Interpretacja indywidualna z dnia 3 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.435.2024.1.MW

Powstanie w Polsce zakładu podatkowego Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z póżn. zm. - dalej: "ustawa o CIT") oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 lipca o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku, powstał w Polsce zakład podatkowy Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z póżn. zm. - dalej: "ustawa o CIT") oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 z późn. zm. - dalej: "UPO PL-DE").

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka A. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką prawa niemieckiego, której forma prawna odpowiada polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Republice Federalnej Niemiec i jest niemieckim rezydentem podatkowym, podlegającym w tym kraju opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż maszyn do (…). Produkty oferowane przez Spółkę obejmują różne rodzaje maszyn, takie jak: (…).

Spółka oferuje również usługi serwisowania maszyn. W tym zakresie Spółka dba o utrzymanie i naprawę maszyn, aby zapewnić ich optymalną wydajność i funkcjonalność.

Należy również zauważyć, że oprócz wyżej opisanego przedmiotu działalności, Wnioskodawca świadczy również usługi w następujących obszarach:

·Automatyzacja procesów - Spółka projektuje i wdraża rozwiązania z zakresu automatyzacji procesów produkcyjnych. Systemy oferowane przez Spółkę pomagają zwiększyć wydajność, obniżyć koszty i poprawić jakość produkcji,

·Badania i rozwój - Spółka inwestuje w badania i rozwój, aby stale doskonalić swoje produkty i wprowadzać innowacje. Dzięki temu możliwe jest dostarczanie nowoczesnych i efektywnych rozwiązań dla klientów,

·Szkolenia i wsparcie techniczne - Spółka oferuje szkolenia dla użytkowników swoich maszyn oraz zapewnia wsparcie techniczne, co pomaga klientom w pełnym wykorzystaniu potencjału maszyn i rozwiązań,

·Konsulting - Spółka udziela porad i konsultacji z zakresu technologii cięcia i nawijania. Dzięki swojemu doświadczeniu Spółka może doradzać klientom w wyborze najlepszych rozwiązań.

Główna siedziba Wnioskodawcy znajduje się w (…), w (…), w Niemczech. Wnioskodawca posiada w tej lokalizacji zakład produkcyjny o powierzchni (…) m², gdzie zatrudnia ponad (…) pracowników. Spółka projektuje, sprzedaje i oddaje do użytkowania innowacyjne, wysokiej jakości maszyny na rynek międzynarodowy, posiadając klientów na całym świecie, m.in. w Indiach, USA, czy Chinach.

Wnioskodawca zatrudnia m.in. pracownika będącego polskim rezydentem podatkowym na stanowisku inżyniera serwisu elektrycznego na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony (dalej: "Pracownik").

Istotna część obowiązków zawodowych Pracownika wykonywana jest przez niego fizycznie, w pomieszczeniach należących do klientów Spółki. W ramach tej części obowiązków Pracownik jest odpowiedzialny za:

1) Obsługę wezwań serwisowych od klienta Spółki:

a.Wstępne spotkanie z klientem w celu wyjaśnienia okoliczności, które doprowadziły do usterki,

b.Diagnoza usterki na maszynie,

c.Rozwiązywanie problemów wspólnie z klientem.

2) Uruchomienie maszyn:

a.Włączenie szafy elektrycznej,

b.Uruchomienie sieci (…),

c.Przeprowadzenie kontroli wejść/wyjść oraz eliminacja usterek zacisków,

d.Przeprowadzenie testu funkcjonalnego urządzenia,

e.Uruchomienie interfejsów do innych branż (obsługa, dźwig, linia produkcyjna),

f.Uruchomienie maszyn z materiałem,

g.Szkolenie personelu klienta z wykorzystaniem instrukcji obsługi,

h.Przeprowadzenie wsparcia produkcyjnego.

Pracownik wykonuje również część obowiązków zawodowych w trybie pracy zdalnej, w miejscu zamieszkania na terytorium Polski (dalej: "Home Office"). W tym zakresie Pracownik odpowiedziany jest za:

1)Przetwarzanie zgłoszeń serwisowych za pośrednictwem oprogramowania Spółki do obsługi zdalnej:

a.Nawiązywanie komunikacji z klientami za pośrednictwem czatu, poczty e-mail lub telefonu,

b.Wyjaśnienie faktów, które doprowadziły do zgłoszenia serwisowego,

c.Diagnoza usterki w maszynie,

d.Rozwiązywanie problemów wspólnie z klientem,

e.Pisanie raportów.

2)Przetwarzanie zgłoszeń serwisowych za pośrednictwem poczty elektronicznej, które są przydzielane przez koordynatorów:

a.Lokalizacja usterki u klienta za pośrednictwem poczty elektronicznej,

b.Wyszukiwanie odpowiedniej dokumentacji maszyny (cyfrowo w sieci …),

c.Pisanie instrukcji rozwiązywania problemów dla klienta,

d.Wyjaśnianie problemów technicznych za pośrednictwem zespołów z działem projektowania mechanicznego i elektrycznego w (…).

3)Przygotowywanie i monitorowanie zgłoszeń serwisowych:

a.Zbieranie informacji wymaganych do wykonania zadania z sieci (…)

b.Tworzenie raportu kosztów podróży,

c.Tworzenie raportu montażu.

Jak wynika z wyżej przedstawionego zakresu obowiązków zawodowych (realizowanych na miejscu u klienta jak również w ramach Home Office) do kompetencji Pracownika nie należy zawieranie umów z klientami, reprezentowanie Pracodawcy wobec klientów w tym zakresie lub prowadzenie negocjacji co do treści umów z klientami. Pracownik nie posiada w szczególności uprawnień do podejmowania działań związanych ze sprzedażą usług lub towarów.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Pracownik wykonuje pracę w ramach Home Office bardzo nieregularnie. W 2022 r. było to łącznie 85 dni pracy w roku kalendarzowym, natomiast w 2023 r. było to łącznie 58 dni pracy w roku kalendarzowym. Tak jak zostało już wskazane, Pracownik przeważnie świadczy swoją pracą w pomieszczeniach udostępnianych przez klientów Wnioskodawcy (na terenie Polski oraz poza granicami Polski), a praca wykonywana w trybie Home Office stanowi odstępstwo od prac fizycznie wykonywanych w lokalizacjach klientów Wnioskodawcy. Poniższe zestawienia przedstawiają poszczególne okresy wykonywania pracy fizycznie w pomieszczeniach udostępnianych przez klientów Wnioskodawcy wraz ze wskazaniem lokalizacji, w której praca była wykonywana:

2022 rok:

03.01.2022 - 05.01.2022 Polska 3 dni pracy u klienta

11.01.2022 -13.01.2022 Polska 3 dni pracy u klienta

17.01.2022 -18.01.2022 Polska 2 dni pracy u klienta

24.01.2022 - 25.01.2022 Polska 2 dni pracy u klienta

01.02.2022 - 03.02.2022 Polska 3 dni pracy u klienta

10.02.2022 -10.02.2022 Polska 1 dzień pracy u klienta

14.02.2022 -17.02.2022 Polska 4 dni pracy u klienta

28.02.2022 -12.03.2022 Wielka Brytania 13 dni pobytu

15.03.2022 -18.03.2022 Polska 4 dni pracy u klienta

23.03.2022 - 23.03.2022 Polska 1 dzień pracy u klienta

08.04.2022 -12.04.2022 Polska 5 dni pracy u klienta

13.04.2022 -13.04.2022 Polska 1 dzień pracy u klienta

26.04.2022 - 30.04.2022 Polska 5 dni pracy u klienta

02.05.2022 - 05.05.2022 Polska 4 dni pracy u klienta

24.05.2022 - 24.05.2022 Niemcy 1 dzień pobytu

25.05.2022 - 27.06.2022 Wietnam 34 dni pobytu

28.06.2022 -15.07.2022 Indie 18 dni pobytu

20.07.2022 - 30.07.2022 Polska 11 dni pracy u klienta

29.09.2022 -17.10.2022 Polska 19 dni pracy u klienta

07.11.2022 - 07.11.2022 Polska 1 dzień pracy u klienta

15.11.2022 -16.11.2022 Polska 2 dni pracy u klienta

28.11.2022 - 28.11.2022 Polska 1 dzień pracy u klienta

29.11.2022 - 29.11.2022 Zjednoczone Emiraty Arabskie 1 dzień pobytu

30.11.2022 - 08.12.2022 Wietnam 9 dni pobytu

19.12.2022 - 20.12.2022 Polska 2 dni pracy u klienta.

2023 rok:

01.02.2023 - 01.02.2023 Polska 1 dzień pracy u klienta

02.02.2023 - 25.02.2023 Japonia 24 dni pobytu

02.03.2023 - 03.03.2023 Polska 2 dni pracy u klienta

06.03.2023 - 29.03.2023 Polska 24 dni pracy u klienta

21.03.2023 - 22.03.2023 Niemcy 2 dni pobytu

04.04.2023 - 04.04.2023 Polska 1 dzień pracy u klienta

04.04.2023 - 30.06.2023 Chiny 87 dni pobytu

31.07.2023 - 02.08.2023 Polska 3 dni pracy u klienta

21.08.2023 - 21.08.2023 Polska 1 dzień pracy u klienta

21.08.2023 - 09.09.2023 Korea Południowa 19 dni pobytu

28.10.2023 - 28.10.2023 Polska 1 dzień pracy u klienta

28.10.2023 - 09.11.2023 Indonezja 12 dni pobytu

20.11.2023 - 20.11.2023 Polska 1 dzień pracy u klienta

21.11.2023 - 17.12.2023 Korea Południowa 27 dni pobytu

Należy zauważyć, że praca w ramach Home Office we wskazanych latach była wykonywana w różnych okresach, co powiązane jest typowo z projektowym charakterem pracy Pracownika. Przykładowo w okresie czerwiec-lipiec 2022 r. oraz w okres luty- lipiec 2023 r. Pracownik wykonywał pracę na terytorium Polski na rzecz różnych klientów Wnioskodawcy w udostępnionych przez nich pomieszczeniach, natomiast nie wykonywał w tych okresach w ogóle pracy w trybie Home Office z terytorium Polski.

Spółka nie zapewnia Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce. Wszelkie prace w ramach Home Office odbywają się w domu Pracownika. Przy czym, Spółka pragnie zaznaczyć, że nie ma prawa do korzystania z pomieszczeń w domu Pracownika. Co więcej, Spółka nie posiada w Polsce zaplecza technicznego w postaci nieruchomości lub maszyn będących jej własnością. Wnioskodawcy nie przysługuje również żaden tytuł prawny do nieruchomości, ani maszyn zlokalizowanych na terytorium Polski.

Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionych w części wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, powstał w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z póżn. zm. - dalej: "ustawa o CIT") oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 z póżn. zm. - dalej: "UPO PL-DE")?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

W opinii Wnioskodawcy w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, nie powstanie w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 UPO PL-DE.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis zawarty w art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Definicja "zakładu podatkowego" zawarta została w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, który stanowi, że zagraniczny zakład oznacza:

a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych;

b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa;

c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje;

-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Powyższe oznacza, iż decydujące znaczenie w tym zakresie mają regulacje zawarte w konkretnej umowie o unikaniu podwójnego podatkowania. Zatem biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Niemiec w celu ustalenia zasad opodatkowania działalności Spółki w Polsce konieczne jest - w analizowanej sytuacji - odniesienie się do postanowień UPO PL-DE.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO PL-DE: "Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO PL-DE "W rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa." Zakład w szczególności stanowią:

a)miejsce zarządu,

b)filia,

c)biuro,

d)fabryka,

e)warsztat.

f)kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Stosownie do art. 5 ust. 4 UPO PL-DE: "Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

a)placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b)utrzymanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c)utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d)stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e)stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f)utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Ponadto przepis zawarty w art. 5 ust. 5 UPO PL-DE stanowi, że jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w art. 5 ust. 4 UPO PL-DE i są takimi rodzajami działalności, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Jak wynika zatem z ustawy o CIT oraz UPO PL-DE, zakład Spółki w Polsce może powstać m. in. poprzez:

1)istnienie w Polsce stałej placówki, poprzez którą w całości lub częściowo Wnioskodawca będzie prowadził działalność, z wyłączeniem jednak stałych placówek, poprzez które prowadzona będzie działalność o charakterze pomocniczym lub uzupełniającym, lub

2)działanie Wnioskodawcy w Polsce poprzez agenta zależnego uprawnionego do działania w imieniu Wnioskodawcy.

Ad. 1. Istnienie stałej placówki

Dla stwierdzenia istnienia stałej placówki w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz UPO PL - DE, konieczne jest wystąpienie łącznie dwóch przesłanek:

·istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

·stały charakter placówki.

Należy podkreślić jednak, że zakład w Polsce nie powstanie w sytuacji, gdy Spółka wykorzystuje stałą placówkę w Polsce jedynie do prowadzenia działalności przygotowawczej lub pomocniczej.

Dokonując interpretacji postanowień UPO PL-DE należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD (dalej: "Modelowa Konwencja") stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie komentarza do niej (dalej: "Komentarz"). Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z treścią pkt 10 i 11 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD w obecnej wersji ustalonej w dniu 17 listopada 2017 r. określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej.

Zgodni z opisem stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku Spółka nie posiada żadnego biura w Polsce, ani własnego, ani wynajmowanego. Spółka nie dysponuje też w Polsce żadną inną powierzchnią, w której mogłaby prowadzić działalność gospodarczą. Skoro zatem Spółka nie dysponuje w Polsce żadnymi pomieszczeniami ani inną powierzchnią pod jakimkolwiek tytułem prawnym (Spółka nie zapewnia Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce), to nie sposób uznać, że wykonywanie czynności Pracownika w ramach Home Office odbywać się będzie w placówce pozostającej do dyspozycji Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, nie sposób również stwierdzić, że Wnioskodawca dysponuje stałą placówką w postaci pomieszczeń udostępnionych przez klientów Wnioskodawcy w celu realizacji usług serwisowych, których wykonanie powierzone jest Pracownikowi, bowiem również w przypadku tych pomieszczeń Wnioskodawca nie posiada prawa do ich dysponowaniem (pomieszczenia te udostępnione są wyłącznie w celu realizacji usług serwisowych). Tym samym, nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka (tj. istnienie placówki) warunkująca powstanie zakładu w rozumieniu art. 5 UPO PL-DE.

Tym niemniej, nawet gdyby uznane zostało, że Spółka w związku z zatrudnieniem Pracownika wykonującego część obowiązków w trybie Home Office lub pomieszczeniach udostępnionych przez polskich klientów Wnioskodawcy posiada na terytorium Polski placówkę to drugą z przesłanek warunkującą powstanie zakładu w rozumieniu art. 5 UPO PL - DE jest, aby taka placówka posiadała charakter stały. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zauważyć, że jego zdaniem za brakiem stałości przemawia fakt, że Pracownik wykonuje czynności zawodowe głównie w pomieszczeniach udostępnianych przez różnych klientów Wnioskodawcy na czas wykonania usług serwisowych, a praca w trybie Home Office z terytorium Polski wykonywana jest w nieregularnych okresach (przykładowo w okresie czerwiec- lipiec 2022 r. oraz w okres luty-lipiec 2023 r. Pracownik nie wykonywał w ogóle pracy w trybie Home Office).

Komentarz do MK OECD wskazuje, że istnienie stałego zakładu należy co do zasady potwierdzić, jeśli działalność jest prowadzona poprzez placówkę przez okres powyżej 6 miesięcy.

W związku z powyższym, choć Pracownik zatrudniony jest na czas nieokreślony to z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy tj. realizacja usług serwisowych w pomieszczeniach udostępnianych przez klientów Wnioskodawcy w celu wykonania przedmiotowych usług wyłącznie na czas, w którym te usługi są wykonywane oraz z uwagi na fakt, że wykonywanie przez niego pracy w ramach Home Office ma charakter nieregularny i stanowi odstępstwo od reguły jaką jest wykonywanie pracy fizycznie w pomieszczeniach klientów Wnioskodawcy to zdaniom Wnioskodawcy w omawianym stanie faktycznym nie została spełniona przesłanka stałości placówki.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 5 ust. 4 UPO PL-OE do powstania zakładu nie dojdzie jeśli w stałej placówki prowadzona jest wyłącznie działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Tym samym, nawet gdyby zostało uznane, że w związku z wykonywaniem przez Pracownika części obowiązków zawodowych w trybie Home Office z terytorium Polski Wnioskodawca posiada w Polsce stałą placówkę to zdaniem Wnioskodawcy działalność, która jest wykonywana przez Pracownika w trybie Hornie Office stanowi działalność przygotowawczą lub pomocniczą w odniesieniu do przedmiotu działalności Wnioskodawcy wskazanego w opisie stanu faktycznego. Biorąc pod uwagę, że w ramach Home Office Pracownik odpowiedzialny jest m. in. za zdalne przetwarzanie zgłoszeń klientów dotyczących usterek w maszynach, których produkcją i sprzedażą zajmuje się Spółka to zdaniem Wnioskodawcy takie działania będą miały wyłącznie charakter przygotowawczy lub pomocniczy względem faktycznej naprawy usterki maszyny w pomieszczeniach klienta Wnioskodawcy.

Zgodnie z komentarzem do art. 5 MK OECD, działalność przedsiębiorstwa nie ma charakteru przygotowawczego i nie stanowi działalności pomocniczej, jeżeli stanowi istotną i znaczącą część działalności; przedsiębiorstwa jako całości, jeżeli nie jest prowadzona wyłącznie na rzecz głównego przedsiębiorstwa, jeżeli istnieje związek przyczynowy pomiędzy działalnością przedsiębiorstwa a dochodem przedsiębiorstwa oraz jeżeli działalność ta ma taki sam cel jak działalność przedsiębiorstwa jako całości. Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w opiniach polskich organów podatkowych i sądów administracyjnych (m.in. interpretacja podatkowa z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPB2.4510.258.2016.2.KS; interpretacja podatkowa z dnia 4 grudnia 2014 r., sygn. IPPB5.423-841/14-6/PS; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 31 stycznia 2022 r„ sygn. I SAGI 1340/21; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 lutego 2022 r., sygn. I SAGI 1609/21 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 1864/10).

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności zawodowe podejmowane przez Pracownika w trybie Home Office z terytorium Polski należy zakwalifikować do czynności o charakterze pomocniczym lub przygotowawczym względem podstawowego przedmiotu działalności Spółki. Czynności wykonywane przez Pracownika w trybie Home Office, w zakresie opisanym we wniosku nie stanowią istotnej, ani znaczącej część działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako całości, nie istnieje także związek miedzy podejmowanymi przez Pracownika czynnościami w trybie Home Office a uzyskiwanymi przez Spółkę dochodami. Czynności wykonywane przez Pracownika w trybie Home Office sprowadzają się zasadniczo do wstępnego przetwarzania zgłoszeń serwisowych klientów Wnioskodawcy za pośrednictwem oprogramowania komputerowego lub poczty elektronicznej tj. środków komunikacji na odległość. Natomiast, realizacja konkretnych, specjalistycznych działań serwisowych lub instalacyjnych wymaga fizycznej obecności Pracownika w lokalizacjach klientów Wnioskodawcy i z perspektywy przedmiotu działalności Spółki to właśnie działania realizowane przez Pracownika fizycznie w lokalizacjach klientów Wnioskodawcy są istotne.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy czynności zawodowe wykonywane przez Pracownika na rzecz Spółki w trybie Home Office stanowią czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym w odniesieniu do podstawowego przedmiotu działalności Spółki. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nie powstał dla Spółki zakład w rozumieniu UPO PL-DE.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko potwierdzone zostało w najnowszych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach m. in. z 11 czerwca 2024 roku, sygn. I SAGI 914/23: "Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że spółka może dysponować mieszkaniem pracownika, czy przeprowadzać w nim jakichkolwiek wizyty lub kontrole. Z opisu nie wynika również by spółka zobowiązywała pracownika wykonującego pracę w Polsce do wykorzystywania własnego mieszkania do prowadzenia działalności na rzecz spółki. Spółka nie wydaje również pracownikowi żadnych poleceń zobowiązujących go do wykorzystywania własnego mieszkania do działalności na jej rzecz. Ponadto z charakteru stosunku pracy nie wynika potrzeba posiadania biura. Z kolei w skardze skarżąca zaakcentowała, że nie ma ekonomicznego prawa do dysponowania/rozporządzania miejscem pracy pracowników, a także że pracownicy nie będą odbywali tam spotkań z klientami.

W takiej sytuacji spółka nie będzie posiadała stałej placówki, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza, co wyklucza spełnienie pierwszej, niezbędnej przesłanki do powstania zakładu w rozumieniu art 5 UPO"

Podobne stanowisko zostało przedstawione w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 czerwca 2024r., sygn. I SAGI 1679/23: "Sąd zauważa, iż wskazanie w zaskarżonej interpretacji podatkowej, że z jednej strony Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski lokalu, natomiast z drugiej - że stałą placówką będzie mieszkanie pracownika, jest wewnętrznie sprzeczne i pozbawione sersu. Skarżąca w żaden sposób nie zobowiązuje pracownika, aby udostępnił jej swoje mieszkania, zaś samo przekazanie mu sprzętu komputerowego nie tworzy stałej placówki. Wskazać także należy, że w komentarzu do Modelowej Konwencji OECD w pkt 19, wyraźnie wskazano, że prywatne mieszkanie pracownika wykorzystywane w charakterze „home office” nie stanowi stałej placówki w sytuacji, gdy pracownik transgraniczny wykonuje prace ze swojego domu znajdującego się w jednym państwie zamiast udostępnionego mu biura znajdującego się w drugim państwie.

Ad 2. Działalność zależnego agenta

Wnioskodawca wskazuje, że Pracownik nie dokonuje sprzedaży na terytorium Polski, nie ma również prawa do negocjowania cen usług lub towarów. Pomimo, że Pracownik związany jest ze Spółką umową o pracę, nie jest jej zależnym przedstawicielem. Pracownik nie posiada żadnych uprawnień do reprezentowania Spółki w Polsce, jak również nie dysponuje żadnymi pełnomocnictwami do zawierania umów z klientami Spółki. Analizując zakres obowiązków pracownika nie można również stwierdzić, że posiada on pełnomocnictwo faktyczne do działania w imieniu Spółki.

Przepis zawarty w art 5 ust. 5 UPO PL-DE stanowi, że jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Jednak zakład podatkowy na mocy art 5 ust 5 UPO PL-DE może powstać tylko wówczas, gdy określona osoba działa w imieniu danego przedsiębiorstwa oraz wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w tym Umawiającym się Państwie, w którym miałby powstać zakład podatkowy.

Jak wskazano powyżej, zakład podatkowy Spółki niemieckiej w Polsce może także powstać na podstawie art. 5 ust. 5 UPO PL-DE, jeżeli Spółka niemiecka będzie działała w Polsce poprzez agenta zależnego, uprawnionego do działania w jej imieniu.

Mając na uwadze fakt, że Pracownik nie jest uprawniony do zawierania ani negocjowania umów handlowych w imieniu Wnioskodawcy, co stanowi podstawową przesłankę umożliwiającą uznanie danego podmiotu za zależnego przedstawiciela (agenta), działalność Pracownika nie może być również uznana za działalność zależnego agenta.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w części wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, nie powstał w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 UPO PL-DE.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko potwierdzone zostało m. in. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2022, sygn. I SA/GI 547/22: "Nie można bowiem, zdaniem Sądu uznać, że w Polsce powstanie zakład Spółki, albowiem Spółka: nie będzie posiadać w Polsce stałej placówki (z uwagi na brak możliwości dysponowania Home Office Pracowników przez Spółkę); nie będzie prowadzić w Polsce ("poprzez" Pracowników) sprzedaży towarów/usług (wszystkie istotne aspekty "sprzedaży”, w szczególności ustalanie cen i indywidualnych warunków umów w postaci obniżek tych cen, będą prowadzone z terenu Niemiec - Pracownicy nie będą prowadzili procesów o charakterze administracyjnym).

W związku z powyższym na Spółce nie ciąży i nie będzie ciążył obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych."

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie zadanego pytania jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90, dalej: „UPO” lub „umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłączono spod pojęcia „zakładu” działalność polegającą na:

Zatem art. 5 ust. 4 UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które stanowią wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 (nie stanowią one zakładu w rozumieniu umowy, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki). Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco.

Stosownie do art. 5 ust. 5 UPO:

Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO:

Jak wynika z art. 5 ust. 5 UPO, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).

Podsumowując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-niemieckiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

‒istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

‒stały charakter takiej placówki,

‒wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Podkreślić należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”, musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji (pomieszczeniu czy przestrzeni), będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność „przez” miejsce wykonywania tej czynności (komentarz do art. 5 Konwencji OECD pkt 4.6).

Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do artykułu 5).

Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zatrudnia pracownika będącego polskim rezydentem podatkowym na stanowisku inżyniera serwisu elektrycznego na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Istotna część obowiązków zawodowych Pracownika wykonywana jest przez niego fizycznie, w pomieszczeniach należących do klientów Spółki. Pracownik wykonuje również część obowiązków zawodowych w trybie pracy zdalnej (Home Office), w miejscu zamieszkania na terytorium Polski. Zgodnie ze wskazaniem Spółki, Pracownik wykonuje pracę w ramach Home Office bardzo nieregularnie. W 2022 r. było to łącznie 85 dni pracy w roku kalendarzowym, natomiast w 2023 r. było to łącznie 58 dni pracy w roku kalendarzowym. Praca w ramach Home Office we wskazanych latach była wykonywana w różnych okresach, co powiązane jest typowo z projektowym charakterem pracy Pracownika. Przykładowo w okresie czerwiec-lipiec 2022 r. oraz w okres luty- lipiec 2023 r. Pracownik wykonywał pracę na terytorium Polski na rzecz różnych klientów Spółki w udostępnionych przez nich pomieszczeniach, natomiast nie wykonywał w tych okresach w ogóle pracy w trybie Home Office z terytorium Polski.

Spółka nie zapewnia Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce. Wszelkie prace w ramach Home Office odbywają się w domu Pracownika. Spółka zaznacza, że nie ma prawa do korzystania z pomieszczeń w domu Pracownika. Spółka nie posiada w Polsce zaplecza technicznego w postaci nieruchomości lub maszyn będących jej własnością. Spółce nie przysługuje również żaden tytuł prawny do nieruchomości, ani maszyn zlokalizowanych na terytorium Polski.

W rozpoznawanej sprawie, co prawda Spółka nie zapewnia Pracownikowi powierzchni biurowej w Polsce oraz nie posiada w Polsce zaplecza technicznego w postaci nieruchomości lub maszyn będących jej własnością, jednak świadczenie pracy przez pracownika zatrudnionego przez Spółkę w sposób stały z miejsca zamieszkania jak i u klientów świadczy o istnieniu stałej placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika. Jak już bowiem wskazano, nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką, lecz wystarczy zwykła jego obecność w konkretnym miejscu. W dobie możliwości świadczenia pracy zdalnie, miejsce w którym pracownik świadczy pracę na rzecz zagranicznego pracodawcy (niezależnie czy w warunkach domowych, czy w innym miejscu) można uznać za odrębną placówkę tego przedsiębiorstwa. Ponadto, charakteryzując pierwszą z przesłanek wskazano już na jej poziom trwałości i powtarzalności.

W tym miejscu ponownie należy podnieść, iż w literaturze przedmiotu podkreśla się, że cecha stałości oznacza, że placówka winna posiadać określony stopień trwałości. Zatem nie może mieć charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Krótkotrwale istniejąca placówka również może być uznana za stałą, o ile została zorganizowana z zamiarem stałego wykorzystywania. Decydujące znaczenie dla przyjętej klasyfikacji placówki mają intencje podmiotu, który ją prowadzi. Odczytanie tych intencji może w praktyce rodzić poważne wątpliwości, zatem powinny być brane pod uwagę tylko takie intencje, jakie można wywnioskować ze sposobu działania podatnika, tj. sposobu zorganizowania placówki.

Ponadto, jeżeli konkretna placówka jest użytkowana tylko przez krótki czas, lecz to użytkowanie powtarza się regularnie przez długi okres, to nie można uważać, że taka placówka ma czysto tymczasowy charakter (pkt 6.1 Komentarza do artykułu 5).

Podnieść również należy, iż zawarcie umowy o pracę z pracownikiem jest czynnością prawną dwustronną, na mocy której powstaje stosunek pracy.

Zgodnie z art. 22 § 1 ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2023 r., poz. 1465 ze zm., dalej: „KP”)

Praca wykonywana w ramach stosunku pracy jest świadczeniem ciągłym – zakłada istnienie trwałej więzi prawnej. Istota ciągłości świadczenia pracy w ramach stosunku pracy tkwi w tym, że zobowiązanie pracownika nie polega na jednorazowym wykonaniu pewnej czynności lub na wykonaniu ich zespołu składającego się na określony rezultat, lecz wiąże się z wykonywaniem określonych czynności w powtarzających się odstępach czasu, w okresie istnienia trwałej więzi łączącej pracownika z pracodawcą (wyrok SN z 14.12.1999r., sygn. akt: I PKN 451/99).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że zatrudnienie przez Spółkę pracownika na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony ma dłuższą perspektywę i z pewnością nie ma charakteru tymczasowego.

W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że Państwa działalność na terytorium Polski spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru.

Cechą zakładu jest również to, iż przez placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Ponadto zakład może powstać również wtedy, gdy przedsiębiorstwo utrzymuje stałą placówkę w celu dostarczenia części zamiennych do maszyn swych odbiorców lub w celu konserwacji albo reperacji tych maszyn. Ze względu na to, że jednostki świadczące usługi będące następstwem sprzedaży wykonują istotną i znaczącą część czynności na rzecz klienteli przedsiębiorstwa, ich działalność nie ma zwykłego pomocniczego charakteru (pkt 25 Komentarza do artykułu 5).

Jak wynika z wniosku przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż maszyn do (…). Spółka oferuje również usługi serwisowania maszyn. W tym zakresie Spółka dba o utrzymanie i naprawę maszyn, aby zapewnić ich optymalną wydajność i funkcjonalność.

Należy również zauważyć, że oprócz wyżej opisanego przedmiotu działalności, Wnioskodawca świadczy również usługi w następujących obszarach:

·Automatyzacja procesów - Spółka projektuje i wdraża rozwiązania z zakresu automatyzacji procesów produkcyjnych. Systemy oferowane przez Spółkę pomagają zwiększyć wydajność, obniżyć koszty i poprawić jakość produkcji,

·Badania i rozwój - Spółka inwestuje w badania i rozwój, aby stale doskonalić swoje produkty i wprowadzać innowacje. Dzięki temu możliwe jest dostarczanie nowoczesnych i efektywnych rozwiązań dla klientów,

·Szkolenia i wsparcie techniczne - Spółka oferuje szkolenia dla użytkowników swoich maszyn oraz zapewnia wsparcie techniczne, co pomaga klientom w pełnym wykorzystaniu potencjału maszyn i rozwiązań,

·Konsulting - Spółka udziela porad i konsultacji z zakresu technologii cięcia i nawijania. Dzięki swojemu doświadczeniu Spółka może doradzać klientom w wyborze najlepszych rozwiązań.

Główna siedziba Wnioskodawcy znajduje się w (…), w (…), w Niemczech. Wnioskodawca posiada w tej lokalizacji zakład produkcyjny o powierzchni (…) m², gdzie zatrudnia ponad (…) pracowników. Spółka projektuje, sprzedaje i oddaje do użytkowania innowacyjne, wysokiej jakości maszyny na rynek międzynarodowy, posiadając klientów na całym świecie, m.in. w Indiach, USA, czy Chinach.

Pracownik będący polskim rezydentem podatkowym, zatrudniony przez Spółkę na stanowisku inżyniera serwisu elektrycznego w zakresie obowiązków zawodowych wykonywanych w Polsce w lokalizacjach klientów Spółki odpowiedzialny jest za:

1) Obsługę wezwań serwisowych od klienta Spółki:

a.Wstępne spotkanie z klientem w celu wyjaśnienia okoliczności, które doprowadziły do usterki,

b.Diagnoza usterki na maszynie,

c.Rozwiązywanie problemów wspólnie z klientem.

2) Uruchomienie maszyn:

a.Włączenie szafy elektrycznej,

b.Uruchomienie sieci (…),

c.Przeprowadzenie kontroli wejść/wyjść oraz eliminacja usterek zacisków,

d.Przeprowadzenie testu funkcjonalnego urządzenia,

e.Uruchomienie interfejsów do innych branż (obsługa, dźwig, linia produkcyjna),

f.Uruchomienie maszyn z materiałem,

g.Szkolenie personelu klienta z wykorzystaniem instrukcji obsługi,

h.Przeprowadzenie wsparcia produkcyjnego.

Ponadto, ww. Pracownik w zakresie obowiązków zawodowych, wykonywanych w trybie pracy zdalnej w miejscu zamieszkania na terytorium Polski, odpowiedziany jest również za:

1)Przetwarzanie zgłoszeń serwisowych za pośrednictwem oprogramowania Spółki do obsługi zdalnej:

a.Nawiązywanie komunikacji z klientami za pośrednictwem czatu, poczty e-mail lub telefonu,

b.Wyjaśnienie faktów, które doprowadziły do zgłoszenia serwisowego,

c.Diagnoza usterki w maszynie,

d.Rozwiązywanie problemów wspólnie z klientem,

e.Pisanie raportów.

2)Przetwarzanie zgłoszeń serwisowych za pośrednictwem poczty elektronicznej, które są przydzielane przez koordynatorów:

a.Lokalizacja usterki u klienta za pośrednictwem poczty elektronicznej,

b.Wyszukiwanie odpowiedniej dokumentacji maszyny (cyfrowo w sieci …),

c.Pisanie instrukcji rozwiązywania problemów dla klienta,

d.Wyjaśnianie problemów technicznych za pośrednictwem zespołów z działem projektowania mechanicznego i elektrycznego w (…).

3)Przygotowywanie i monitorowanie zgłoszeń serwisowych:

a.Zbieranie informacji wymaganych do wykonania zadania z sieci (…)

b.Tworzenie raportu kosztów podróży,

c.Tworzenie raportu montażu.

Biorąc pod uwagę powyższy zakres obowiązków, należy wskazać, iż polski Pracownik wykonuje na terenie Polski przede wszystkim czynności zmierzające do osiągnięcia przez Państwa przychodów z zasadniczej działalności gospodarczej polegającej m. in. na świadczeniu usług serwisowania maszyn.

Zdaniem Organu i wbrew temu co Państwo twierdzą czynności podejmowane przez Pracownika zatrudnionego w Polsce nie powinny być kwalifikowane do czynności o charakterze pomocniczym (przygotowawczym).

Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (punkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10). Zatem, jak już wskazano zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Działanie Spółki i Pracownika w Polsce w zakresie opisanym we wniosku jest ściśle połączone i stanowi istotną część działalności przedsiębiorstwa jako całości oraz istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez Spółkę dochodami. Mając na uwadze cel w postaci świadczenia usług serwisowania maszyn, nie można twierdzić że stała palcówka jest utrzymywana wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że zarówno działalność Pracownika wykonującego czynności w Polsce, jak i działalność Spółki związane są ze świadczeniem usług serwisowania maszyn. Zatem, stała placówka jaką jest działalność podejmowana przez Pracownika w ramach wymienionych obowiązków pracowniczych nie może korzystać z przywilejów wynikających z treści art. 5 ust. 4 lit e) UPO.

Zatem, w analizowanym zdarzeniu nie można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze Państwa działalności na terytorium Polski za pośrednictwem ww. Pracownika w odniesieniu do działalności Państwa Spółki. Pracownik zatrudniony w Polsce wykonują zasadniczą działalność gospodarczą Spółki.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zasada tzw. zależnego przedstawiciela, o której mowa w wyżej powołanym art. 5 ust. 5 UPO, stanowi alternatywę w stosunku do zasad ogólnych wyrażonych w ust. 1-4 art. 5 UPO. Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy badać istnienie zakładu w oparciu o zasady ogólne zapisane w ust. 1-4 art. 5 UPO. Jeśli w wyniku zastosowania ust. 1-4 zaistnieją okoliczności powstania lub nie powstania zakładu, to nie ma konieczności badania, czy osoby działające w przedsiębiorstwie są zależne, czy niezależne od reprezentowanego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że Spółka będzie posiadała na terytorium Polski zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w rozumieniu art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, a w konsekwencji będzie podlegała w Polsce obowiązkowi podatkowemu na gruncie CIT od dochodów osiąganych przez ten zakład.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.   

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).