Interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.322.2024.2.DP

Opodatkowanie sprzedaży działki, na której jest instalacja przesyłowa.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 września 2024 r. (wpływ 2 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług jako czynny podatnik podatku VAT.

Gmina jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 1 o pow. (…) ha, obj. KW (…), położonej w miejscowości A.

Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu „B.” w A., uchwalonego przez Radę Miasta Uchwałą Nr (…) z dnia (…) 2016 r. teren działki nr 1 obejmuje obrys o symbolu:

• 5MN.1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, z podstawowym przeznaczeniem pod lokalizację zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej realizowanej w formie budynków wolnostojących;
• 6ZL (północno-wschodnia część działki) - tereny lasów, oznaczone na rysunku planu symbolami 1-9ZL z podstawowym przeznaczeniem pod lasy. W granicy terenów oznaczonych na rysunku planu symbolem ZL (§ 24 planu) ustala się:

1)prowadzenie gospodarki leśnej stosownie do przepisów odrębnych;

2)możliwość realizacji niewyznaczonych na Rysunku planu szlaków turystycznych.

W granicy terenów oznaczonych na Rysunku planu symbolem ZL ustala się całkowity zakaz realizacji nowych budynków z wyjątkiem obiektów oraz urządzeń służących bezpośrednio działalności leśnej.

• 11ZR (północno-zachodnia część działki) - tereny zieleni nieurządzonej, o szczególnym znaczeniu przyrodniczym, z podstawowym przeznaczeniem jako pola uprawne, łąki, pastwiska, zalesienia i zakrzewienia śródpolne oraz zieleń położona wzdłuż cieków wodnych pełniąca funkcję otuliny biologicznej oraz izolacji od intensywnego zagospodarowania lub użytkowania.

Zgodnie z zapisem § 23 planu, w ramach przeznaczenia uzupełniającego dopuszcza się:

1)w terenach 1ZR, 2ZR, 3ZR, 4ZR, utrzymanie istniejącej zabudowy mieszkaniowej oraz usługowej z możliwością przeprowadzania remontów, przebudowy i rozbudowy na warunkach określonych w § 11,

2)utrzymanie istniejącej zabudowy mieszkaniowej oraz usługowej w obszarach występowania osuwisk aktywnych w terenach oznaczonych symbolami 6ZR, 7ZR, z możliwością przeprowadzania przebudowy oraz nadbudowy polegającej na zmianie sposobu użytkowania na warunkach określonych w § 11;

3)w terenie oznaczonym symbolem 5ZR realizację obiektów i elementów zagospodarowania związanych z funkcją sakralną, w tym kapliczki, figury, zieleń urządzoną;

4)w terenach oznaczonych symbolami 9ZR oraz 10ZR, realizację urządzeń sportowo - rekreacyjnych oraz poza zasięgiem terenów osuwisk aktywnych ciągle obiektów towarzyszących takich jak m.in. szatnie, sanitariaty wypożyczalnie sprzętu;

5)dojścia piesze i dojazdy nie wyznaczone w planie oraz miejsca postojowe;

6)trasy rowerowe i szlaki turystyczne;

7)realizację urządzeń sportu i rekreacji;

8)elementy malej architektury;

9)sieci i urządzenia infrastruktury technicznej oraz realizację urządzeń wodnych;

10)realizację zbiorników retencyjnych;

11)realizację nowych zalesień.

W granicach terenów oznaczonych na rysunku planu symbolem ZR ustala się zakaz:

1)realizacji nowej zabudowy z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1 oraz 4;

2)realizacji ogrodzeń w odległości mniejszej niż 1,5m od koryt rzecznych i cieków wodnych z uwagi na możliwość bezkolizyjnego przemieszczania się zwierząt dziko żyjących.

Ustala się zakaz niszczenia zadrzewień śródpolnych i przydrożnych, jeżeli nie wynika to z ochrony przeciwpowodziowej lub zapewnienia bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz odbudowy, utrzymania lub naprawy urządzeń wodnych.

Działka nr 1 usytuowana w rejonie ul. C. w A. zlokalizowana jest w strefie ochrony krajobrazowej, w strefie ochrony archeologicznej, a północno-wschodnia część działki w terenach osuwisk nieaktywnych - oznaczonych na rysunku planu jako elementy wynikające z unormowań odrębnych. Dodatkowo na rysunku planu, jako element informacyjny, oznaczono przebiegającą przez działkę istniejącą linię elektroenergetyczną napowietrzną 15 kV.

Gmina nabyła nieodpłatnie od Skarbu Państwa na podstawie decyzji komunalizacyjnej z dnia (…) 1993 r. działkę nr 2. Decyzją Burmistrza Miasta z dnia (…) 2022 r. działka nr 2 została podzielona m.in. na działkę nr 1.

Cena sprzedaży przedmiotowej działki została ustalona na kwotę (…) zł netto.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dotyczącego działki ewidencyjnej nr 1, nie ustalono przeznaczenia uzupełniającego na terenach o symbolu 6ZL oraz 11ZR.

Napowietrzna linia elektroenergetyczna napowietrzna 15 kV, została zlikwidowana.

Na działce ew. nr 1 usytuowana została nowa, kablowa linia energetyczna ziemna niskiego i średniego napięcia. Nieruchomość stanowiąca własność Gminy oznaczona jako działka ewidencyjna nr 1, została obciążona odpłatną i nieograniczoną w czasie służebnością przesyłu na rzecz przedsiębiorstwa przesyłowego Spółka S.A. Z uwagi na powyższe ww. linia energetyczna stanowi własność firmy Spółka S.A.

Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Decyzją komunalizacyjną z dnia (…) 1993 r. Gmina z mocy prawa, nieodpłatnie nabyła na własność nieruchomość składającą się z działki ewidencyjnej nr 2 (obecnie działka ew. nr 1). Decyzja stała się ostateczna przed wejściem w życie Ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Z posiadanych dokumentów wynika, że przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy od (…) 1999 r. do (…) 2020 r. Dzierżawa nie była opodatkowana podatkiem VAT. Zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 z późn. zm.).

Na przedmiotowej nieruchomości zostały również ustanowione 3 służebności gruntowe:

• nieograniczona w czasie, ustanowiona za jednorazowym wynagrodzeniem służebności przesyłu na rzecz Spółki;
• odpłatna i bezterminowa służebność przesyłu pod eksploatację stacji transformatorowej, kablowej linii energetycznej niskiego napięcia i średniego napięcia na rzecz Spółki;
• odpłatna i bezterminowa służebność gruntowa z przeznaczeniem pod budowę i eksploatację urządzeń służących do odprowadzania ścieków (kanalizacji sanitarnej).

Powyższe służebności podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość została przeznaczona do zbycia Uchwałą Nr (…) Rady Miasta z dnia (…) 2022 r. Po uzyskaniu interpretacji indywidualnej, planowane jest ogłoszenie przetargu na sprzedaż działki ewidencyjnej nr 1. Przedmiotowa nieruchomość będzie użytkowana zgodnie z przeznaczeniem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Klucz wartościowy polega na licytacji kwoty netto, której wartość osiągnięta w wyniku przetargu zostanie rozdzielona proporcjonalnie do powierzchni między poszczególne przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a następnie powiększona o należny podatek VAT.

Pytania

Czy sprzedaż działki w zakresie, w jakim działka obejmuje grunty o przeznaczeniu „6ZL” - będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, czy sprzedaż działki w zakresie, w jakim działka obejmuje grunt o przeznaczeniu 5MN.1 oraz 11ZR - będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Jeżeli tut. Organ podzieli stanowisko wnioskodawcy, że sprzedaż działki częściowo podlega zwolnieniu z VAT, a częściowo podlega opodatkowaniu VAT, Gmina prosi o odpowiedź na następujące pytanie:

W jaki sposób wnioskodawca powinien ustalić, jaka część ceny należnej Gminie z tytułu sprzedaży działki podlega opodatkowaniu VAT, jaka jej część jest zwolniona z VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, Sprzedaż nieruchomości w zakresie, w jakim nieruchomość obejmuje grunty o przeznaczeniu 5MN.1 - według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu podstawowej 23% stawki podatku VAT. Teren o przeznaczeniu 11ZR – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu podstawowej 23% stawki podatku VAT. Teren o przeznaczeniu 6ZL – będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, to tereny budowlane.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów nie wydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, obiektów małej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Teren oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 6ZL, co do zasady nie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę, w związku z czym korzysta ze zwolnienia.

Ze względu na to, że nieruchomość gruntowa nr 1 zlokalizowana jest na terenie, dla którego został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przeznaczenie nieruchomości należy ustalić w odniesieniu do zapisów tego planu.

Przy ustaleniu ceny sprzedaży działki nr 1 o pow. (…) ha, należy zastosować klucz wartościowy. Całkowita cena sprzedaży nieruchomości wynosi (…) zł netto.

Stosując klucz wartościowy: tereny lasów 6ZL o pow. ok. (…) ha należy zwolnić od podatku VAT, tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej 5MN.1 o pow. ok. (…) ha oraz tereny zieleni nieurządzonej 11ZR o pow. ok. (…) ha, należy opodatkować podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana, musi być wykonana przez podatnika, działającego w ramach działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedać niezabudowaną nieruchomość gruntową oznaczoną jako działka nr 1 o powierzchni (…) ha, której są Państwo właścicielem. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren działki obejmuje:

• teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 5MN.1) przeznaczony pod lokalizację zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej,
• tereny lasów (symbol 6ZL) oraz
• tereny zieleni nieurządzonej (symbol 11ZR).

Wskazali Państwo również, że na działce jest usytuowana nowa kablowa linia energetyczna ziemna niskiego i średniego napięcia. Stanowi ona własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania i zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 w związku z faktem, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren działki obejmuje teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 5MN.1), tereny lasów (symbol 6ZL) oraz tereny zieleni nieurządzonej (symbol 11ZR).

W analizowanej sprawie planują Państwo dokonać czynności cywilnoprawnej – sprzedaży nieruchomości, występując dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu, może być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Art. 2 pkt 33 ustawy:

Zwolnienie od podatku przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki, również przewidziane jest zwolnienie od podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Art. 2 pkt 14 ustawy:

W przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, możliwe jest – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Art. 3 pkt 3 i 3a Prawa budowlanego:

Gdy nie zostaną spełnione przesłanki dla zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – gdy przy ich nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, a podatnik wykorzystywał je wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat).

To zwolnienie można zastosować dla dostawy towarów, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli choć jeden z warunków nie jest spełniony, to dostawa towarów nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 29a ust. 8 ustawy:

Co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Aby wyjaśnić Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy ustalić, co będzie przedmiotem planowanej sprzedaży.

Art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Art. 47 Kodeksu cywilnego:

Art. 48 Kodeksu cywilnego:

Art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem, dzierżawę, użyczenie lub udostępnionego w innej formie jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi – ale jeśli przebiegające przez działkę sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:

Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:

Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, który nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z planowaną sprzedażą działki nr 1, na której znajdują się naniesienia, czyli kablowa linia energetyczna ziemna niskiego i średniego napięcia. Jest ona obiektem liniowym, czyli budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego. Nie jest Państwa własnością, lecz należy do przedsiębiorstwa przesyłowego.

Skoro znajdująca się na działce kablowa linia energetyczna ziemna jest własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, to nie można przyjąć, że dokonają Państwo dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Bowiem to podmiot trzeci, a nie Państwo, faktycznie posiada te naniesienia i korzysta z nich jak właściciel. Zatem dostawa kablowej linii energetycznej ziemnej nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działki nr 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Jednak nie można go uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowiona jest na nim budowla – kablowa linia energetyczna ziemna niskiego i średniego napięcia.

Zatem dostawa działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest już zabudowany.

Powyższy pogląd podziela Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku z 5 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 44/17 Sąd wskazał:

Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 889/16.

W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała miejsca.

Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować czy do planowanej transakcji można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednym z warunków zastosowania tego zwolnienia jest brak prawa do odliczenia podatku VAT przy nabyciu towaru, który ma być przedmiotem dostawy.

Warunek ten nie jest spełniony, ponieważ nabyli Państwo działkę nr 1 nieodpłatnie na podstawie decyzji komunalizacyjnej z dnia 5 stycznia 1993 r., która stała się ostateczna przed wejściem w życie Ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Tym samym nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli uprzednio nabył on ten towar w ramach transakcji, która nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Drugi warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wymaga, aby towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia służyły wyłącznie działalności zwolnionej – w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania

Także ten warunek nie jest spełniony.

Wprawdzie w latach 1999-2020 działka nr 1 była przedmiotem dzierżawy, która korzystała ze zwolnienia od podatku, ale oprócz tego na nieruchomości ustanowione są trzy odpłatne służebności gruntowe, które podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można więc stwierdzić, że wykorzystywali Państwo działkę nr 1 wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku.

Zatem w analizowanej sprawie nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, niezbędne do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Skoro dostawa działki nr 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a oraz pkt 2 ustawy, to będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki.

Państwa zdaniem planowana transakcja sprzedaży działki nr 1 będzie dotyczyć gruntu niezabudowanego, którego opodatkowanie zależy od tego, jakie przeznaczenie dla określonej części działki przewiduje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Tymczasem planowana transakcja będzie dotyczyć gruntu zabudowanego, ale nie będzie obejmowała budowli umiejscowionej na działce.

Państwa stanowisko jest zatem nieprawidłowe.

Ponieważ nie podzieliłem Państwa stanowiska, że sprzedaż działki częściowo podlega zwolnieniu z VAT, a częściowo podlega opodatkowaniu VAT, analiza klucza wartościowego jest bezprzedmiotowa.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku dla planowanej sprzedaży działki nr 1. Po 30 czerwca 2020 r. wysokość stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).