Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.444.2024.2.AK

Skutki podatkowe sprzedaży udziału w mieszkaniu nabytego w spadku po matce

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 lipca 2024 r. (wpływ 22 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Odziedziczyła Pani wraz z bratem po śmierci mamy mieszkanie. Mieszkanie to stanowiło współwłasność mamy, Pani i Pani brata po śmierci ojca.

Mieszkanie to odziedziczyła Pani na podstawie aktu notarialnego poświadczenia dziedziczenia Rep. A nr (…) z dnia 6 czerwca 2022 r. Znajduje się ono w budynku dwurodzinnym, który uzyskał pozwolenie na użytkowanie i które było własnością Pani rodziców od 30 czerwca 1972 r.

W tym budynku – nieruchomości znajdowały się dwa mieszkania, które miały status samodzielnych lokali mieszkalnych. Lokal nr 1 (parter) należący do sąsiadów i lokal nr 2, należący do Pani i Pani brata po dziedziczeniu spadku. Dla tej nieruchomości ustanowiona była Księga Wieczysta (…) i była współwłasnością. 7 lipca 2023 r. Aktem Notarialnym Rep. A nr (…) została zniesiona nieodpłatnie współwłasność poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. Zostały ustanowione dwie odrębne księgi wieczyste: dla lokalu nr 2 (mieszkanie Pani i Pani brata – 1 piętro) (…); lokal nr 1 (mieszkanie sąsiadów – parter) KW nr (…). W dniu 16 stycznia 2024 r. wspólną decyzją z sąsiadami sprzedali Państwo całą nieruchomość. Zostały sporządzone dwa Akty Notarialne sprzedaży niniejszej nieruchomości w dniu 16 stycznia 2024 r.: Akt Notarialny Rep. A nr (…) dla sprzedaży lokalu nr 2 (piętro); Akt Notarialny Rep. A nr (…) dla lokalu nr 1 (parter).

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że mieszkanie, które było własnością Pani rodziców od 30 czerwca 1972 r. zostało nabyte przez nich w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej. Data śmierci Pani ojca to 16 listopada 1992 r. Data śmierci Pani matki to 25 lutego 2022 r. Po dokonaniu w 2023 r. zniesienia współwłasności nieruchomości, wartość Pani udziałów nie przekroczyła wartości udziałów przysługujących Pani przed dokonaniem tej czynności.

Pytania

Czy jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży mieszkania, którego część odziedziczyła Pani wraz z bratem po śmierci mamy? Czy po sprzedaży mieszkania odziedziczonego w spadku jest Pani zobowiązana zapłacić podatek dochodowy (spadkodawca – Pani mama była właścicielem tego mieszkania od 1972 r.)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w interpretacji z 26 maja 2023 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.220.2023.2.EC) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że datę nabycia nieruchomości liczy się od momentu nabycia jej przez spadkodawcę.

Pani zdaniem, nie musi Pani płacić podatku dochodowego PIT od sprzedaży mieszkania, ponieważ minęło 5 lat od nabycia przez spadkodawcę do sprzedaży.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 5 ww. ustawy:

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje odpłatnego zbycia, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to odpłatne zbycie nie podlega opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2983/11, z dnia 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z dnia 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytych w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że odziedziczyła Pani mieszkanie wraz z bratem po śmierci mamy. Mieszkanie było własnością Pani rodziców od 30 czerwca 1972 r. i zostało nabyte przez Pani rodziców w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej. Pani ojciec zmarł 16 listopada 1992 r., natomiast Pani mama zmarła 25 lutego 2022 r. Dla nieruchomości, w której znajdował się ww. lokal mieszkalny ustanowiona była Księga Wieczysta (…) i była współwłasnością. W budynku tym, znajdowały się dwa mieszkania, które miały status samodzielnych lokali mieszkalnych. Lokal nr 1 (parter) należący do sąsiadów i lokal nr 2, należący do Pani i Pani brata po dziedziczeniu. 7 lipca 2023 r. Aktem Notarialnym Rep. A nr (…) została zniesiona nieodpłatnie współwłasność poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. Zostały ustanowione dwie odrębne księgi wieczyste: dla lokalu nr 2 (mieszkanie Pani i Pani brata – 1 piętro) (…); lokal nr 1 (mieszkanie sąsiadów – parter) KW nr (…). W związku ze zniesieniem w 2023 r. współwłasności nieruchomości, wartość przysługujących Pani udziałów nie przekroczyła wartości udziałów jakie przysługiwały Pani przed dokonaniem tej czynności. 16 stycznia 2024 r. cała nieruchomość obejmująca dwa ww. lokale mieszkalne została przez Panią oraz pozostałych współwłaścicieli sprzedana. Zostały sporządzone dwa akty notarialne dotyczące sprzedaży niniejszej nieruchomości.

W tym miejscu wyjaśniam, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809, ze zm.).

Przepis art. 31 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

W świetle powyższego, za datę nabycia przez Panią udziału w nieruchomości – lokalu mieszkalnym, który nabyła Pani w spadku po zmarłej mamie, należy uznać datę nabycia nieruchomości przez Pani mamę i Pani ojca do majątku wspólnego małżonków (1972 r.).

Ponadto, z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061, z późn. zm.):

Zgodnie z art. 924 powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 925 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 926 § 1 cyt. ustawy:

Stosownie do art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Dodatkowo, w przedmiotowej sprawie wyjaśnić należy również, kwestię skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności ww. nieruchomości. Dla całego budynku ustanowiona była wspólna księga wieczysta. W 2023 r. dokonała Pani wraz z pozostałymi współwłaścicielami budynku (sąsiadami) – w którym położone jest mieszkanie nabyte przez Panią i Pani brata w spadku – wspomnianego nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W tym miejscy wskazać należy, że stosownie do przepisu art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu, bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W myśl art. 196 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1)podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

2)wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Wskazała Pani we wniosku, że w wyniku dokonania 7 lipca 2023 r. nieodpłatnego zniesienia współwłasności ww. nieruchomości, wartość Pani udziałów, nie przekroczyła wartości udziałów, jakie przysługiwały Pani przed dokonaniem tej czynności.

Skoro więc w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności przysługujący Pani udział w ww. nieruchomości nie uległ powiększeniu, nie można stwierdzić, że doszło do nabycia przez Panią, kolejnych udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Zważywszy na powyższe oraz powołane wcześniej przepisy prawa oraz w związku z faktem, że nieruchomość wchodziła w skład spadku po Pani mamie, która prawo do nieruchomości nabyła do majątku wspólnego małżonków wraz z Pani ojcem w 1972 r., stwierdzam, że okres pięciu lat określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie minął.

Zatem, nienastępująca w wykonywaniu działalności gospodarczej, sprzedaż przez Panią ww. udziału w lokalu mieszkalnym dokonana 16 stycznia 2024 r. nie stanowi dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, nie ciąży na Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży w 2024 r. udziału w lokalu mieszkalnym, nabytego w spadku po zmarłej Pani mamie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).