jako podlegająca podatkowi u źródła.

W związku z powyższym, płatności dokonywane przez Spółkę z tytułu usług płatniczych, nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2a updop, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła.

Zatem, Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja indywidualna wydana została na gruncie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego określonego we wniosku dostawcy usług, który jak wskazano w opisie sprawy nie posiada w Polsce zakładu.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).