Interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.387.2024.1.ASK

Opodatkowanie podatkiem VAT udostępnienia infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na realizację inwestycji.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego udostępnienia infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na realizację inwestycji pn. „(...)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto (…) (dalej: „Wnioskodawca”, „JST” lub „Miasto”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) JST wyposażona jest w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. JST wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne JST obejmują m.in. sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

W związku z realizacją ww. zadań własnych Miasto sukcesywnie rozbudowuje / modernizuje infrastrukturę kultury i turystyki kulturowej na swoim terenie (dalej: „Infrastruktura”). W tym zakresie, Miasto zrealizowało inwestycję pn. „(...)” (dalej: „Inwestycja”). Jednocześnie, o ile w dalszej części wniosku mowa będzie o Infrastrukturze, należy przez to rozumieć infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji.

Inwestycja sfinansowana została zarówno ze środków własnych JST, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji były każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na Miasto fakturami VAT, na których Miasto oznaczone jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Na terenie Miasta funkcjonuje (…) Ośrodek Kultury w (…) (dalej: „OK”) działający w formie samorządowej instytucji kultury. OK realizuje swoją działalność w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87, ze zm.; dalej: „ustawa o OiPDK”). Ustawa ta nadaje samorządowym instytucjom kultury (tutaj: OK) osobowość prawną. Wnioskodawca wskazuje tym samym, iż OK nie podlega „scentralizowanemu” modelowi rozliczeń VAT Miasta.

Do przedmiotu działalności OK należy m.in. rozwój poziomu życia kulturalnego społeczeństwa, rozwijanie zainteresowań umysłowych i artystycznych, podnoszenie kultury życia codziennego i wypoczynku, organizowanie imprez poznawczych, rozrywkowych, artystycznych, także turystycznych i rekreacyjnych o zasięgu lokalnym i ponadlokalnym, upowszechnianie dóbr kultury samodzielnie, a także we współpracy z organizacjami społecznymi, placówkami oświatowymi, sportowymi, kulturalnymi, turystycznymi oraz instytucjami artystycznymi, współpraca z organizacjami pozarządowymi, stowarzyszeniami, związkami twórczymi i indywidualnymi twórcami, inspirowanie, rozwijanie zainteresowań, opiekowanie się amatorską twórczością artystyczną, prowadzenie różnorodnych form edukacji kulturalnej i wychowania przez sztukę, wspomaganie form indywidualnej i zbiorowej aktywności społecznej, przygotowanie do odbioru i tworzenia wartości kulturalnych, kształtowanie wzorów aktywnego uczestnictwa w kulturze.

Działalność OK finansowana jest z budżetu Miasta (w formie dotacji), innych dotacji, środków otrzymanych od osób fizycznych i prawnych, wpływów z działalności statutowej oraz gospodarczej OK. Zgodnie z art. 28 ust. 2-3 ustawy o OiPDK przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Zgodnie natomiast z art. 27 ww. ustawy, instytucja kultury gospodaruje samodzielnie przydzieloną i nabytą częścią mienia oraz prowadzi samodzielną gospodarkę w ramach posiadanych środków, kierując się zasadami efektywności ich wykorzystania.

Infrastrukturę przebudowaną w ramach Inwestycji, Miasto bezpośrednio po oddaniu do użytkowania odpłatnie udostępniło na rzecz OK na podstawie umowy dzierżawy zawartej z OK (…) 2023 r. (dalej: „Umowa”).

Infrastruktura wykorzystywana jest przez OK do świadczenia odpłatnych usług w zakresie kultury i turystki.

Opłaty uiszczane z tytułu przedmiotowych usług stanowią dochód OK. Z kolei Miasto z tytułu dzierżawy Infrastruktury pobiera od OK określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które dokumentuje wystawianymi na OK fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT. Faktury te Miasto ujmuje w swoich rejestrach sprzedaży i składanych plikach JPK_V7M oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu.

W początkowej fazie funkcjonowania przebudowanej Infrastruktury, wysokość czynszu wynikała z negocjacji Wnioskodawcy z OK i wynosiła (…) PLN netto w skali miesiąca. Przedmiotowa kwota uwzględniała m.in. okoliczności związane z rozpoczynaniem działalności przez OK w całkowicie odnowionym obiekcie (…).

Natomiast z uwagi na rozwój działalności obiektu w kolejnych miesiącach jego funkcjonowania oraz zwiększenie zainteresowania nim wśród mieszkańców Miasta i innych osób odwiedzających obiekt bądź zainteresowanych prowadzeniem na jego terenie działalności gospodarczej, a także mając na względzie wynikający z tego wzrost przychodów generowanych przez przedmiotową Infrastrukturę, Miasto w porozumieniu z OK dokonało rekalkulacji czynszu.

W drodze aneksu do Umowy z dnia (…) 2024 roku Miasto ustaliło z OK kwotę czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Infrastruktury w wysokości (…) PLN netto miesięcznie (tj. (…) PLN brutto miesięcznie). Mając na uwadze łączną wartość Inwestycji brutto (tj. (…) PLN) przedmiotowa kwota czynszu dzierżawnego brutto odpowiada co najmniej 2,5% wartości Inwestycji w skali roku i jest równa wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy.

Miasto nie dokonywało dotychczas odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji na rzecz OK stanowi po stronie Miasta czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2.Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnienie Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji, na rzecz OK stanowi po stronie Miasta czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

2.Miastu przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach jednostki samorządu terytorialnego mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. JST wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), w opinii Miasta, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz OK na podstawie umowy dzierżawy, Miasto działa w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Miasto działa w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz wykonuje usługi odpłatnego udostępnienia Infrastruktury zmodernizowanej w ramach Inwestycji na rzecz OK za wynagrodzeniem (OK uiszcza czynsz dzierżawny z tytułu przekazanej mu na podstawie Umowy Infrastruktury), przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT.

W opinii Miasta świadczone przez Miasto usługi dzierżawy na rzecz OK nie korzystają przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Miasto stanie faktycznym.

Powyższe stanowisko Miasta znajduje potwierdzenie w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2013 r., znak: ITPP2/443-871/13/RS, wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w której potwierdził on przedstawione przez podatnika stanowisko odstępując od sporządzenia uzasadnienia: „Niemniej jednak, w momencie zawarcia umowy dzierżawy, która jest umową cywilnoprawną uregulowaną w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Miasto działa jak przedsiębiorca i w konsekwencji działa w charakterze podatnika. Dlatego też, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług, powinno opodatkować VAT świadczone usługi dzierżawy (usługi takie nie skorzystają ze zwolnienia). W rezultacie uznać należy, że w przypadku zawarcia ze spółką umowy odpłatnej dzierżawy infrastruktury, działania takie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które jednocześnie - zdaniem Miasta - nie będą korzystać ze zwolnienia”.

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2017 r., znak: 2461-IBPP3.4512.227.2017.1.MN, w której organ podatkowy stwierdził, że „Tym samym dla czynności odpłatnego świadczenia usług w postaci dzierżawy na rzecz Spółki z o.o. na podstawie umowy cywilnoprawnej, jako podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem czynności te wykonywane są w sferze cywilnoprawnej. Należy stwierdzić, że świadczenie realizowane na mocy zawartej przez Gminę umowy dzierżawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy na zasadach ogólnych, bowiem ani w treści ustawy, ani w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział dla takich czynności preferencji podatkowej bądź zwolnienia”.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w innych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.589.2021.2.MB.

Reasumując świadczone przez Miasto usługi dzierżawy Infrastruktury na rzecz OK stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.

Ad 2.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W świetle ust. 2 niniejszego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

• nabywcą towarów / usług jest podatnik VAT oraz
• nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Miasta, w analizowanym stanie faktycznym, w związku z pobieraniem opłat za odpłatne udostępnienie Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji na rzecz OK, na podstawie umowy cywilnoprawnej - Umowy (umowy dzierżawy), powyższe przesłanki są spełnione i tym samym stosownie do ww. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Miastu przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących wydatki związane z Inwestycją.

W ocenie Miasta, za bezsporny należy uznać fakt, iż wydatki inwestycyjne, jakie Miasto poniosło, są związane z odpłatną usługą dzierżawy, która nie byłaby możliwa, gdyby Inwestycja nie została zrealizowana.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, Miasto po zrealizowaniu Inwestycji i uzyskaniu przez majątek pełnej zdatności do użytkowania odpłatnie udostępniło powstałą w ramach tej Inwestycji Infrastrukturę na rzecz OK. W tym celu Miasto zawarło Umowę i pobiera od OK wynagrodzenie, którego wysokość w drodze Aneksu z dnia 27 czerwca 2024 roku została finalnie skalkulowana przy uwzględnieniu wysokości odpisów amortyzacyjnych od majątku Inwestycji.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Miasta, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia VAT od wydatków, które zostały poniesione na Inwestycję. Ponadto w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpiła żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 27 września 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.539.2021.2.MJ, w której Organ wskazał, iż „Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Gminę na budowę hal sportowych, bowiem zakupy te będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT przez odpłatne udostępnianie ww. hal na podstawie umowy cywilnoprawnej”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z dnia 23 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.118.2017.2.SŚ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „w związku z wykorzystaniem boiska przez Gminę na potrzeby odpłatnego udostępniania na rzecz instytucji kultury, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z boiskiem (…)”.

Ponadto, Miasto podkreśla, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Miasto pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Miasta, nie powinno być ono traktowane inaczej / mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów / usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Miasto jako czynny podatnik VAT, zobowiązane jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz OK odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji na podstawie Umowy dzierżawy (wraz z aneksem do Umowy), ma ono jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze świadczeniem przez Miasto usługi dzierżawy Infrastruktury, Miastu przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy związane z Inwestycją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, który zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz
• mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina, która wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, które spełniają definicję działalności gospodarczej określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(...)”. Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania przebudowanej w ramach Inwestycji Infrastruktury udostępnili ją Państwo odpłatnie na rzecz (…) Ośrodka Kultury w (…) na podstawie umowy dzierżawy.

Z tytułu dzierżawy Infrastruktury pobierają Państwo od OK wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które dokumentują Państwo fakturami VAT.

W początkowej fazie funkcjonowania przebudowanej Infrastruktury wysokość czynszu wynosiła (…) zł netto. Kwota ta wynikała z Państwa negocjacji z OK i uwzględniała okoliczności związane z rozpoczęciem działalności w całkowicie odnowionym obiekcie.

Aktualna wysokość czynszu dzierżawnego wynosi (…) zł netto miesięcznie. Taka kwota czynszu odpowiada co najmniej 2,5% wartości Inwestycji w skali roku i jest równa wartości stawki amortyzacji dla przedmiotu dzierżawy.

Są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z realizowaną inwestycją są udokumentowane fakturami VAT, na których widnieją Państwo jako nabywca towarów i usług.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz OK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz OK stanowi usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie majątku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz OK na podstawie umowy dzierżawy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji.

Główne zasady odliczenia podatku VAT zostały przedstawione w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik - w rozumieniu art. 15 ustawy - ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Infrastruktura, która powstała w ramach realizacji Inwestycji, jest przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „(...)”. Odliczenie jest możliwe pod warunkiem tego, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Interpretację oparto w szczególności na informacjach, że wysokość czynszu dzierżawnego została ustalona na poziomie stawki amortyzacyjnej przewidzianej dla Infrastruktury w wysokości 2,5%.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określone, że ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu będzie odbiegała od realiów rynkowych i nie będzie równa wartości rynkowej, czy też uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że Infrastruktura wykonana w ramach inwestycji nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. posłuży również do realizacji Państwa zadań własnych) lub umowa dzierżawy zostanie rozwiązana, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).