Interpretacja indywidualna z dnia 11 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.414.2024.1.MM

Możliwości zastosowania przez płatnika zwolnienia przedmiotowego – dot. wynagrodzenia wypłacanego pracownikom za okres, w którym wykonują oni pracę poza granicami Polski i nie jest to dla nich podróż służbowa.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego oraz nieprawidłowe w części dotyczącej dni, do których ma ono zastosowanie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania przez płatnika zwolnienia przedmiotowego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o. (dalej: „Płatnik” lub „Wnioskodawca”) jest częścią międzynarodowej grupy Y zajmującej się sprzedażą (...).

Wnioskodawca jako wyspecjalizowana spółka w grupie realizuje przede wszystkim usługi (...).

Kontrakty Wnioskodawcy realizowane są w różnych państwach Unii Europejskiej, w Stanach Zjednoczonych, krajach azjatyckich oraz krajach Ameryki Południowej.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Miejscem wykonywania pracy przez pracownika – określonym w umowie o pracę – są siedziby klientów końcowych oraz inne miejsca wskazane przez klientów końcowych na terenie państw Unii Europejskiej i poza nią, w których Wnioskodawca świadczy usługi (...).

Charakter pracy pracowników Wnioskodawcy opiera się na konieczności stałego przemieszczania się, a podróż nie stanowi zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych.

Wobec powyższego pracodawca nie wypłaca pracownikom diet, o których mowa w art. 77⁵ Kodeksu pracy oraz w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Pracownicy posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Państwem rezydencji podatkowej oraz ośrodkiem interesów życiowych pracowników Wnioskodawcy wyjeżdzających do pracy za granicę jest Rzeczpospolita Polska oraz posiadają oni w Polce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Od wynagrodzenia (przychodu) pracowników naliczane są składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz naliczany jest podatek dochodowy od osób fizycznych.

Aktualnie pracodawca nie pomniejsza przychodu pracownika o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą.

Podatek dochodowy od osób fizycznych pobierany z wynagrodzenia pracowników pracujących za granicą przekazywany jest do właściwego polskiego urzędu skarbowego.

Pracownicy Wnioskodawcy – z uwagi na charakter obowiązków zawodowych – wykonują pracę w systemie zadaniowego czasu pracy, o którym mowa w art. 140 ustawy – Kodeks pracy.

Pytanie

Czy wynagrodzenie wypłacane pracownikom Wnioskodawcy za okres, w którym wykonują oni pracę poza granicami Polski i nie jest to dla nich podróż służbowa, będzie korzystało ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem w odniesieniu do pracowników, którzy wykonują pracę poza granicami Polski i nie jest to dla nich podróż służbowa, ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z przepisami wolna od podatku jest część przychodów osób mieszkających w Polsce, a przebywających czasowo za granicą i uzyskujących tam dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety (określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju). W takiej sytuacji podstawę do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przychód pracownika pomniejszony o równowartość 30% diet za każdy dzień (również za sobotę i niedzielę) pobytu za granicą, z wyłączeniem dni jeśli w danym miesiącu pracownik przebywa na zwolnieniu lekarskim, delegacji lub korzystał z urlopu.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2.przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

W myśl art. 21 ust. 15 powołanej ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

1.pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej;

2.pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83 lub 83a;

3.uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT może skorzystać podatnik, który m.in.:

1.posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy (w rozumieniu art. 3 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

2.uzyskuje w danym roku podatkowym dochody ze źródeł przychodu wymienionych ściśle w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT,

3.czasowo przebywa za granicą,

4.pobyt ten nie jest związany z odbywaniem podróży służbowej.

Definicja podróży służbowej została wskazana w art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy który stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Orzecznictwo i doktryna silnie zaznaczają relację zachodzącą między poleceniem pracodawcy, a czynnikiem miejsca. Uznaje się, że o podróży służbowej można mówić tylko wówczas, gdy pracownik wykonuje zadanie służbowe poza umownie określonym miejscem wykonywania pracy.

Miejsce wykonywania pracy można ustalić na trzy sposoby – jako punkt geograficzny, jako obszar i jako miejsce ruchome.

W świetle art. 29 § 1 ustawy – Kodeks Pracy – określenie w umowie o pracę m.in. miejsca wykonywania pracy, pozostaje w gestii stron stosunku pracy. Nie ma przeszkód prawnych, aby w umowie o pracę zawartej z np. z serwisantem, określono jako miejsce jej wykonywania siedzibę przedsiębiorcy. W kontekście rozważanej sprawy ważne jest jednak faktyczne wykonywanie obowiązków pracowniczych, a nie wyłącznie swoista deklaracja złożona w umowie o pracę.

Podróż służbowa ma tymczasowy i krótkotrwały charakter, ma stanowić coś wyjątkowego w całokształcie obowiązków danego pracownika i sprowadzać się do wykonania określonego przez pracodawcę zadania. Celem podróży służbowej jest dotarcie do miejsca wykonywania zadania zleconego przez pracodawcę, które znajduje się poza wynikającym z umowy o pracę miejscem stałego świadczenia pracy. Nie jest jej celem stałe wykonywanie pracy w tej miejscowości, lecz jedynie czasowe wykonanie zleconego zadania służbowego. Zadanie to musi być przy tym skonkretyzowane przez pracodawcę i nie może mieć charakteru generalnego.

Typowa podróż służbowa charakteryzuje się zatem tym, że w kompleksie obowiązków pracownika stanowi zjawisko nietypowe, okazjonalne. Obejmuje ona czas dojazdu do miejsca wykonywania pracy, świadczenia pracy oraz powrotu do stałego miejsca zatrudnienia lub innego miejsca wskazanego przez pracodawcę (np. miejscowości zamieszkania lub pobytu pracownika).

Zdaniem Sądu Najwyższego „podróż służbowa nie może polegać na wykonywaniu uzgodnionej przez strony pracy, która ze swej istoty polega na stałym przemieszczaniu się po określonym obszarze, bowiem pracownik realizuje jedynie niewykraczające poza warunki umówione przez strony zobowiązanie, jakie przyjął, nawiązując stosunek pracy. Należności przewidziane w art. 77⁵ § 1 k.p. również w zamyśle ustawodawcy mają służyć kompensowaniu wydatków ponoszonych przez pracownika w odbywanej doraźnie podróży służbowej, a nie wykonującego pracę polegającą na stałym pokonywaniu przestrzeni”.

W innej uchwale Sądu Najwyższego stwierdzono, że poza pracownikami mobilnymi występują zatrudnieni, którzy wprawdzie stale się nie przemieszczają, jednak wykonują pracę w różnych miejscach (np. pracownicy budowlani) – chodzi o tak zwane ruchome miejsce pracy. Każdorazowo stałym miejscem pracy takiego pracownika, w rozumieniu art. 77⁵ § 1 KP, jest miejsce (budowa), w którym przez dłuższy czas systematycznie świadczy pracę. Pracownik taki nie jest w podróży służbowej.

Należy zatem uznać, że pracownicy Wnioskodawcy nie są co do zasady w podróży służbowej.

Aktywność tych pracowników i przebywanie za granicą wynika bowiem z rodzaju umówionej pracy.

Pojęcie tzw. pobytu czasowego, w odróżnieniu od tzw. pobytu stałego, oznacza na gruncie prawa polskiego, iż określona osoba fizyczna faktycznie przebywa, czyli zamieszkuje "bez zamiaru zmiany miejsca pobytu stałego, w innej miejscowości pod oznaczonym adresem lub w tej samej miejscowości, lecz pod innym adresem.”

Wydaje się, iż nie ma w kontekście powyższego rozwiązania znaczenia, czy pracownik przebywający czasowo za granicą, został do takiego miejsca oddelegowany, czy też jest to jego miejsce pracy wskazane w umowie o pracę.

Według sądów podstawę zwolnienia części dochodów ze stosunku pracy stanowi wykonywanie przez osoby zamieszkałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pracy poza jej granicami podczas czasowego ich tam pobytu.

Wobec powyższego, skoro państwem rezydencji podatkowej oraz ośrodkiem interesów życiowych pracowników wyjeżdzających do pracy za granicę, między innymi do krajów UE i Stanów Zjednoczonych jest Rzeczpospolita Polska i posiadają oni w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy i pracownicy ci uzyskują w danym roku podatkowym przychody ze stosunku pracy czasowo przebywając za granicą, a dodatkowo pobyt ten nie jest podróżą służbową, to ww. pracownicy mogą skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 20 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i płatnik może powyższe zwolnienie uwzględnić przy obliczaniu podstawy opodatkowania ich przychodów oraz pobieraniu i wpłacaniu zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego oraz nieprawidłowe w części dotyczącej dni, do których ma ono zastosowanie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 32 ust. 9 tej ustawy:

Wedle art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Z art. 3 ust. 1a powołanej ustawy wynika, że:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Z opisu stanu faktycznego w szczególności wynika, że Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Miejscem wykonywania pracy przez pracownika – określonym w umowie o pracę – są siedziby klientów końcowych oraz inne miejsca wskazane przez klientów końcowych na terenie państw Unii Europejskiej i poza nią, w których Wnioskodawca świadczy usługi (...).

Charakter pracy pracowników Wnioskodawcy opiera się na konieczności stałego przemieszczania się, a podróż nie stanowi zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych.

Wobec powyższego pracodawca nie wypłaca pracownikom diet, o których mowa w art. 77⁵ Kodeksu pracy oraz w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Pracownicy posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Państwem rezydencji podatkowej oraz ośrodkiem interesów życiowych pracowników Wnioskodawcy wyjeżdzających do pracy za granicę jest Rzeczpospolita Polska oraz posiadają oni w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Zatem ww. osoby – w związku z pracą wykonywaną poza granicami Polski – uzyskują przychody ze stosunku pracy.

Wskazać jednocześnie należy, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych:

Na mocy art. 21 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 15c ww. ustawy:

Zwolnienie wynikając z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych ma zatem zastosowanie do pracowników mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy uzyskują m.in. przychody ze stosunku pracy i czasowo przebywają za granicą w związku z pracą, którą tam wykonują. Ww. zwolnienie ma zastosowanie tylko wówczas, gdy praca za granicą nie jest wykonywana w ramach podróży służbowej.

Wobec powyższego wyjaśnić nalezy, że pojęcie „podróży służbowej” zostało zdefiniowane w art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465, ze zm.), który stanowi:

Podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 Kodeksu pracy. Przepis ten w § 1 stanowi, że:

Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy.

Podróżą służbową jest zatem taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, art. 77⁵ § 1 KP odnosi się jedynie do zadania służbowego rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Podstawę formalną podróży służbowej stanowi również polecenie wyjazdu. Polecenie takie powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji. Zadanie musi być skonkretyzowane, tj. nie może mieć charakteru ogólnego. Nie jest zatem podróżą służbową wykonywanie pracy (zadań) w różnych miejscowościach, gdy przedmiotem zobowiązania pracownika jest stałe wykonywanie pracy (zadań) w tych miejscowościach.

W uchwalesiedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 podkreślono, że podróż służbowa nie jest tym samym, co wykonywanie pracy. Polecone pracownikowi do wykonania w podróży służbowej zadanie służbowe różni się od pracy "określonego rodzaju", do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w stosunku pracy (art. 22 § 1 kodeksu pracy). Przepis art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy wskazuje na incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter podróży służbowej. Ze względu na przedmiot podróży służbowej istotne jest to, że pracownik ma wykonywać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania w poleceniu pracodawcy. Podstawę formalną podróży służbowej stanowi, po pierwsze, polecenie wyjazdu. Polecenie takie powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji. Zadanie musi być skonkretyzowane; nie może mieć charakteru generalnego. Nie ma wątpliwości co do tego, że przez pojęcie "podróży służbowej" rozumieć należy, zgodnie z art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy, wykonywanie przez pracownika, na polecenie pracodawcy, zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Przepis ten odnosi się jedynie do zadania rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 728/20 wyjaśnił, że ze względu na przedmiot podróży służbowej istotne jest to, że pracownik ma wykonywać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania na polecenie pracodawcy, które nie powinno należeć do zwykłych, umówionych czynności pracowniczych (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 18 marca 1998 r., sygn. akt III ZP 20/97, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 marca 2009 r., sygn. akt II PK 210/08).

W judykaturze dokonuje się wyraźnego rozróżnienia między pracownikami odbywającymi nietypowe podróże służbowe a pracownikami wykonującymi pracę w ramach delegacji (podróży służbowej) ze względu na sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania (por. wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., II PK 138/09, MoPr Nr 6/2010, s. 312 i z 9 lutego 2010 r., II PK 57/09, OSNP Nr 15-16/2011, poz. 200).

Co istotne, praca robotnika budowlanego nie polega ze swej istoty na stałym przemieszczaniu się na określonym obszarze geograficznym (jak to ma miejsce w przypadku kierowców, czy przedstawicieli handlowych). Praca taka ma jednak nietypowy charakter z tego względu, że choć nie polega na stałym przemieszczaniu się, to jednak rodzaj prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej w dużej mierze determinuje konieczność wykonywania przez pracownika pracy w różnych miejscach, przy czym nie odbywa się to incydentalnie (okazjonalnie), ale stale i przez dłuższy okres (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 7 lipca 2011 r. o sygn. akt III PZP 3/11). Specyfika niektórych branż (na przykład budowlanej) ma to do siebie, że sukcesywnie ulegają zmianie miejsca, w których realizowane są inwestycje. Gdy jedna budowa zostanie zakończona przez przedsiębiorcę budowlanego, zachodzi gospodarcza konieczność rozpoczęcia nowej inwestycji, która na ogół będzie prowadzona w innym miejscu. Należy również wziąć pod uwagę, że miejsce wykonywania pracy określone w umowie o pracę nie może być wskazane zupełnie dowolnie, ale musi odzwierciedlać odpowiadający prawdzie stan rzeczy i być właściwie skorelowane z rodzajem pracy świadczonej przez pracownika oraz rodzajem działalności pracodawcy.

Należy zatem uznać, że pracownik przedsiębiorstwa budowlanego realizującego inwestycje w różnych miejscowościach może mieć w umowie o pracę określone miejsce wykonywania pracy (art. 29 § 1 pkt 2 k.p.) jako miejsce, gdzie jego pracodawca prowadzi budowy lub innego rodzaju stałe prace, ewentualnie ze wskazaniem, na jakim obszarze geograficznym. Stałym miejscem pracy takiego pracownika w rozumieniu art. 77⁵ § 1 k.p. jest wówczas każdorazowo to miejsce, w granicach określonych w umowie o pracę, w którym pracownik przez dłuższy czas, stale, systematycznie świadczy pracę (miejsce budowy realizowanej przez pracodawcę).

Stanowisko zawarte w tym wyroku zostało zaakceptowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 420/21, w którym wskazano: w rozpoznawanej sprawie pracownicy skarżącego świadczyli pracę w miejscu uzgodnionym z pracodawcą przy zawieraniu umowy o pracę jako miejsce stałego wykonywania obowiązków pracowniczych polegających na wykonywaniu różnego rodzaju prac budowlanych. Pracownicy ci, jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji i organy podatkowe, nie byli w związku z tym w podróży służbowej.

Skoro zatem– w opisanym stanie faktycznym – Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę, a miejscem wykonywania pracy przez tych pracowników, określonym w umowie o pracę, są siedziby klientów końcowych oraz inne miejsca wskazane przez klientów końcowych na terenie państw Unii Europejskiej i poza nią, w których Wnioskodawca świadczy usługi (...), to wówczas, gdy zgodnie z postanowieniami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody tych pracowników podlegają opodatkowaniu w Polsce, na Państwu ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy wynikający z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy pracownicy ci nie są w podróży służbowej, gdyż charakter ich pracy opiera się na konieczności stałego przemieszczania się, a podróż nie stanowi zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych– do przychodu uzyskanego w związku z pracą wykonywaną poza granicami Polski – mogą Państwo zastosować zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. zwolnienie obejmuje przychód w kwocie odpowiadającej 30% diety za każdy dzień pobytu pracownika za granicą, w którym pozostawał on w stosunku pracy.

Zatem omawiane zwolnienie przysługuje również za dni wolne od pracy (soboty i niedziele oraz urlop wypoczynkowy) i za dni przebywania na zwolnieniu lekarskim, za które pracodawca wypłaca wynagrodzenie, ponieważ co do zasady wówczas pracownik przebywajacy za granicą Polski uzyskuje przychody ze stosunku pracy.

Natomiast ww. zwolnienie nie przysługuje za dni, w których pracownik przebywający czasowo za granicą Polski w celu wykonywania obowiazków pracowniczych jest na zwolnieniu chorobowym, za czas którego pobiera zasiłek pieniężny z ubezpieczenia społecznego oraz gdy przebywa na urlopie bezpłatnym, ponieważ w tym czasie nie uzyskuje on przychodów ze stosunku pracy. Ww. zwolnienie nie przysługuje również za dni, w których pracownik przebywający czasowo za granicą Polski w celu wykonywania obowiazków pracowniczych zostanie wysłany w podróż służbową.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.