Interpretacja indywidualna z dnia 23 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.429.2024.2.AC

Wartość zakupionych przez Wnioskodawcę biletów lotniczych stanowi dla oddelegowanych pracowników przychód w rozumieniu ustawy o PIT. Jest to przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT od wartości tych świadczeń. Jako płatnik mają Państwo obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 17 czerwca 2024 r. (wpływ 21 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Oddelegowują Państwo pracowników do pracy zagranicą (Norwegia) zatrudnionych na umowę o pracę i na umowę zlecenie, na podstawie kontraktów zawartych pomiędzy (…) a kontrahentem zagranicznym. Oddelegowanie odbywa się na podstawie Al, wydanych z ZUS. Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę mają Al wydane na 12 miesięcy z art. 13 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 (tzn. w systemie rotacyjnym). Natomiast pracownicy zatrudnieni na umowę zlecenie mają wydane Al z art. 12 ust. 1, na czas trwania umowy zlecenia np. 2 miesiące. Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę z reguły pracują zagranicą 4 tygodnie i wracają na 2 tygodnie do Polski. Dowodem na to są bilety lotnicze. (…) kupuje pracownikom bilety lotnicze. Do ustalenia podstawy do naliczania wynagrodzenia ((…) jest płatnikiem składek ZUS i wypłaca wynagrodzenie) biorą Państwo pod uwagę: wynagrodzenie za pracę + nadgodziny + rozłąkowe + wartość biletu zakupionego przez pracodawcę.

Uzupełnienie stanu faktycznego

Pracownicy (…) sp. z o.o. delegowani są zagranicę (Norwegia) od 2016 roku do dnia obecnego. Cały czas za ten okres do przychodu dodawana była wartość zakupionego biletu lotniczego.

Część pracowników przebywających poza terytorium RP, przekracza łącznie 183 dni w roku, natomiast część nie przekracza 183 dni w roku. Pracownicy zatrudnieni zarówno na umowę o pracę, jak i na umowę zlecenie są polskimi rezydentami podatkowymi. Ww. pracownicy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(…) sp. z o.o. w podstawowym zakresie działalności zajmuje się naprawą i konserwacją statków i łodzi (PKD 33.15.Z). Biuro i siedziba firmy znajdują się w (...), przy (…). Natomiast praca pracowników zajmujących się pracą na statku nie byłaby możliwa w samej siedzibie firmy. W treści umów o pracę figuruje, miejsce pracy w zakładach przemysłowych na terenie (…) czyli w Stoczniach na terenie (…). W momencie delegowania pracownika zagranicę, w treści Aneksu do umowy o pracę wpisany jest adres miejsca pracy zagranicą. Oddelegowanie pracowników było i jest za zgodą pracowników.

Nie posiadają Państwo w Norwegii zakładu ani oddziału. Są Państwo zarejestrowani w Norwegii jako NUF. NUF, czyli jako zagraniczna firma dla celów związanych z wykonywanymi zleceniami w Norwegii. Rejestracja NUF pozwala na prawidłowe rozliczanie norweskiego VAT-u oraz raportowanie wynagrodzeń pracowników delegowanych na zlecenie. NUF jest również przydatny w momencie rozliczenia podatku dochodowego, lub jeśli firma będzie miała większość aktywności w Norwegii. Wiele osób mylnie interpretuje NUF jako osobny podmiot zarejestrowany w Norwegii. Mają Państwo przedstawicielstwo podatkowe w zakresie podatku VAT, którym jest firma norweska (…) w (...). Został Państwu nadany nr (…) dla rozliczenia podatku VAT. Wynagrodzenie pracownikom wypłaca (…) sp. z o.o. - pracodawca, żaden inny podmiot. Praca oddelegowanych nie stanowi przypadku wynajmowania siły roboczej. (…) sp. z o.o. oddelegowuje pracowników w ramach zawartych kontraktów z kontrahentami (Stoczniami) w Norwegii.

Bilety lotnicze są kupowane imiennie dla każdego pracownika i są udokumentowane fakturami. (…) sp. z o.o, w zapisach w aneksie do umowy o pracę w momencie delegowania do pracy zagranicę, zawiera treść o zagwarantowaniu pracownikowi transportu i pokrycie jego kosztu. Oddelegowanie pracowników do świadczenia pracy poza granicami kraju nie jest związane z realizacją zadań w ramach podróży służbowej, o której mowa w art. 77⁵ Kodeksu Pracy. Zleceniobiorcy nie mają swojego zakładu (stałej placówki) w Norwegii do wykonywania swej działalności (pracy).

Mają Państwo wątpliwości w związku z wyrokiem NSA z 1 sierpnia 2023 r., sygn. II FSK 270/21, w którym NSA orzekł, że zapewnienie zakwaterowania i transportu pracownikom oddelegowanym do pracy za granicę nie skutkuje u nich powstania przychodu ze stosunku pracy.

Pytanie

Czy słusznie do podstawy przychodu za pracę dodają Państwo wartość zakupionego biletu lotniczego?

Państwa stanowisko w sprawie

Biorąc pod uwagę wyrok NSA z 1 sierpnia 2023 r. sygn. II FSK 270/21 oraz dyrektywy unijnej 96/71 WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, dyrektywy PE z dnia 15 maja 2014 r. nr 2014/67/UE w sprawie egzekwowania dyrektywy 96/71/WE dotyczące delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, zmieniającej Rozporządzenie (UE) nr 1024/2012 w sprawie współpracy administracyjnej za pośrednictwem systemu wymiany informacji na rynku wewnętrznym oraz Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z 28 czerwca 2018 r., zmieniającą dyrektywę 96/71 WE dotyczącą delegowania pracowników w ramach świadczenia usług. Zgodnie z obowiązującą w Polsce hierarchią aktów prawnych przepisy Unijne mają pierwszeństwo przed przepisami krajowymi.

Tym samym skoro przepisy Unijne wprost wskazują, że do wynagrodzenia pracownika delegowanego nie należy wliczać kosztów transportu oraz zakwaterowania związanego z tym delegowaniem, to również na gruncie wykładni polskiego prawa podatkowego nie można przyjmować, że te obowiązki będą obciążały pracownika i pośrednio jego pracodawcę.

Zatem, Państwa zdaniem niesłusznie wliczają Państwo do przychodu pracownika, z tytułu wynagrodzenia za pracę, zakupione bilety lotnicze przez pracodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 2 cytowanej ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 3 tejże ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 24 listopada 2018 r.:

Treść art. 13 pkt 8 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 25 listopada 2018 r., stanowi:

W myśl art. 31 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Natomiast stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Stosownie do art. 41 ust 1 cytowanej ustawy:

Według art. 42 ust. 1a ustawy:

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że pracownikom oddelegowanym do pracy zagranicą (zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umowy zlecenie) finansujecie Państwo koszt biletu lotniczego.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do sytuacji osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie, umowy o dzieło czy innej umowy cywilnoprawnej.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, iż w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców - nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W tym miejscu warto przytoczyć chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3365/17: „(…) w uzasadnieniu wyroku (pkt 3.4.3.) Trybunał stwierdził, że ,,sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.). Akceptując warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Trybunału, kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji: przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.”

Pogląd ten nie jest odosobniony, zarysowany problem był wielokrotnie przedmiotem analizy i oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z 29 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 799/18, wyrok z 6 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 800/18, wyrok z 5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 677/18.

Na marginesie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że przepisy podatkowe - niezależnie od konieczności realizacji obowiązku ustalonego w art. 84 Konstytucji - nie mogą prowadzić do takiego ukształtowania pozycji pracowników, aby pozostawanie w stosunku pracy w nadmierny sposób obciążało strony tego stosunku w porównaniu do samozatrudnienia, bądź pracy na czarno.

Powyższe prowadzi do wniosku, że - w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w pół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy b.h.p.) i które są zwolnione z tego podatku - każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Instytucja delegowania ma swoje podstawy w unijnych regulacjach dotyczących swobody świadczenia usług. Przedsiębiorstwa świadczące usługi na terytorium innego państwa członkowskiego mają w określonych okolicznościach możliwość korzystania z własnego personelu. Kwestia ta została uregulowana w dyrektywie 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach swobody świadczenia usług.

Jednakże należy wskazać, że ww. dyrektywa nie reguluje zasad opodatkowania podatkiem bezpośrednim, co potwierdza wyrok NSA z 23 lipca 2020 r. sygn. akt II FSK 1094/18, w ramach którego wyraźnie wskazano, że:

W przypadku wykonywania przez pracownika pracy w miejscu odległym od zakładu pracy - w niniejszej sprawie poza granicami kraju (w Norwegii) - powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77⁵ Kodeksu pracy. Oddelegowanie polega na czasowej zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika poprzez wypowiedzenie dotychczasowych warunków umowy o pracę poprzez wskazanie nowego miejsca wykonywania pracy. Oddelegowania nie można zatem utożsamiać z podróżą służbową. Oddelegowanie, w przeciwieństwie do podróży służbowej, nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy w innej miejscowości. W rozpatrywanej sprawie miejscem wykonywania pracy przez Państwa pracowników będzie konkretne miejsce odbycia pracy przez pracownika (stocznia w Norwegii).

W konsekwencji, w sytuacji, gdy pracodawca - mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy - zapewni oddelegowanemu pracownikowi nieodpłatnie transport do i z miejsca oddelegowania za granicą, to wartość tego świadczenia stanowi dla pracownika, który je otrzymał, przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika w drodze porozumienia stron (w porozumieniu/aneksie do umowy o pracę). To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek.

Zatem przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku związanego z przejazdem, jaki musiałby ponieść dla wykonania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą.

Z tych względów, przyjęcie przez pracownika świadczenia w postaci zwrotu kosztów transportu do i z kraju wykonywania pracy następuje za zgodą pracownika oraz przynosi mu wymierną korzyść majątkową (w omawianym przypadku korzyść polega na uniknięciu wydatku). Tym samym spełniony jest warunek dobrowolności świadczeń oraz jego udzielenia w interesie pracownika. Jednocześnie ww. korzyść jest przypisana indywidualnie do pracownika. Pracodawca oddelegowuje konkretnych pracowników do pracy w Norwegii, a bilety lotnicze są kupowane imiennie dla każdego pracownika. Natomiast, jak zauważył Trybunał Konstytucyjny, jeżeli pracownik wyraził zgodę na przyjęcie świadczenia, to zostało ono spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, a co za tym idzie ustalenie wartości tego świadczenia jest kwestią wtórną w stosunku do powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z chwilą otrzymania tego świadczenia.

Powyższe argumenty mają zastosowanie również do świadczeń oferowanych osobie zatrudnionej na podstawie umowy zlecenia. Wówczas osoba taka uzyskuje przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionej przez Państwa sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem na rzecz danego pracownika, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania.

Z tych też względów przyjęcie przez pracownika świadczenia w postaci biletu lotniczego następuje za zgodą pracownika oraz przynosi mu wymierną korzyść majątkową. Ponadto nieodpłatne świadczenie nie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy. Tym samym spełniony jest warunek dobrowolności świadczenia oraz jego udzielenia w interesie pracownika.

Jednocześnie ww. korzyść jest przypisana indywidualnie do pracownika. Jako pracodawca oddelegowują Państwo do nowego miejsca pracy konkretnych pracowników, i to dla tych konkretnych pracowników kupują Państwo bilety lotnicze. W oparciu o te dane są Państwo w stanie ustalić przychód przypadający na konkretnego pracownika.

Wartość zakupionych przez Państwa biletów lotniczych stanowi dla oddelegowanych pracowników przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wartości tych świadczeń. Jako płatnik mają Państwo obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zatem, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).