Interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.162.2024.3.AB

Brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna –

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży przez Sprzedających na Państwa rzecz działki nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży przez Sprzedających na Państwa rzecz działki nr 1.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 20 maja 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (...) Sp. z o.o. (Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- M.A.

- D.K.

 (Sprzedający)

Opis zaistniałego stanu faktycznego

(...) sp. z o.o. (dalej Kupujący) nabyła w dniu (...) 2024 roku na podstawie aktu notarialnego od Pani M.K. i Pana D.K. (dalej Sprzedający) nieruchomość położoną w (...), dzielnicy (...) stanowiącą działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (…) o obszarze (…) ha (dalej Nieruchomość) dla której Sąd Rejonowy dla (...) w (...), VII Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw numer (...). Sprzedający byli współwłaścicielami po ½ części Nieruchomości.

Zgodnie z ewidencją gruntów użytek działki oznaczony jest jako R - grunty orne, przy czym Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, uchwalonym na podstawie uchwały Rady Gminy (...) z dnia (…) roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (...) i (…). Z Uchwały tej wynika, że Nieruchomość położona jest na terenie usług technicznych, oznaczonej symbolem UT, a ponadto, że jako przeznaczenie uzupełniające ustala się funkcję technicznej obsługi miasta oraz, z wyłączeniem z wyłączeniem terenów położonych w granicach obszaru ograniczonego użytkowania składowiska popiołów (...), utrzymanie istniejącej zabudowy mieszkalnej oraz jej przekształcenia i uzupełnienia. Warunki architektoniczne i budowlane dla zabudowy mieszkaniowej określa się wg ustaleń obowiązujących dla terenów MU3, dopuszcza się z wyłączeniem terenów położonych w granicach obszaru ograniczonego użytkowania składowiska popiołów (...) kontynuację dotychczasowego sposobu użytkowania w odniesieniu do już istniejących obiektów mieszkalnych oraz wydzielenia działek budowlanych dla zabudowy mieszkalnej jednorodzinnej wolnostojącej. Nieruchomość ma zapewniony pośredni dostęp do drogi publiczną poprzez wewnętrzna ulicę, która nie jest w całości drogą publiczną. Nieruchomość nie była przed sprzedażą przedmiotem żadnej umowy najmu, użytkowania ani innego prawa do zajmowania lub korzystania z Nieruchomości (lub jej części) w sposób ciągły lub ograniczony w czasie. Do dnia sprzedaży Nieruchomość uprawiana była jako rolna. Aktualnie zasiana jest ozimina. Jednak celem tych upraw było jedynie utrzymanie gleby w odpowiedniej kondycji. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w działalność gospodarczej, nie były sprzedawane z niej płody rolne, nie były prowadzone na niej żadne inwestycje, w szczególność działka nie była grodzona, nie były doprowadzane do niej media.

Sprzedający są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Pani M.A. od dnia 19 lipca 2023 roku, a Pan D.K. od dnia 18 lipca 2023 roku. Rejestracji dokonali w związku z zawartą umowę przedwstępną na sprzedaż działki przy ul. (...) w (...). Działka ta stanowi odrębną nieruchomość od przedmiotowej Nieruchomości i z nią nie graniczy. Na podstawie tej umowy Sprzedający otrzymali zadatek na ww. działkę przy ul. (...) i wystawili stosowne faktury dokumentujące czynność i rozliczyli podatek VAT. Do dnia sprzedaży Nieruchomości nie została sfinalizowana umowa sprzedaży działki przy ul. (...). Z tytułu transakcji związane ze sprzedażą działki przy ul. (...) Sprzedający stali się podatnikami VAT, ponieważ przedmiotem transakcji była działka, która mała powstać z podziału większej nieruchomość, której Sprzedający byli współwłaścicielami po ½ części.

Współwłasność nieruchomości Sprzedający nabyli na podstawie umowy darowizny do majątków prywatnych współwłaścicieli. Zgodnie z MPZP cała działka znajdowała się w obszarze zabudowy mieszkaniowej i usługowej o niskiej intensywności, oznaczonej na rysunku planu symbolem MU3. W umowie przedwstępnej Sprzedający zobowiązali się do podziału geodezyjnego nieruchomości na dwie działki, przy czym jedna miała pozostać własnością Sprzedających. Jednocześnie sprzedający zobowiązali się do udzielania przyszłemu nabywcy pełnomocnictw do przeprowadzenia w ich imieniu ww. podziału geodezyjnego oraz wyłączenia z produkcji rolną. W związku z tym, że do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość podlegała wielu czynnościom i wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną wykonane w sferze prawnopodatkowej Sprzedających i w efekcie wykonania tych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Zatem w tej transakcji sprzedaży działki przy ul. (...) Sprzedający będą działali w charakterze podatnika podatku VAT. Na dzień opracowywania niniejszego wniosku Sprzedający już wiedzą, że nie dojdzie do transakcji sprzedaży działki przy ul. (...) na podstawie w/w umowy przedwstępnej.

Przedmiotową Nieruchomość, której sprzedaży dotyczy wniosek Sprzedający nabyli do majątków osobistych na podstawie umowy darowizny w dniu 12 czerwca 2006 roku. Sprzedający poza ww. rejestracją do VAT nie prowadzą pozarolniczą działalności gospodarczej, w szczególności związaną z obrotem nieruchomościami. Nieruchomość nie stanowiła nigdy i nie stanowiła w momencie sprzedaży składnika majątku służącego do prowadzenia indywidualną działalności gospodarczej lub rolną. Sprzedający nie podejmowali w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości aktywnego działania z zakresie pozyskania nabywcy poza zamieszczeniem ogłoszenia o sprzedaży na portalu (...) w 2023 roku. Sprzedający nie występowali o wyłączenie z produkcji rolnej oraz z wnioskiem o opracowanie MPZP, nie występowali także o warunki zabudowy dla Nieruchomości. Obecnie obowiązujący MPZP powstał jeszcze przed nabyciem w drodze darowizny Nieruchomości. Sprzedający nie są rolnikami ryczałtowymi, ani nie są zarejestrowani jako podatnik VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Sprzedający nie dokonywali inwestycji na Nieruchomości takich jak uzbrojenie terenu wytyczenie dróg wewnętrznych czy grodzenia działki lub podział. Sprzedający nie zawierali przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości ani nie udzielali pełnomocnictw do czynności związanych z Nieruchomością. Sprzedający złożyli oświadczenie w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości, że w ramach dokonywania niniejszej czynności nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Kupujący (...) sp. z o.o. posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Sprzedającego są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz sprzedaż nieruchomości. Spółka planuje realizację inwestycji budowlaną polegającej na budowie domków jednorodzinnych.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Pani M.A.

Ad 1.

Sprzedający w celu sprzedaży działki nr 8 zamieścili ogłoszenie na portalu (...).

Ad 2.

Powodem sprzedaży działki nr 8 było uzyskanej kwoty na pokrywanie kosztów życia.

Ad 3.

Sprzedająca posiada nieruchomości, ale nie planuje ich sprzedać (oprócz tej opisanej we wniosku).

Ad 4.

Środki, które otrzyma Sprzedająca ze sprzedaży w/w działki zostaną przeznaczone na cele mieszkaniowe rodziny i tak zwane życie oraz jako oszczędności.

Ad 5.

W 2004 roku sprzedaż części działki rolnej zabudowanej, której Sprzedająca stała się posiadaczką na podstawie umowy darowizny od taty z 2004 roku i sprzedaż reszty tej działki zabudowanej w roku 2019 roku.

W 2012 sprzedaż działki rolnej zabudowanej położonej w (...) nabytej na podstawie umowy kupna, którą Sprzedająca nabyła wraz z mężem w 2006 roku oraz sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej, nabytej w 2012 roku przylegającej do działki opisanej wyżej zakupionej wraz z mężem i jej sprzedaż w 2012 roku.

Sprzedaż w 2019 roku działki rolnej niezabudowanej nr 24 (opisanej we wniosku) której Sprzedająca stała się posiadaczką na podstawie umowy darowizny od rodziców w 2006 roku.

Nabyte zostały tylko działki w (...) resztę Sprzedająca otrzymała w formie darowizny od rodziców. Nieruchomości były wykorzystywane jako gospodarstwo rolne.

Zostały sprzedane 4 nieruchomości opisane wyżej, w tym 3 zabudowane na jednej z nich Sprzedająca mieszkała, 1 niezabudowana.

Środki ze sprzedaży nieruchomości były przeznaczone na cele mieszkaniowe i tak zwane życie oraz na oszczędności.

Pan D.K.

Ad 1.

Sprzedający w celu sprzedaży działki nr 1 zamieścili ogłoszenie na portalu (...).

Ad 2.

Powodem sprzedaży działki nr 1 było uzyskanie kwoty na pokrywanie kosztów codziennego życia.

Ad 3.

Sprzedający posiada nieruchomości ale nie planuje ich sprzedać (oprócz tej opisanej we wniosku).

Ad 4.

Środki, które otrzyma Sprzedający ze sprzedaży w/w działki 4. zostaną przeznaczone na zakup domu na własne potrzeby mieszkaniowe i codzienne potrzeby, a także jako oszczędności

Ad 5.

W 2011 roku sprzedaż działki rolnej nabytej prawdopodobnie pod koniec lat 90 tych, w 2014 roku sprzedaż zabudowanej działki rolnej i w 2019 sprzedaż części niezabudowanej działki rolnej nr 24 (opisanej we wniosku).

Działki zostały nabyte w 2006 roku na podstawie umowy darowizny od rodziców (oprócz działki sprzedanej w 2011 roku, która sprzedający zakupił osobiście).

Nieruchomości były wykorzystywane jako gospodarstwo role.

Zostały sprzedane 3 nieruchomości opisane wyżej, dwie niezabudowane rolne i jedna zabudowana rolna, na której Sprzedający mieszkał (zabudowana budynkiem mieszkalnym i użytkowym).

Środki ze sprzedaży nieruchomości były przeznaczone na zakup mieszkania, oszczędności i pokrywanie kosztów życia.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy czynność sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

By czynność stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki nieposiadające osobowości prawnej i osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, bez względu na jej cel lub rezultat. W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kryteria mające odniesienie do oceny sprzedaży Nieruchomości przez pryzmat ewentualnego zakwalifikowania tej sprzedaży jako przejawu działalności gospodarczej wywieść można z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. TSUE, w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (C-181/10) stwierdził jasno, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być uznane same z siebie za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Istotne jest, czy zaistniał po stronie zbywcy ciąg czynności, takich jak nabycie nieruchomości z zamiarem podziału i zbycia, uzbrojenie nieruchomości w media wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskiwanie stosownych decyli administracyjnych, prowadzenie działalności deweloperskiej.

Czynności te, by wykazywały działalność gospodarczą czy, ściślej mówiąc, handlową podmiotu, muszą stanowić uporządkowany ciąg działań, wykazujący, że całokształt działań podmiotu wykazywał przejawy zorganizowanej działalność gospodarczą. Istotne jest to, czy podmiot podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców.

Z analizy linii orzeczniczej wynika, iż twierdzenie, że dany podmiot działa jako podatnik VAT wymaga dokonania oceny uwzględniającej okoliczność faktyczne danej sprawy. Oznacza to, iż w każdym przypadku należy zbadać jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży nieruchomość. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedająca grunt działa jak handlowiec. W orzecznictwie podkreśla się również, by przy ocenie zachowań osoby sprzedającej nieruchomość należy wziąć pod uwagę wszystkie etapy tej aktywność rozpatrując je w całokształcie a nie włącznie osobno. Przede wszystkim należy uwzględnić te elementy aktywność, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. NSA z 28 sierpnia 2020 roku I FSK 1476/17 oraz wyrok z 17 marca 2023 I FSK 2290/18).

Przedmiotową Nieruchomość Sprzedający nabyli do majątków osobistych na podstawie umowy darowizny w dniu 12 czerwca 2006 roku. W związku z umową sprzedaży Sprzedający rozporządzili majątkiem prywatnym. Sprzedający poza opisaną w stanie faktycznym rejestracją do VAT nie prowadzą pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności związanej z obrotem nieruchomościami. Rejestracja do VAT była efektem sprzedaży innej nieruchomości gruntowej w zupełnie innym stanie faktycznym i w tej transakcji Sprzedający będą podatnikami podatku od towarów i usług ze względów opisanych w stanie faktycznym. Nieruchomość nie stanowiła nigdy i nie stanowiła w momencie sprzedaży składnika majątku służącego do prowadzenia indywidualnej działalność gospodarczej lub rolnej. Sprzedający nie podejmowali w celu dokonania sprzedaży Nieruchomość aktywnego działania z zakresie pozyskania nabywcy poza zamieszczeniem ogłoszenia o sprzedaży na portalu (...) w 2023 roku. Sprzedający nie występowali o wyłączenie z produkcji rolnej oraz z wnioskiem o opracowanie MPZP, nie występowali o warunki zabudowy dla tej działki. Sprzedający nie są rolnikami ryczałtowymi, ani nie są zarejestrowani jako podatnik VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Sprzedający nie dokonywali inwestycji na Nieruchomość takich jak uzbrojenie terenu, wytyczenie dróg wewnętrznych czy grodzenia działki. Sprzedający nie zawierali przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości ani nie pełnomocnictw do czynność związanych z Nieruchomością. Sprzedający złożyli oświadczenie w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomość, że w ramach dokonywania niniejszej czynność nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Wszystko to wskazuje, że działania podejmowane przez Sprzedających w zakresie Nieruchomości uznać należy za przejaw zarządu majątkiem osobistym. W przedmiotowej transakcji nie zaistniał po stronie Sprzedających ciąg czynność, takich jak nabycie nieruchomości z zamiarem podziału i zbycia, uzbrojenie nieruchomości w media wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskiwanie stosownych decyzji administracyjnych, prowadzenie działalności deweloperskiej. Sprzedający nie podejmowali aktywnych działań przy sprzedaży nieruchomości, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców.

Biorąc to pod uwagę, w przypadku sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie działali w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż Nieruchomość nie stanowiła czynność podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dlatego też transakcja sprzedaży Nieruchomość nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wyjaśnić, że Zainteresowany będący stroną postępowania został uznany za podmiot zainteresowany w sprawie będącej przedmiotem wniosku w związku z możliwością opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby dostawa nieruchomości nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), jak i budowli, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

W tym miejscu należy wskazać, że z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu, albo na działaniach marketingowych.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek gruntu, istotne jest czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży tych gruntów Sprzedający podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedających za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że nabyli Państwo 9 lutego 2024 r. nieruchomość stanowiącą działkę gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 1. Przedmiotową Nieruchomość, Sprzedający nabyli do majątków osobistych na podstawie umowy darowizny w dniu 12 czerwca 2006 roku. Sprzedający nie prowadzą pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności związanej z obrotem nieruchomościami. Nieruchomość nie stanowiła nigdy i nie stanowiła w momencie sprzedaży składnika majątku służącego do prowadzenia indywidualną działalności gospodarczej lub rolną. Sprzedający nie podejmowali w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości aktywnego działania z zakresie pozyskania nabywcy poza zamieszczeniem ogłoszenia o sprzedaży na portalu (...) w 2023 roku. Sprzedający nie występowali o wyłączenie z produkcji rolnej oraz z wnioskiem o opracowanie miejscowego plany zagospodarowania przestrzennego, nie występowali także o warunki zabudowy dla Nieruchomości. Obecnie obowiązujący Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego powstał jeszcze przed nabyciem w drodze darowizny Nieruchomości. Sprzedający nie są rolnikami ryczałtowymi, ani nie są zarejestrowani jako podatnik VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Sprzedający nie dokonywali inwestycji na Nieruchomości takich jak uzbrojenie terenu wytyczenie dróg wewnętrznych czy grodzenia działki lub podział. Sprzedający nie zawierali przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości ani nie udzielali pełnomocnictw do czynności związanych z Nieruchomością. Sprzedający złożyli oświadczenie w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości, że w ramach dokonywania niniejszej czynności nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Nieruchomość nie była przed sprzedażą przedmiotem żadnej umowy najmu, użytkowania ani innego prawa do zajmowania lub korzystania z Nieruchomości (lub jej części) w sposób ciągły lub ograniczony w czasie. Do dnia sprzedaży Nieruchomość uprawiana była jako rolna. Jednak celem tych upraw było jedynie utrzymanie gleby w odpowiedniej kondycji. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w działalność gospodarczej, nie były sprzedawane z niej płody rolne, nie były prowadzone na niej żadne inwestycje, w szczególność działka nie była grodzona, nie były doprowadzane do niej media. Sprzedający nie zawierali przedwstępnej umowy sprzedaży ani nie udzielali pełnomocnictw do czynności związanych z Nieruchomością. Sprzedający zarejestrowali się jako czynni podatnicy podatku VAT w związku z zawartą umową przedwstępną na sprzedaż innej działki tj. działki przy ul. (...), jednak na dzień opracowania przedmiotowego wniosku Sprzedający już wiedzą, że nie dojdzie do transakcji sprzedaży ww. działki przy ul. (...) na podstawie ww. umowy przedwstępnej. 

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przez Sprzedających na rzecz Państwa działki nr 1.

Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do działki będącej przedmiotem sprzedaży. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga zatem oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedający działali w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że skala zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży ww. działki nr 1, nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności Sprzedających. W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie sprzedaży ww. działki, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że sprzedaż przez Sprzedających ww. działki nr 1 wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w tym konkretnym przypadku Sprzedający nie podjęli aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców, bowiem z okoliczności sprawy wynika, że czynności poczynione w stosunku przedmiotowej działki nr 1 nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do przedmiotowej działki. Działania podjęte przez Sprzedających należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedających – w związku ze sprzedażą działki nr 1 – za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Zatem, w związku ze sprzedażą opisanej we wniosku działki nr 1, Sprzedający nie działali w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż ww. działki, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż opisanej działki nr 1 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w związku z transakcją zbycia opisanej we wniosku Nieruchomości tj. działki nr 1 Sprzedający nie występowali w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność sprzedaży przez Sprzedających na rzecz Państwa działki nr 1 nie podlegała opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja nie rozstrzyga w zakresie opodatkowania sprzedaży działki przy ul. (...), gdyż nie było to przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.