Interpretacja indywidualna z dnia 15 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.323.2024.2.AK

Brak podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w działkach niezabudowanych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek (brak daty wniosku) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w działkach niezabudowanych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 czerwca 2024 r. (wpływ 1 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik jest osobą fizyczną, która jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów podatkowych. Podatnik prowadzi działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego. Podatnik jest również wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działania jest inna działalność niż handel nieruchomościami.

Podatnik nigdy nie prowadził oraz obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu gruntami. Podatnik nie planuje podjęcia takiej działalności.

W 2023 r. Podatnik wraz ze swoją mamą otrzymała w spadku po swoim zmarłym tacie grunty niezabudowane podzielone na 33 działki zlokalizowane w gminie (…).

Grunty zostały zakupione w 2000 r. przez ojca Podatnika do wspólnego majątku małżeńskiego. Ojciec nie prowadził zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu gruntami.

W 2021 r. wykonano projekt podziału gruntów na działki (do stanu obecnego), wydano warunki zabudowy dla budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Grunty nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Działki nie są uzbrojone, nie został doprowadzony prąd ani woda. Dotychczas nie zostały zamieszczone ogłoszenia o sprzedaży nieruchomości, nie podjęto współpracy z żadnym podmiotem oferującym wsparcie i pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości ani wsparcie marketingowe.

W związku z planowaną sprzedażą działek Podatnik nie podejmował oraz nie będzie podejmował następujących działań:

•doprowadzenie prądu oraz wody do działek,

•reklamowania działek oraz podejmowania współpracy z agencjami obrotu nieruchomościami w zakresie wykraczającym poza zwykłe zarządzanie majątkiem prywatnym.

Podatnik planuje podjęcie zwykłych działań mających na celu znalezienie kupców oraz przeprowadzenie transakcji, polegające np.: na zamieszczeniu ogłoszeń, wywieszenie informacji na działkach.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan następujące informacje:

1.W jaki sposób wykorzystywał/wykorzystuje/będzie wykorzystywał Pan grunty niezabudowane (33 działki) od momentu nabycia do momentu sprzedaży? Odp.: Działki są wykorzystywane jako ziemia uprawna/rolna na podstawie umowy dzierżawy przez osobę trzecią. Umowa miała formę ustną. Za dzierżawę nie były i nie są pobierane opłaty.

W szczególności:

a)Czy korzystał/korzysta/będzie korzystał z nich Pan dla celów prowadzenia działalności gospodarczej? Jeśli tak, w jakim okresie lub okresach i w jaki sposób Pan z nich korzystał/korzysta/będzie korzystał?

Odp.: Wnioskodawca nie korzystał z nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej.

b)Czy korzystał/korzysta/będzie korzystał Pan z nich dla swoich celów osobistych (w jaki sposób?)?

Odp.: Wnioskodawca nie korzystał oraz nie będzie korzystał z ww. nieruchomości dla celów osobistych.

c)Czy oddawał/oddaje/będzie oddawał je Pan w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów? Jeśli tak, to proszę wskazać: W jakim okresie udostępniał/udostępnia/będzie udostępniał Pan grunty niezabudowane (...) osobom trzecim? Czy udostępniał/udostępnia/będzie udostępniał Pan grunty niezabudowane (33 działki) odpłatnie czy bezpłatnie?

Odp.: Działki są wykorzystywane jako ziemia uprawna/rolna na podstawie umowy dzierżawy przez osobę trzecią. Umowa miała formę ustną i została zawarta jeszcze przez ojca Wnioskodawcy. Za dzierżawę nie były i nie są pobierane opłaty.

2.Czy był/jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług?

Odp.: Nie, Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług.

3.Czy wykorzystywał/wykorzystuje/będzie wykorzystywał Pan grunty niezabudowane (...) do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak – czy sprzedawał/sprzedaje/będzie sprzedawał Pan płody rolne z działki, które pochodziły z Pana własnej działalności rolniczej (Jeśli tak, prosimy wskazać: jakie to były płody rolne, kiedy je Pan sprzedawał, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT)?

Odp.: Nie, Wnioskodawca nie wykorzystywał działek do ww. celów oraz nie sprzedawał produktów rolnych. Nie planuje również prowadzić takiej działalności.

4.Z czyjej inicjatywy i w jakim celu nastąpił podział gruntów niezabudowanych na 33 działki?

Odp.: Podział nastąpił z inicjatywy ojca Wnioskodawcy,(…). Podział nastąpił w celu ich sprzedaży.

5.Kto i w jakim celu wystąpił o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa we wniosku?

Odp.: O warunki zabudowy wystąpił (…) (zmarły ojciec Wnioskodawcy). Celem uzyskania warunków zabudowy było otrzymanie informacji, co można wybudować na podzielonych działkach.

6.Czy dla gruntów niezabudowanych(33 działek) jest/będzie wydane pozwolenie na budowę albo pozwolenie takie będzie wydane do momentu planowanej sprzedaży? Jeśli tak, to kto wystąpił albo wystąpi o to pozwolenie?

Odp.: Pozwolenia na budowę nie zostały wydane Wnioskodawca nie zamierza o nie występować.

7.Czy dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeśli tak – to prosimy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

a)kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości;

Odp.: Wnioskodawca uzyskał udział w nieruchomościach jako spadek po swoim zmarłym ojcu – (…).

b)w jakim celu nabył Pan te nieruchomości;

Odp.: Ze względu na specyfikę uzyskania tych nieruchomości (t. j. uzyskanie w spadku po zmarłym ojcu) nie sposób w tym przypadku mówić o jakimkolwiek celu nabycia nieruchomości.

c)w jaki sposób wykorzystywał Pan te nieruchomości od momentu ich nabycia do chwili sprzedaży;

Odp.: Po objęciu ich we władanie sposób ich wykorzystania nie zmienił się – są wykorzystywane przez dzierżawcę na podstawie nieodpłatnej umowy ustnej.

d)kiedy sprzedał Pan te nieruchomości i w jakim celu;

Odp.: Dotychczas została sprzedana jedna działka. Sprzedaż nastąpiła (…) kwietnia 2024 r. Działka 1 (działka pod zabudowę) oraz dostęp do drogi publicznej w udziale wynoszącym 1/32 – działka nr 2. Była to transakcja, którą zapoczątkował ojciec Wnioskodawcy, Wnioskodawca ją tylko doprowadził do finalizacji.

e)ile nieruchomości sprzedał Pan i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, a jeśli zabudowanych – to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe);

Odp.: Żadne inne nieruchomości nie były przez Wnioskodawcę sprzedawane.

f)czy z tytułu sprzedaży którejkolwiek nieruchomości (wskazać jakiej) był Pan zobowiązana zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży?

Odp.: jak wyżej

8.Czy posiada Pan inne nieruchomości, oprócz wymienionych we wniosku, które zamierza Pan sprzedać? Jeśli tak, to prosimy podać odrębnie dla każdej nieruchomości:

a)kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości;

b)w jakim celu nabył Pan te nieruchomości?

Odp.: Nie, Wnioskodawca nie posiada żadnych innych nieruchomości, które chciałby sprzedać.

9.Czy zawarł Pan lub zamierza zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży z nabywcą zainteresowanym nabyciem gruntów niezabudowanych(33 działek)? Jeśli tak, to prosimy o wskazanie:

a)jakie warunki zawiera/będzie zawierać umowa przedwstępna sprzedaży, zawarta z nabywcą, które należy spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Prosimy o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży wynikają/będą wynikać z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.).

b)jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej ciążą na Panu, a jakie na stronie kupującej? Prosimy o szczegółowe opisanie.

c)czy w ramach ww. umowy przedwstępnej udzielił Pan lub zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupującego? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to prosimy o wskazanie w jakim zakresie (do jakich czynności) udzielił/udzieli Pan pełnomocnictwa dla kupującego (prosimy o enumeratywne wymienienie zakresu) w zawiązku z zamierzoną sprzedażą.

d)czy po zawarciu ww. umowy przedwstępnej strona kupująca na nieruchomości dokonuje/będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność? Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich.

e)czy nabywca poniesie/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z nieruchomością od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

f)czy poza zawartą przedwstępną umową sprzedaży gruntów niezabudowanych (33 działek) zamierza Pan udzielić kupującemu jakichkolwiek pełnomocnictw? Jeżeli tak, to prosimy wskazać ich zakres.

Odp.: Nie, Wnioskodawca nie zawierał oraz nie zamierza zawrzeć żadnych umów przedwstępnych Bezpośrednie umowy sprzedaży zostaną zawarte notarialnie.

Pytanie

Czy czynność sprzedaży przez Podatnika powyższych działek będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, sprzedaż przez niego powyższych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie stanowi i nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są między innymi grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem ma status podatnika VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 cytowanego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, (...) również wówczas, gdy dana czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Niestety przepisy prawa podatkowego nie wskazują jasnych i jednoznacznych kryteriów, które pozwalałyby ponad wszelką wątpliwość rozstrzygnąć, jaki zakres i stopień zorganizowania działalności powoduje, że sprzedający prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu działkami. W związku z tym wyznaczając kryteria wskazujące na status podatnika VAT podmiotu, który sprzedaje grunty należy odnieść się do dostępnego orzecznictwa sądów administracyjnych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że sam fakt wykonywania sprzedaży w sposób częstotliwy nie przesądza o tym, że sprzedający staje się z tego tytułu podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn.: I FPS 3/07 uzasadniając tę tezę w następujący sposób: „(...) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Po drugie z punktu widzenia analizowanej sprawy istotny jest sposób, w jaki Podatnik nabył własność sprzedawanych działek, czyli w drodze dziedziczenia, a nie zakupu w celu dalszej, powtarzalnej odsprzedaży.

O dużym znaczeniu tej okoliczności przemawia poniższy fragment wyroku 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn.: I FPS 3/07: „Należy przy tym podkreślić, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć tego, że przez pojęcie «handel» należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży”.

Po trzecie z orzecznictwa wynika, że nadanie sprzedającemu statusu podatnika podatku od towarów i usług zależne jest od tego, czy okoliczności sprzedaży wskazują na zorganizowany i profesjonalny charakter jego działań. Takimi przesłankami są przede wszystkim:

•podział oraz ulepszanie działek przed ich sprzedażą;

•uzyskanie warunków zabudowy oraz podejmowanie działań mających na celu uzyskanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

•podejmowanie współpracy z podmiotami profesjonalnymi w celu przygotowanie działki do sprzedaży oraz profesjonalnego przeprowadzenia transakcji;

•podejmowanie działań mających na celu optymalną sprzedaż działki, w sposób wykraczający poza normalne zarządzanie majątkiem prywatnym.

Na konieczność wystąpienia takich okoliczności wskazywały sądy administracyjne m.in. w następujących orzeczeniach:

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08,

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1536/10,

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2203/15,

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 143/13,

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 114/13,

•orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt. I FSK 1656/11,

•orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13,

•orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 730/11,

•orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi 18 października 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 612/17,

•orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 27 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/OI 313/17.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy wskazać, że Podatnik nie podejmował żadnych z wyżej wymienionych działań mających na celu zoptymalizowanie transakcji ani jej przygotowanie. W szczególności Podatnik nie podejmował oraz nie będzie podejmował następujących działań:

•podział działek, wytyczenie dróg oraz uzyskanie warunków zabudowy,

•doprowadzenie prądu oraz wody do działek,

•podejmowania współpracy z agencjami obrotu nieruchomościami oraz agencjami marketingowymi;

•reklamowania działek w sposób wykraczający poza zwykłą informację zamieszczaną w Internecie oraz/lub na działkach o dostępności działek.

Duża część z ww. działań, a w szczególności podział działek, wytyczenie dróg oraz uzyskanie warunków zabudowy – zostały wykonane przez zmarłego ojca Podatnika.

Kończąc należy wskazać, że Podatnik planuje podjęcie zwykłych działań mających na celu znalezienie kupców oraz przeprowadzenie transakcji, polegające np.: na zamieszczeniu ogłoszeń, wywieszenie informacji na działkach. Podatnik podkreśla, że takie działania nie mogą przesądzać o tym, że planowana sprzedaż powinna być rozliczona jako transakcje prowadzone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ stanowi jedynie przejaw racjonalnego zarządzania swoim majątkiem prywatnym.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. W wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) TSUE wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Podatnika, nie prowadzi oraz nie będzie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie handlu działkami. Przemawiają za tym następujące okoliczności, które – jak wykazano wyżej w oparciu o aktualne i jednolite w tym aspekcie orzecznictwo sądów administracyjnych – mają decydujące znaczenie:

•Podatnik nabył działki w drodze dziedziczenia a nie w ramach zorganizowanego zakupu dokonanego w celu dalszej odsprzedaży.

•Podatnik nie podejmował oraz nie będzie podejmował działań mających na celu optymalne przygotowanie gruntu do sprzedaży, tj. nie dokonał podziału działek, nie doprowadzał do nich wody ani prądu, nie wydzielał dróg. Znaczącą część tych działań przeprowadził jego ojciec przed śmiercią.

•Podatnik nie podejmuje współpracy z profesjonalnymi pośrednikami ani reklamodawcami, która wykraczałaby poza zwykłe działania osoby optymalnie zarządzającej swoim majątkiem prywatnym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. − Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Jak stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce istotne jest, czy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że w 2023 r. otrzymał Pan wraz ze swoją mamą w spadku po swoim zmarłym tacie grunty niezabudowane podzielone na 33 działki. Grunty zostały zakupione w 2000 r. przez Pana ojca do wspólnego majątku małżeńskiego. Ojciec nie prowadził zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu gruntami. W 2021 r. wykonano projekt podziału gruntów na działki (do stanu obecnego), wydano warunki zabudowy dla budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Podział działek nastąpił z inicjatywy Pana ojca w celu ich sprzedaży. O warunki zabudowy wystąpił Pana ojciec. Celem uzyskania warunków zabudowy było otrzymanie informacji, co można wybudować na podzielonych działkach. Grunty nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nie są uzbrojone, nie został doprowadzony prąd ani woda. Dotychczas nie zostały zamieszczone ogłoszenia o sprzedaży nieruchomości, nie podjęto współpracy z żadnym podmiotem oferującym wsparcie i pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości ani wsparcie marketingowe. W związku z planowaną sprzedażą działek nie podejmował Pan oraz nie będzie podejmował następujących działań:

•doprowadzenie prądu oraz wody do działek,

•reklamowania działek oraz podejmowania współpracy z agencjami obrotu nieruchomościami w zakresie wykraczającym poza zwykłe zarządzanie majątkiem prywatnym.

Planuje Pan podjęcie zwykłych działań mających na celu znalezienie kupców oraz przeprowadzenie transakcji, polegające np.: na zamieszczeniu ogłoszeń, wywieszenie informacji na działkach. Działki są wykorzystywane jako ziemia uprawna/rolna na podstawie umowy dzierżawy przez osobę trzecią. Umowa miała formę ustną. Za dzierżawę nie były i nie są pobierane opłaty. Nie korzystał Pan z nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie wykorzystywał Pan działek do działalności rolniczej oraz nie sprzedawał produktów rolnych.

W analizowanej sprawie Pana wątpliwości dotyczą kwestii braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek, będących przedmiotem wniosku.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy udziału w działkach wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Co prawda Pana ojciec uzyskał decyzję o warunkach zabudowy oraz podzielił działki, które następnie nabył Pan w drodze spadku, a także działki są wykorzystywane jako ziemia uprawna/rolna na podstawie ustnej umowy nieodpłatnej dzierżawy zawartej jeszcze przez Pana ojca. Jednak ww. działania nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, gdyż należy je oceniać w kontekście przedstawionej sprawy.

Jak wynika z treści wniosku, działki były nieodpłatnie dzierżawione.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że w myśl art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Natomiast art. 710 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Istotnymi cechami umowy użyczenia są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Zatem należy uznać, że umowa nieodpłatnej dzierżawy stanowiła w swojej istocie umowę użyczenia, gdyż z tytułu nieodpłatnego udostępnienia przedmiotowego udziału w gruntach Pana ojciec, a następnie Pan, nie uzyskał przysporzenia majątkowego.

W związku z powyższym, nieodpłatne użyczenie nieruchomości nie stanowiło działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione działania nie mogą więc świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Sprzedaż przez Pana udziału w opisanych we wniosku działkach można więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy działek będzie korzystał Pan z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pan przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcja zbycia ww. udziału w działkach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym w rozpatrywanej sprawie nie mają zastosowania przepisy ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż udziału w działkach, o których mowa we wniosku, powinna być rozpoznana jako zdarzenie w ramach sprawowania zarządu majątkiem prywatnym, pozostające poza systemem podatku VAT i w związku z powyższym nie wystąpi Pan dla tej czynności jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynność sprzedaży przez Pana udziału w działkach, o których mowa we wniosku, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej,

Zatem, zaznaczam, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pana i nie wywołuje skutków podatkowych dla drugiego współwłaściciela.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Pana we wniosku wyroków sądu, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).