Interpretacja indywidualna z dnia 31 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.169.2024.2.AW

Określenie czy sprzedaż składników majątkowych będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 19 kwietnia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia tego czy opisany zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT oraz czy na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT sprzedaż Działu X do Spółki nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, wpłynął 22 kwietnia 2024 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 17 czerwca 2024 r., (data wpływu: 17 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania – (...),

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania – (...)

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sprecyzowany po uzupełnieniu wniosku)

1.Uwagi wstępne – opis planowanej Transakcji

(...) (dalej jako „Zbywca”) posiada siedzibę na terenie Polski i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danymi zawartymi w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, Zbywca posiada szeroki zakres prowadzonej działalności obejmujący (w części przeważającej) działalność w zakresie, (...) oraz (w pozostałym zakresie) działalność związaną z (...) (tj. działalność (...).

W dniu 28 marca 2024 r. Zbywca oraz m.in. (...), działający w charakterze nabywcy, zawarli Przedwstępną Umowę Sprzedaży Udziałów w (...) (dalej jako „Spółka”), pod warunkiem m.in. zakończenia procesu wyodrębnienia działalności gospodarczej polegającej na produkcji (...), z wyłączeniem działalności (…), z przedsiębiorstwa Zbywcy oraz dalszej sprzedaży zespołu składników majątkowych służących do prowadzenia tej działalności na rzecz Spółki.

Spółka posiada siedzibę na terenie Polski i jest czynnym podatnikiem VAT. Zbywca posiada 100% udziałów w Spółce. Zgodnie z danymi zawartymi w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność w zakresie (...) oraz w pozostałym zakresie – produkcja (...).

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji wyodrębnienia i sprzedaży przez Zbywcę do Spółki zespołu składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji (…), za wynagrodzeniem, na warunkach opisanych w dalszej części wniosku (dalej jako „Transakcja”). Planowane jest przeprowadzenie Transakcji w 2024 roku.

Zbywca i Spółka są i na moment Transakcji będą podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu Ustawy VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.). W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Spółka są łącznie określani jako „Wnioskodawcy”, „Strony” lub „Zainteresowani”.

2.Wyodrębnienie Działu X

Obecnie, wspólnicy Zbywcy planują wyodrębnić w ramach struktur Zbywcy dział X, którego działalność obejmuje (...) (dalej „Dział X” lub „Dział”).

Wydzielenie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, z odrębną strukturą zarządzania w ramach Zbywcy, przeznaczeniem zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, czy przypisaniem pracowników, którzy będą świadczyć pracę w ramach Działu, przyjmie formę stosownej uchwały sporządzonej w formie pisemnej.

W skład wyodrębnianego Działu X nie wejdzie drugi obszar działalności Zbywcy, tj. działalność w zakresie (...) ((...)), na którą składają się nieruchomości gruntowe (położone w lokalizacji odrębnej od Działu X) zabudowane m.in. budynkami (...) oraz pozostałe składniki aktywów i pasywów służące prowadzeniu działalności Zbywcy w obszarze działalności (...).

Wprowadzona zostanie odrębna struktura zarządzania Działem X – bezpośrednie kierownictwo nad Działem sprawowane będzie przez Dyrektora Działu X, podlegającego bezpośrednio komplementariuszowi Zbywcy. Dyrektor Działu będzie powoływany i odwoływany przez komplementariusza Zbywcy.

3.Przyporządkowanie do Działu X składników majątkowych i niemajątkowych

Działalność Działu X będzie prowadzona w oparciu o następujące składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia działalności w zakresie (...) (dalej jako „Działalność Działu”), wykonywanej obecnie w ramach działalności Zbywcy:

1)nieruchomości gruntowe położone w (...), obręb ewidencyjny (...), (...):

i.zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w (...),Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (...), będąca w użytkowaniu wieczystym Zbywcy;

ii.zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (...), będąca w użytkowaniu wieczystym Zbywcy, dzierżawiona na rzecz (...) z siedzibą w (...) (dalej jako „Spółka Powiązana 1”) na podstawie umowy dzierżawy wskazanej w punkcie 2) (ii) poniżej;

iii.niezabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...), o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w (...),Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (...), będąca w użytkowaniu wieczystym Zbywcy;

iv.zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w (...),Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (...), stanowiąca własność Zbywcy, pozostająca w dzierżawie (...) z siedzibą w (...) (dalej jako „Spółka Powiązana 2”) na podstawie umowy dzierżawy wskazanej w punkcie 2) (i) poniżej;

dalej łącznie jako „Nieruchomości”.

2)prawa i obowiązki z umów związanych z działaniem i obsługą Nieruchomości, w tym:

i.umowa dzierżawy nieruchomości zawarta pomiędzy Zbywcą jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 2 jako dzierżawcą;

ii.umowa dzierżawy nieruchomości zawarta pomiędzy Zbywcą jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 1;

3)prawa z gwarancji budowlanych i rękojmi udzielonych na podstawie umów o roboty budowlane zawartych:

i.pomiędzy Zbywcą a (...) (dalej jako „Wykonawca”). (rozbudowa budynku magazynowego ((...)));

ii.pomiędzy Spółką Powiązaną 2 a Wykonawcą (budowa budynku magazynowego o niskich temperaturach składowania wraz z budynkiem usługowo-socjalnym); przy czym prawa z gwarancji i rękojmi zostaną uprzednio nabyte przez Zbywcę na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Spółką Powiązaną 2 a Zbywcą;

4)ruchomości (maszyny, wyposażenie):

(a) związane z działalnością (...),

(b) związane z działalnością przetwórczą;

- dalej łącznie jako „Ruchomości”;

5)umowa dzierżawy ruchomości zawarta pomiędzy Wnioskodawcą jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 1 jako dzierżawcą;

6)warunkowa umowa sprzedaży środków trwałych leasingowanych przez Spółkę Powiązaną 2 i finansowanych z pożyczek leasingowych zaciągniętych przez Spółkę Powiązaną 2;

7)warunkowa umowa sprzedaży środka trwałego leasingowanego przez Spółkę Powiązaną 1;

8)umowy z klientami Zbywcy oraz zamówienia będące w toku realizacji;

9)umowy z dostawcami produktów i usług (dalej: „Umowy z dostawcami”);

10)umowy dostaw mediów;

11)umowy ubezpieczenia;

12)umowy zawarte przez Spółkę z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznanie pomocy publicznej w ramach programów rozwoju obszarów wiejskich realizowanych ze środków UE;

13)umowa rachunku bankowego prowadzona w związku z działalnością w ramach Działu, wraz ze środkami na rachunku (dalej: „Umowa rachunku bankowego”);

14)umowy w zakresie outsourcingu pracowników (dalej: „Umowy outsourcingu pracowników”);

15)należności i zobowiązania handlowe związane z działalnością wyodrębnioną w ramach Działu (dalej: „Należności i Zobowiązania”);

16)zapasy produktów (...) ((...) ) oraz produkcja w toku (dalej jako „Zapasy”);

17)prawa własności intelektualnej oraz systemy IT związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu, w tym:

i.prawa do znaku towarowego (tj. prawo ochronne i majątkowe prawa autorskie do projektu znaku “(...)” oraz do projektów opakowań i katalogów produktowych);

ii.majątkowe prawa autorskie do projektów budynków zlokalizowanych na nieruchomościach, o których mowa w punkcie 1 powyżej;

iii.prawa do wszystkich wersji dokumentacji (w tym opisów i rysunków procesów produkcyjnych i technologicznych odnoszących się do know-how i procedur jakości) związanych z działalnością Zbywcy w ramach Działu;

iv.prawa do domen internetowych (...), (...) i (...) (...) oraz majątkowe prawa autorskie do projektu strony internetowej (...);

v.prawa do oprogramowania niezbędnego dla prowadzenia działalności wyodrębnionej w ramach Działu (w szczególności do systemu CSB oraz oprogramowania stanowiącego integralną część sprzętu komputerowego przypisanego do Działu (licencje software));

vi.prawa i obowiązki z umów dotyczących IT;

- dalej łącznie jako „Własność intelektualna”;

18)zezwolenia, pozwolenia i inne decyzje administracyjne wymagane do prowadzenia działalności Działu, w tym:

i.decyzja o udzieleniu Zbywcy pozwolenia zintegrowanego dla zakładu (...);

ii.decyzja o udzieleniu Zbywcy pozwolenia wodnoprawnego na korzystanie z wód w ramach usług wodnych (odprowadzanie wód opadowych oraz roztopowych) z terenów (...);

iii.decyzja Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego o zatwierdzeniu zakładu (sklep (...)) i wpisu zakładu prowadzonego przez Zbywcę do rejestru zakładów podlegających urzędowej kontroli organów państwowej inspekcji sanitarnej;

iv.decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie zatwierdzenia projektu zakładu Zbywcy prowadzącego działalność w zakresie produkcji (...) i wpisu zakładu do rejestru Powiatowego Lekarza Weterynarii (wraz z późniejszymi decyzjami zmieniającymi zakres działalności zakładu);

v.decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie zatwierdzenia zaktualizowanego projektu technologicznego zakładu;

vi.decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie udzielenia pozwolenia na jednorazowy (...) i (...);

- dalej łącznie jako „Pozwolenia i decyzje”;

19)dokumentacja związana z funkcjonowaniem Działu i poszczególnymi składnikami wymienionymi wyżej (ewidencje księgowe, rejestry, dokumentacja umów, dokumentacja pracownicza, itp.).

Do Działu X w trybie art. 23¹ Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy ( Dz.U. z 2023 r., poz. 1465, dalej: „Kodeks Pracy”) przypisanych zostaje (...) pracowników Zbywcy, w tym Dyrektor Działu X (dalej jako: „Pracownicy”). Nie jest również wykluczone, że do Spółki dołączą również w późniejszym czasie (po Transakcji) wybrani pracownicy Spółki Powiązanej 1 oraz Spółki Powiązanej 2.

Planuje się również, że zostanie dokonane finansowe wyodrębnienie Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego związanego z działalnością wyodrębnioną w ramach Działu poprzez:

1)odrębne ewidencjonowanie przychodów i kosztów (w tym kosztów ogólnych, przy czym metoda ich alokacji nie została jeszcze określona) oraz należności i zobowiązań dla działalności wyodrębnionej w ramach Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego Działu,

2)utworzenie odpowiednich subkont na potrzeby funkcjonowania Działu w ramach obowiązującego u Zbywcy planu kont,

3)wyodrębnienie umowy rachunku bankowego prowadzonego w związku z działalnością w ramach Działu, wraz ze środkami na rachunku, co zostało wskazane wyżej.

Następnie, wyodrębniony w ramach działalności Zbywcy Dział X, zostanie sprzedany przez Zbywcę do Spółki. Zakłada się, że po Transakcji wyodrębniony w ramach działalności Zbywcy Dział X, będzie wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby działalności opodatkowanej VAT.

Zakłada się również, że po Transakcji Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność realizowaną w ramach Działu X.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Przedmiotem zapytania Zainteresowanych nie jest kwestia zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy w zakresie wskazanych nieruchomości. Jednakże, z ostrożności procesowej i w celu uniknięcia sytuacji pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, dla potrzeb Wniosku proszę Państwa aby przyjąć wskazane poniżej założenia [przyp. Organu: w sytuacji uznania pytania nr 1 za nieprawidłowe]:

-W zakresie sprzedaży nieruchomości zabudowanych, tj. działek nr (...), (...) oraz (...), dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361; dalej jako „ustawa o VAT”), a nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 10a ustawy o VAT;

-W zakresie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, tj. działki nr (...), dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 9.

Zainteresowani pragną poinformować, że w dniu (…) 2024 r. podpisali w formie aktu notarialnego Umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako „Umowa”).

Wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, służy realizacji zadań gospodarczych jakimi są (...).

W ramach Działu X zostały tym samym przeniesione na rzecz Spółki składniki materialne i niematerialne, tj.:

-Nieruchomości;

-Ruchomości;

-Zapasy;

-Umowy z klientami;

-Umowy z dostawcami;

-Należności i Zobowiązania;

-Umowa rachunku bankowego;

-Umowy outsourcingu pracowników;

-Własność intelektualna;

-Pozwolenia i decyzje.

Prowadzona przez Dział X działalność jest samodzielna, wykonywana przez dedykowaną kadrę pracowników, w oparciu o odrębną strukturę zarządzania.

Po przeprowadzeniu sprzedaży Działu X, Zbywca nadal prowadzi i będzie prowadził działalność w pozostałym zakresie, tj. działalność w zakresie (...) ((...)), na którą składają się nieruchomości gruntowe (położone w lokalizacji odrębnej od Działu X) zabudowane m.in. budynkami (...) oraz pozostałe składniki aktywów i pasywów służące prowadzeniu działalności Zbywcy w obszarze działalności (...).

Tym samym, zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i sprzedanych przez Zbywcę do Spółki, na moment sprzedaży u Zbywcy był wystarczający do uznania, że został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, służy realizacji zadań gospodarczych jakimi są (...). Po stronie Spółki nie zachodzi konieczność angażowania innych składników majątku, które nie były przedmiotem transakcji ani podejmowania dodatkowych działań.

Oświadczenie [przyp. Organu: o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT] nie zostało złożone z uwagi na fakt, że zdaniem Zainteresowanych przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przy zakupie działek nr (...), (...) i (...) nie wystąpił VAT naliczony. Zakup działki nr (...) podlegał VAT. Dla potrzeb Wniosku proszę przyjąć, że Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki nr (...).

Dla potrzeb Wniosku proszę Państwa aby przyjąć, że Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Ruchomości, o ile przy nabyciu VAT został naliczony.

Pytania

1.Czy opisany zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i planowanych do sprzedaży przez Zbywcę do Spółki będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT?

2.W przypadku jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy na podstawie art. 6 pkt 1 Ustaw VAT sprzedaż Działu X do Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem?

3.W przypadku jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 okaże się negatywna, to czy w związku z planowaną przez Zbywcę Transakcją sprzedaży Działu X do Spółki, Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytuły nabycia Działu X lub do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 Ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Stron opisany zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i planowanych do sprzedaży przez Zbywcę do Spółki będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

2.Zdaniem Stron, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustaw VAT sprzedaż Działu X do Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

3.Zdaniem Stron, w przypadku jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 okaże się negatywna, to w związku z planowaną przez Zbywcę Transakcją sprzedaży Działu X do Spółki, Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytuły nabycia Działu X oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad. 1

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 tej Ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 6 pkt 1 tej Ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 Ustawy VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Wymienione są te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy VAT, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również jako „ZCP”) to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają szczegółową argumentację w zakresie każdej z przesłanek ujętych w ramach ww. definicji ZCP.

Zasady ogólne ZCP oraz zespół składników wchodzących w skład ZCP

Co do zasady, zbycie aktywów może być dokonane jako (i) przeniesienie zbioru lub pojedynczych aktywów lub (ii) przeniesienie przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zakładu) kontynuującego działalność (ZCP). Konsekwencje podatkowe planowanej reorganizacji będą różne w zależności od ustalenia, czy dokonywane jest przeniesienie poszczególnych składników majątku, czy też przenoszone składniki majątku stanowią ZCP.

Zbycie przedsiębiorstwa

Przepisy Ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r., poz. 1610; dalej: „Kodeks cywilny”). Takie stanowisko zostało uznane za prawidłowe m.in. w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 17 marca 2023 r. wydanej przez DKIS (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.59.2023.2.AKA).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Warto zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników, stanowiącym przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z np. art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na nabywcę).

Należy zwrócić uwagę, że przedmiotem Transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych wchodzących w skład jednego z działów wchodzących w zakres działalności Zbywcy tj. Działu X. Przedmiotowa okoliczność oznacza zatem, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione wszystkie elementy przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie ma możliwości na podstawie przepisów Kodeksu Cywilnego, uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W celu stwierdzenia, czy planowana Transakcja sprzedaży będzie podlegać przepisom ustawy o VAT należy dodatkowo ustalić, czy przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jest jednocześnie:

1)wyodrębniony organizacyjnie,

2)wyodrębniony finansowo,

3)wyodrębniony funkcjonalnie.

W świetle ww. definicji z Ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W wyroku z dnia 18 października 2022 r. Sąd Administracyjny w Rzeszowie (sygn. I SA/Rz 465/22) wskazał, że „Kryterium uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Zatem zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, że badany przedmiot transakcji powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa, choć niekoniecznie o tym samym profilu”.

Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 24 listopada 2022 r., sygn. I FSK 1333/22 „Zdaniem Sądu stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., I FSK 1316/15; wyrok IV SA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., I SA/Gd 55/18). Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., I FSK 1090/12)”.

Powyższe oznacza zatem że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, spełniać powinien następujące warunki:

-musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

-zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne jest co do zasady rozumiane jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych - wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału, działu, wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników. W praktyce można stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne zazwyczaj realizowane jest w oparciu o umowę spółki, regulamin, zarządzenie lub inny podobny akt, ale również może wynikać ze stanu faktycznego. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² Kodeksu cywilnego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy VAT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, tj. m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 2289/16), wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 808/16), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 465/17) czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 sierpnia 2019 r. (znak: 0112-KDIL1-3.4012.301.2019.2.KB) i w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 5 sierpnia 2019 r. (znak: 0114-KDIP4.4012.400.2019.2.RK).

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne definiowane jest jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych - wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału, działu, wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników.

Na podstawie interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów można stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne zazwyczaj realizowane jest w oparciu o umowę spółki, regulamin, zarządzenie, uchwałę wspólników spółki lub inny podobny akt, ale również może wynikać ze stanu faktycznego. W analizowanym przypadku planowane jest zawarcie stosownej uchwały. O spełnieniu tego kryterium może świadczyć przykładowo, że:

a)ZCP jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną w ramach całego przedsiębiorstwa, np. działem, oddziałem;

b)ZCP posiada wyznaczonych pracowników, których umowy przechodzą automatycznie na nabywcę (następcę) ZCP na podstawie obowiązujących przepisów Kodeksu pracy;

c)przedsiębiorca zawiera odrębne umowy, które dotyczą tylko ZCP, a nie innych części jego przedsiębiorstwa.

Co ważne, ocena, czy dany zespół składników majątkowych stanowi ZCP, powinna być dokonywana w dniu jego przeniesienia, zarówno z punktu widzenia zbywcy (w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze) oraz nabywcy (pod kątem możliwości samodzielnego funkcjonowania/prowadzenia działalności w ramach jego przedsiębiorstwa). Jednocześnie, jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, przedsiębiorstwo, o którym mowa wart. 6 pkt 1 Ustawy VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego [przyp. Organu: stanu faktycznego], przedmiotem sprzedaży będą komponenty w całości alokowane do przedmiotowego ZCP. Należy również podkreślić, że ww. komponenty zostaną odpowiednio formalnie wydzielone w strukturach Spółki, na podstawie właściwych aktów wewnętrznych (uchwały wspólników Zbywcy), jako Dział X.

W orzecznictwie podkreśla się, iż dla ukonstytuowania ZCP niezbędne są zasoby ludzkie w postaci odpowiednio wykwalifikowanych pracowników, gdyż to oni stanowią o możliwości prowadzenia określonej działalności poza spółką. Wnioskodawca wskazuje zatem, iż wraz z transferem przedstawionych elementów majątku, dojdzie również do przeniesienia dedykowanej kadry pracowników. W ramach Transakcji przewiduje się, że łącznie przeniesionych zostanie ponad (…) osób. Nie wyklucza się również, że – w razie zaistnienia takiej potrzeby – wybrani pracownicy i/lub zleceniobiorcy Spółki Powiązanej 1 i Spółki Powiązanej 2 rozwiążą dotychczasowe umowy, na podstawie których świadczą pracę lub usługi na rzecz tych spółek, oraz zawrą po Transakcji nowe umowy bezpośrednio ze Spółką. Jednocześnie, bezpośrednie kierownictwo nad Działem sprawowane będzie przez Dyrektora Działu X (mianowanego w ramach nowej struktury zarządzania Działem). Wszyscy wskazani pracownicy/zleceniobiorcy będą realizować w ramach ZCP zadania operacyjne oraz – w przypadku osób na stanowiskach kierowniczych – zarządcze i nadzorujące.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, tak uformowana masa składników materialnych i niematerialnych świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP, gdyż ma wymagane cechy odrębności i samodzielności w ramach struktur przedsiębiorstwa (Zbywcy).

Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP prowadzi swoją działalność w formie działu, wydział lub oddziału, który został odpowiednio wydzielony w dotychczasowej strukturze. Przykładowo, WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 84/19, nadmienił, że: „z kolei wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. Podobne stanowisko zostało obrane w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, WSA w Rzeszowie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 525/19, czy WSA w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 259/11. Wymaga także podkreślenia, że analogiczne stanowisko przedstawiają organy podatkowe, co wynika z ostatnich interpretacji podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2023 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.197.2023.4.AWY), czy 30 maja 2023 r. (znak: 0112-KDIL3.4012.178.2023.2.EW). Należy również zaznaczyć, iż wydzielany ZCP powinien posiadać dedykowanych pracowników, bowiem oni pozwalają na kontynuację prowadzenia działalności gospodarczej, która docelowo ma być niezależna od realizowanej przez macierzyste przedsiębiorstwo.

Reasumując zatem, przedstawione w zdarzeniu przyszłym [przyp. Organu: stanie faktycznym], wydzielenie Działu nosi cechy wyodrębnienia organizacyjnego. Wydzielane składniki majątku są bowiem uformowane w odpowiednie struktury, które pozwalają na prowadzenie autonomicznej działalności gospodarczej. ZCP będzie posiadała także odpowiednią kadrę pracowniczą, która będzie realizowała działalność ZCP w ramach Spółki. W związku z tym należy stwierdzić, iż ZCP odznacza się właściwym wyodrębnieniem organizacyjnym. A ponad to wyodrębnienie organizacyjne nastąpi również w sposób formalny, tj. na podstawie uchwały wspólników Zbywcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako zdolność do realizacji określonych, przypisanych zadań gospodarczych przez zbiór składników majątkowych, które są odrębne od zadań gospodarczych realizowanych przez pozostałą część przedsiębiorstwa. Punktem odniesienia jest rola, jaką te składniki majątku pełnią w funkcjonowaniu w istniejącym przedsiębiorstwie (stopień, w jakim stanowią całość wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie).

Na podstawie orzecznictwa organów podatkowych i sądów administracyjnych można stwierdzić, iż wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że charakter działalności gospodarczej ZCP jest możliwy do odróżnienia od pozostałych działań całego przedsiębiorstwa. Najważniejszym kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność ZCP do tworzenia samodzielnego przedsiębiorstwa zdolnego do realizacji swoich zadań gospodarczych poprzez wyodrębniony zespół składników majątkowych, które są przypisane do ZCP. ZCP musi posiadać potencjał do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej jako niezależny podmiot gospodarczy. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne tworzące ZCP muszą umożliwiać podmiotowi przejmującemu (nabywającemu) podjęcie działalności gospodarczej w ramach wyodrębnionego przedsiębiorstwa.

Wnioskodawcy podkreślają, że działalność prowadzona w ramach ZCP będzie niezależna i odrębna od tej wykonywanej przez Zbywcę. Nie ulega bowiem wątpliwości, że dotychczas realizowana w ramach Zbywcy działalność dotycząca (...) zostanie wydzielona ze Zbywcy i sprzedana do Spółki. Co więc istotne, wyodrębniony Dział będzie w ramach struktur Zbywcy stanowiło samodzielny i niezależny zespół składników majątku, co stanowi kluczowy element dla uznania takiego zespołu za ZCP.

Jak wynika z przykładowego wyroku WSA w Rzeszowie z 18 października 2022 r. (sygn. akt I SA/Rz 465/22): „(…) badany przedmiot transakcji powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa, choć niekoniecznie o tym samym profilu”.

Dzięki wyodrębnieniu ZCP w ramach struktur Zbywcy oraz jego nabyciu przez Spółkę, będzie ono stanowić dla nabywającego gotowe centrum kompetencyjne przejętej działalności. Warto także wspomnieć, że w ramach ZCP realizowane będą również kluczowe i dedykowane dla przedmiotowej działalności funkcje korporacyjne i wsparcia. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy również fakt, iż w ramach ZCP na rzecz Spółki zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne, tj.:

-Nieruchomości;

-Ruchomości;

-Zapasy;

-Umowy z klientami;

-Umowy z dostawcami;

-Należności i Zobowiązania;

-Umowa rachunku bankowego;

-Umowy outsourcingu pracowników;

-Własność intelektualna;

-Pozwolenia i decyzje;

-Pracownicy.

oraz ewentualnie niewymienione powyżej składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia przez Spółkę działalności w segmencie obejmującym (...).

W ramach Transakcji do Spółki zostaną więc przeniesione składniki materialne i niematerialne ZCP.

Zdaniem Wnioskodawców, są one w pełni wystarczające z punktu widzenia prowadzenia samodzielnej działalności w ramach Spółki. Wymaga nadmienienia, że stopień zorganizowania rzeczonych składników majątku w ramach ZCP będzie pozwalał na realizowanie zadań z zakresu (...), za które odpowiedzialne są odpowiednie komponenty tworzące ZCP. Powyższe świadczy zatem o wyodrębnieniu funkcjonalnym tej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, tak uformowany zespół składników majątkowych będzie w pełni wystarczający do samodzielnej realizacji przez Dział zadań w przedmiocie (...).

Reasumując powyższe, Strony pragną podkreślić, iż tak ukształtowany profil działalności Działu X świadczy o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym. Wymaga wyartykułowania także fakt, że prowadzona przez ZCP działalność będzie samodzielna, wykonywana przez dedykowaną kadrę ponad (...) pracowników obecnie zatrudnianych przez Zbywcę oraz (potencjalnie) wybranych pracowników Spółki Powiązanej 1 oraz Spółki Powiązanej 2 w oparciu o wyspecjalizowane, odpowiednio wyodrębnione w Spółce jednostki.

Dodatkowo, w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione (nie stanowią elementu wyodrębnionego ZCP) takie funkcje, jak obsługa IT. Jednak jak podkreśla się w najnowszym orzecznictwie, dla ukonstytuowania ZCP nie jest wymagane zawarcie w jej strukturach działów obsługujących zadania niematerialne, w zakresie takim jak m.in. obsługa informatyczna. Powyższe zostało podkreślone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 14 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 36/21, gdzie są wskazał wyraźnie, iż: „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań Gospodarczych”. W podobnym tonie wypowiedział się wcześniej WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 29/10, a także organy podatkowe - przykładowo w interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 kwietnia 2023 r., (znak: 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT), 24 stycznia 2023 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.7.2023.1.AKA), czy 4 marca 2022 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.786.2021.4.RR). W związku z tym realizowanie funkcji związanych z obsługą IT czy z w innym zakresie przez Zbywcę (niebędących częścią ZCP), nie spowoduje utraty przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Dział. Tym samym realizowana w opisany wyżej sposób działalność będzie świadczyć o wyodrębnieniu funkcjonalnym ZCP.

Wyodrębnienie finansowe

Wskazuje się, że spełnienie kryterium wyodrębnienia finansowego nie musi wiązać się z samodzielnością finansową, ale sytuacją, w której przez prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, tak aby na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej można w dowolnym momencie ustalić wynik oraz wszystkie zdarzenia gospodarcze i finansowe z tym związane (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 kwietnia 2022 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.131.2022.4.KT).

Zgodnie z przeważającym poglądem organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe istnieje, jeżeli możliwe jest ustalenie wyniku finansowego Działu, odrębnie od wyniku finansowego podatnika. Fakt prowadzenia odrębnych kont, na których ewidencjonowane są np. przychody związane z danym zespołem składników majątkowych nie jest konieczny, ale musi istnieć możliwość ustalenia wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Wnioskodawcy zaznaczają, iż z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego [stanu faktycznego] wynika również wyodrębnienie finansowe ZCP. Jak bowiem wskazano, w szczegółowym opisie zdarzenia przyszłego [przyp. Organu: stanu faktycznego], zamiarem Zainteresowanych jest przyporządkowanie i wydzielenie w ramach Działu X, takich komponentów finansowych, które nie tylko dedykowane są bezpośrednio dla prawidłowego funkcjonowania ZCP, ale również umożliwią płynną i dalszą kontynuację jego działalności w ramach Spółki. W szczególności, w danym miejscu Strony zwracają uwagę, że w ramach Transakcji dojdzie do wydzielenia i przeniesienia takich komponentów jak: Umowy z klientami, Umowy z dostawcami, Należności i Zobowiązania czy Umowa rachunku bankowego. Ponadto ZCP będzie uzyskiwać przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz dotychczasowych kontrahentów Zbywcy. W kontekście zaś kosztów, które będzie generować, wskazano, iż znajdą się wśród nich przede wszystkim wydatki operacyjne związane z działalnością (...) i (…), tj. wydatki osobowe, koszty handlowe oraz pozostałe koszty administracyjne, które dotychczas Zbywca ponosił w głównej mierze z uwagi na działalność wchodzącej w zakres Działu.

Ponadto w ramach działalności Spółki możliwe jest dokonanie tzw. wyodrębnienia rachunkowego, bowiem dysponuje ona mechanizmami pozwalającymi na odpowiednie odseparowanie przychodów oraz kosztów komponentów działających w ramach Działu spośród przychodów i kosztów Zbywcy, poprzez sporządzenie właściwego bilansu w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawców, powyższe wyraźnie świadczy o zaistnieniu wyodrębnienia finansowego. W orzecznictwie podkreśla się bowiem, iż wyodrębnienie finansowe oznacza wystąpienie sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Zostało to wyartykułowane chociażby w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 691/19, w którym wskazano, że: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń”. Dodatkowo, Sąd uznał, że „Użycie terminu „wyodrębnienie” przez ustawodawcę wymaga pewnego formalnego ujęcia w księgowości zbywcy i wydzielenia wszystkich zdarzeń mających wpływ na rozliczenie finansowe jednostki organizacyjnej istniejącej w strukturze przedsiębiorcy, które umożliwia w każdym czasie bezpośrednią prezentację jego sytuacji finansowej i majątkowej”. W związku z powyższym należy podkreślić, iż Dział spełnia wymóg wyodrębnienia finansowego. Z przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego [przyp. Organu: stanu faktycznego], wynika, że w stosunku do Działu możliwe będzie przypisanie odpowiednich przychodów i kosztów związanych z jego działalnością. Ponadto zostanie on wyposażony w kilka źródeł finansowania (środki pieniężne, umowy z nabywcami), które świadczą o możliwości zachowania samodzielności przy realizacji prowadzonej przez Dział działalności gospodarczej. W ramach Transakcji dojdzie również do przeniesienia należności i zobowiązań do Działu, co także stanowi o zachowaniu wyodrębnienia finansowego.

Mając zatem na uwadze wszystkie ww. okoliczności zdaniem Wnioskodawców zawarty w opisie zdarzenia przyszłego [przyp. Organu: stanu faktycznego], zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres wydzielonego Działu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Przenosząc powyższe rozważania teoretyczne na przedstawione przez Wnioskodawców zdarzenie przyszłe [przyp. Organu: stan faktyczny], należy wskazać, iż w ich ocenie wchodzący w zakres planowanego wydzielenia ZCP zespół składników materialnych i niematuralnych wpisuje się we wskazaną w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wymaga podkreślenia, że planowany do sprzedaży ZCP odznacza się niewątpliwie wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Zdaniem Stron, planowany do wydzielenia i sprzedaży ZCP wyposażony został w składniki materialne i niematerialne, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w ramach Spółki. Ponadto w ramach sprzedaży ZCP do Spółki dojdzie do transferu dedykowanej kadry pracowniczej, która umożliwi kontynuowanie prowadzenia działalności w dotychczasowych zakresach.

Ad. 2

Przepis art. 6 pkt. 1 Ustawy VAT wskazuje, że w odniesieniu do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przepisy Ustawy VAT nie znajdują zastosowania. Innymi słowy w myśl tego artykułu dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie podlega opodatkowaniu VAT.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu Cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e Ustawy.

Zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawców uzasadnieniem w odniesieniu do stanowiska wyrażonego względem pytania nr 1, przenoszony w ramach Transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu, powinien zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, w szczególności, ze względu na fakt, że przedmiotem Transakcji będzie wyodrębniony finansowo, organizacyjnie oraz funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zespół ponad (...) pracowników,

których zadania związane są ściśle i nierozerwalnie z przedmiotem działalności Działu (...) i (…).

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych oraz zgodnie z literalnym brzmieniem art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, Transakcja powinna pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT.

Ad. 3

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub też z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 Ustawy VAT, dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Na dzień dokonania Transakcji Spółka będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy VAT.

Po nabyciu składników majątkowych wchodzących w zakres Działu X, Spółka będzie prowadziła działalność w zakresie (...)  z wykorzystaniem tychże składników majątkowych. Taki typ działalności podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%). W konsekwencji należy stwierdzić, że Dział będzie wykorzystywany przez Spółkę będącą czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W przypadku zatem jeżeli zdaniem tut. Organu przenoszony w ramach Transakcji Dział nie będzie spełniał wymogów ujętych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, to zdaniem Wnioskodawców, powinien wtedy zostać zakwalifikowany jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT.

W konsekwencji, zakładając zatem kwalifikację Transakcji jako odpłatnej dostawy towarów/świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, zdaniem Stron nabycie Działu przez Spółkę będzie opodatkowane VAT. W związku z tym okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółka będzie miała prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących Transakcję w zakresie nie objętym zwolnieniem lub wyłączeniem z VAT oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 10, ust. 10b pkt 1, ust. 11 oraz art. 87 Ustawy VAT.

Wnioskodawcy podkreślają, iż przedmiotem niniejszego wniosku w zakresie pytania 3 nie jest rozstrzyganie o właściwej dla Transakcji stawki VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki i budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l’Enregistrement et des Domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

- nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) V Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w przeważającej części w zakresie, (...) oraz, w pozostałym zakresie działalność związaną z (...) (tj. działalność (...)).

Z kolei (...) prowadzi działalność w przeważającej części w zakresie (...) oraz w pozostałym zakresie – produkcja (...).

Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – planowali Państwo, za wynagrodzeniem, transakcję wyodrębnienia i sprzedaży do Spółki Nabywającej zespołu składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji (...) .

Państwa wspólnicy planowali wyodrębnić w ramach struktur Państwa Spółki dział X, którego działalność obejmuje (...).

Wskazali Państwo we wniosku, że Działalność Działu X będzie prowadzona w oparciu o następujące składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia działalności w zakresie (...) (dalej jako „Działalność Działu”), wykonywanej wówczas w ramach Państwa działalności:

1)nieruchomości gruntowe położone w (...), obręb ewidencyjny (...), (...):

-zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha,

-zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha,

-niezabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...), o powierzchni (...) ha,

-zabudowana nieruchomość składająca się z działki nr (...) o powierzchni (...) ha,

2)prawa i obowiązki z umów związanych z działaniem i obsługą Nieruchomości, w tym:

-umowa dzierżawy nieruchomości zawarta pomiędzy Państwem jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 2 jako dzierżawcą;

-umowa dzierżawy nieruchomości zawarta pomiędzy Państwem jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 1;

3)prawa z gwarancji budowlanych i rękojmi udzielonych na podstawie umów o roboty budowlane zawartych:

-pomiędzy Państwem, a (...) (dalej jako „Wykonawca”). (rozbudowa budynku magazynowego ((...)));

-pomiędzy Spółką Powiązaną 2 a Wykonawcą (budowa budynku magazynowego o niskich temperaturach składowania wraz z budynkiem usługowo-socjalnym); przy czym prawa z gwarancji i rękojmi zostaną uprzednio nabyte przez Państwa na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Spółką Powiązaną 2 a Państwem;

4)ruchomości (maszyny, wyposażenie):

-związane z działalnością (...),

-związane z działalnością przetwórczą;

5)umowa dzierżawy ruchomości zawarta pomiędzy Państwem jako wydzierżawiającym a Spółką Powiązaną 1 jako dzierżawcą;

6)warunkowa umowa sprzedaży środków trwałych leasingowanych przez Spółkę Powiązaną 2 i finansowanych z pożyczek leasingowych zaciągniętych przez Spółkę Powiązaną 2;

7)warunkowa umowa sprzedaży środka trwałego leasingowanego przez Spółkę Powiązaną 1;

8)umowy z klientami Zbywcy oraz zamówienia będące w toku realizacji;

9)umowy z dostawcami produktów i usług (dalej: „Umowy z dostawcami”);

10)umowy dostaw mediów;

11)umowy ubezpieczenia;

12)umowy zawarte przez Spółkę z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznanie pomocy publicznej w ramach programów rozwoju obszarów wiejskich realizowanych ze środków UE;

13)umowa rachunku bankowego prowadzona w związku z działalnością w ramach Działu, wraz ze środkami na rachunku (dalej: „Umowa rachunku bankowego”);

14)umowy w zakresie outsourcingu pracowników (dalej: „Umowy outsourcingu pracowników”);

15)należności i zobowiązania handlowe związane z działalnością wyodrębnioną w ramach Działu (dalej: „Należności i Zobowiązania”;

16)zapasy produktów (...) ((...) ) oraz produkcja w toku (dalej jako „Zapasy”);

17)prawa własności intelektualnej oraz systemy IT związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu, w tym:

-prawa do znaku towarowego (tj. prawo ochronne i majątkowe prawa autorskie do projektu znaku “(...)” oraz do projektów opakowań i katalogów produktowych);

-majątkowe prawa autorskie do projektów budynków zlokalizowanych na nieruchomościach, o których mowa w punkcie 1 powyżej;

-prawa do wszystkich wersji dokumentacji (w tym opisów i rysunków procesów produkcyjnych i technologicznych odnoszących się do know-how i procedur jakości) związanych z działalnością Zbywcy w ramach Działu;

-prawa do domen internetowych (...), (...) i (...) (...) oraz majątkowe prawa autorskie do projektu strony internetowej (...);

-prawa do oprogramowania niezbędnego dla prowadzenia działalności wyodrębnionej w ramach Działu (w szczególności do systemu CSB oraz oprogramowania stanowiącego integralną część sprzętu komputerowego przypisanego do Działu (licencje software));

-prawa i obowiązki z umów dotyczących IT;

18)zezwolenia, pozwolenia i inne decyzje administracyjne wymagane do prowadzenia działalności Działu, w tym:

-decyzja o udzieleniu Państwa pozwolenia zintegrowanego dla zakładu (...);

-decyzja o udzieleniu Państwa pozwolenia wodnoprawnego na korzystanie z wód w ramach usług wodnych (odprowadzanie wód opadowych oraz roztopowych) z terenów (...);

-decyzja Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego o zatwierdzeniu zakładu (sklep (...)) i wpisu zakładu prowadzonego przez Państwa do rejestru zakładów podlegających urzędowej kontroli organów państwowej inspekcji sanitarnej;

-decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie zatwierdzenia projektu Państwa zakładu prowadzącego działalność w zakresie produkcji (...) i wpisu zakładu do rejestru Powiatowego Lekarza Weterynarii (wraz z późniejszymi decyzjami zmieniającymi zakres działalności zakładu);

-decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie zatwierdzenia zaktualizowanego projektu technologicznego zakładu;

-decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii w sprawie udzielenia pozwolenia na jednorazowy (...) i (...);

- dalej łącznie jako „Pozwolenia i decyzje”;

19)dokumentacja związana z funkcjonowaniem Działu i poszczególnymi składnikami wymienionymi wyżej (ewidencje księgowe, rejestry, dokumentacja umów, dokumentacja pracownicza, itp.).

Wskazali Państwo również, że Do Działu X w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2023 r., poz. 1465, dalej: „Kodeks Pracy”) przypisanych zostaje (...) pracowników Zbywcy, w tym Dyrektor Działu X (dalej jako: „Pracownicy”). Nie jest również wykluczone, że do Spółki dołączą również w późniejszym czasie (po Transakcji) wybrani pracownicy Spółki Powiązanej 1 oraz Spółki Powiązanej 2.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że transakcja doszła już do skutku, (…) 2024 r. podpisali Państwo w formie aktu notarialnego Umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach Działu X zostały przeniesione na rzecz Nabywcy składniki materialne i niematerialne, tj.:

-Nieruchomości;

-Ruchomości;

-Zapasy;

-Umowy z klientami;

-Umowy z dostawcami;

-Należności i Zobowiązania;

-Umowa rachunku bankowego;

-Umowy outsourcingu pracowników;

-Własność intelektualna;

-Pozwolenia i decyzje.

Prowadzona przez Dział X działalność jest samodzielna, wykonywana przez dedykowaną kadrę pracowników, w oparciu o odrębną strukturę zarządzania.

We wniosku wskazali Państwo, że wydzielenie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, z odrębną strukturą zarządzania w ramach Zbywcy, przeznaczeniem zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, przypisaniem pracowników, którzy świadczą pracę w ramach Działu, przyjmie formę stosownej uchwały sporządzonej w formie pisemnej.

W skład wyodrębnianego Działu X nie wejdzie drugi obszar Państwa działalności, tj. działalność w zakresie (...) ((...)), na którą składają się nieruchomości gruntowe (położone w lokalizacji odrębnej od Działu X) zabudowane m.in. budynkami (...) oraz pozostałe składniki aktywów i pasywów służące prowadzeniu Państwa działalności w obszarze działalności (...).

Wprowadzona zostanie odrębna struktura zarządzania Działem X – bezpośrednie kierownictwo nad Działem sprawowane będzie przez Dyrektora Działu X, podlegającego bezpośrednio komplementariuszowi Zbywcy. Dyrektor Działu będzie powoływany i odwoływany przez Państwa komplementariusza.

Planowali Państwo również, że zostanie dokonane finansowe wyodrębnienie Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego związanego z działalnością wyodrębnioną w ramach Działu poprzez:

1)odrębne ewidencjonowanie przychodów i kosztów (w tym kosztów ogólnych, przy czym metoda ich alokacji nie została jeszcze określona) oraz należności i zobowiązań dla działalności wyodrębnionej w ramach Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego Działu,

2)utworzenie odpowiednich subkont na potrzeby funkcjonowania Działu w ramach obowiązującego u Państwa planu kont,

3)wyodrębnienie umowy rachunku bankowego prowadzonego w związku z działalnością w ramach Działu, wraz ze środkami na rachunku.

Ponadto z uzupełnienia wniosku wynika, że po przeprowadzeniu sprzedaży Działu X, nadal prowadzą i będą Państwo prowadził działalność w pozostałym zakresie, tj. działalność w zakresie (...) ((...)), na którą składają się nieruchomości gruntowe (położone w lokalizacji odrębnej od Działu X) zabudowane m.in. budynkami (...) oraz pozostałe składniki aktywów i pasywów służące prowadzeniu Państwa działalności w obszarze działalności (...).

Tym samym, jak Państwo wskazali – zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i sprzedanych przez Państwa do Spółki, na moment sprzedaży u Państwa był wystarczający do uznania, że został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, służy realizacji zadań gospodarczych jakimi są (...). Po stronie Spółki nie zachodzi konieczność angażowania innych składników majątku, które nie były przedmiotem transakcji ani podejmowania dodatkowych działań.

W analizowanej sprawie (pytanie nr 1 i 2), Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy opisany zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i planowanych do sprzedaży przez Zbywcę do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, a tym samym czy na podstawie art. 6 pkt 1 Ustaw VAT sprzedaż Działu X do Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego zespołu składników, musi on - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X funkcjonuje jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, wykonujący czynności i pełniący zadania charakteryzujące się odmienną specyfiką od działalności pozostającej w Państwa Spółce - wskazali Państwo, że nadal prowadzą Państwo działalność w zakresie pozostałym czyli w obszarze (...) ((...)),

Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji wydzielenie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie osobnej jednostki wewnętrznej, tj. Działu X, z odrębną strukturą zarządzania w ramach Państwa Spółki, przeznaczeniem zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, czy przypisaniem pracowników, którzy będą świadczyć pracę w ramach Działu, miało przyjąć formę stosownej uchwały sporządzonej w formie pisemnej.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy opisane we wniosku finansowe wyodrębnienie Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego związanego z działalnością wyodrębnioną w ramach Działu poprzez odrębne ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dla działalności wyodrębnionej w ramach Działu, umożliwiające określenie odrębnego wyniku finansowego Działu, utworzenie odpowiednich subkont na potrzeby funkcjonowania Działu w ramach obowiązującego u Zbywcy planu kont, wyodrębnienie umowy rachunku bankowego prowadzonego w związku z działalnością w ramach Działu, wraz ze środkami na rachunku.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo wprost, że zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w zakres Działu X i sprzedanych przez Zbywcę do Spółki, na moment sprzedaży u Zbywcy był wystarczający do uznania, że został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej. Prowadzona przez Dział X działalność jest samodzielna, wykonywana przez dedykowaną kadrę pracowników, w oparciu o odrębną strukturę zarządzania. Po przeprowadzeniu sprzedaży Działu X, Zbywca nadal prowadzi i będzie prowadził działalność w pozostałym zakresie.

Podsumowując, analiza zaprezentowanego przez Państwa ostatecznie opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działu X za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.  Wskazane zostało, że zakładali Państwo, iż po Transakcji Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność realizowaną w ramach Działu X. Po stronie Spółki nie zachodzi konieczność angażowania innych składników majątku, które nie były przedmiotem transakcji ani podejmowania dodatkowych działań. Ponadto, jak wyżej wykazano zespół wydzielanych składników był na dzień transakcji wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Tym samym sprzedaż Działu X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w myśl art. 6 pkt 1 ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Z uwagi na zawarte w treści pytania nr 3 uwarunkowanie, ocena tego stanowiska staje się bezprzedmiotowa.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślić jednak należy, że w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (data wpływu: 22 kwietnia 2024 r.), wskazali Państwo, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, co miało odwzorowanie w przedstawionym opisie sprawy. Niemniej, z przesłanego uzupełnienia wniosku wynika wprost, że transakcja została przeprowadzona (…) 2024 r., należało zatem przyjąć – jak wynika z niniejszej interpretacji, że ostatecznie sformułowany wniosek dotyczy stanu faktycznego.

Ponadto podkreślić należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z  art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Dodatkowo zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Zainteresowany będący stroną postępowania – (...) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.