Interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.528.2019.11.MK1

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w przypadku zwrotu środków z PPK przed ukończeniem 60 roku życia wartości wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 18 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 listopada 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1009/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 11 kwietnia 2024 r.); i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2019 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest organem zarządzającym instytucji finansowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2215 ze zm., dalej: „ustawa o PPK”), tj. funduszu inwestycyjnego („Fundusz”) zarządzanego przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, które uzyskało wpis do prowadzonej przez B. S.A. („B.”) Ewidencji Pracowniczych Planów Kapitałowych („PPK”).

Fundusz zawiera i będzie zawierał umowy o zarządzanie oraz o prowadzenie PPK z podmiotami zatrudniającymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o PPK.

W ramach PPK, środki gromadzone na rachunkach osób zatrudnionych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o PPK („uczestnik PPK”), będą lokowane w fundusze inwestycyjne, które różnicują poziom ryzyka w zależności od wieku uczestnika PPK („fundusze zdefiniowanej daty").

W ramach PPK Fundusz będzie tworzyć dla uczestnika PPK indywidualny rachunek („rachunek PPK”), na który dokonywane będą wpłaty finansowane ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy (wpłata powitalna oraz dopłaty roczne).

Za dokonywane wpłaty będą następnie nabywane jednostki uczestnictwa w funduszu zdefiniowanej daty właściwym dla wieku uczestnika PPK.

Ustawa o PPK przewiduje, że uczestnik PPK może przed ukończeniem przez siebie 60. roku życia w dowolnym momencie wnioskować o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK (art. 105 ustawy o PPK).

Zwrotowi dokonywanemu na podstawie art. 105 ustawy o PPK podlega zawsze 100% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK, tj. 100% środków pochodzących z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK, podmiot zatrudniający oraz Fundusz Pracy (wpłaty + wypracowany zysk).

Zgodne z ustawą o PPK, w przypadku zwrotu środki będą przekazywane przez instytucję finansową w następujący sposób:

1)środki pieniężne pochodzące z odkupienia jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający:

a)30% tych środków będzie przekazywane na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych („ZUS”; art. 105 ust. 2 pkt 1 ustawy o PPK),

b)70% tych środków będzie zwrócone w formie pieniężnej na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej („SKOK”) wskazany przez uczestnika PPK, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę PIT, która jest przekazywana na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 105 ust. 2 pkt 2 ustawy o PPK),

2)środki pieniężne pochodzące z odkupienia jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK - 100% tych środków będzie przekazywane na rachunek bankowy lub rachunek w SKOK wskazany przez uczestnika PPK, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę PIT, która jest przekazywana na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 105 ust. 2 pkt 3 ustawy o PPK),

3)środki pieniężne pochodzące z odkupienia jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych - 100% tych środków będzie przekazywane na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy (art. 105 ust. 2 pkt 4 ustawy o PPK).

Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości w działalności Funduszu mogą mieć miejsce sytuacje, w których uczestnik PPK złoży wniosek o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK.

W przypadku powstania dochodu Fundusz jako płatnik PIT będzie obowiązany pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 41 ust. 4 ustawy o PIT) i przekazać kwotę pobranego zryczałtowanego podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 42 ust. 1 ustawy o PIT).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy zasad ustalania kosztu uzyskania przychodów w przypadku dokonywania zwrotu z PPK.

Pytanie

Czy w przypadku zwrotu środków z PPK uczestnikowi PPK przed ukończeniem 60. roku życia, przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 ustawy o PIT, koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zwrotu środków z PPK uczestnikowi PPK przed ukończeniem 60. roku życia, przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 ustawy o PIT, koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy.

1.Zwrot środków na wniosek uczestnika PPK - uwagi ogólne

Ustawa o PPK przewiduje, że uczestnik PPK może przed ukończeniem przez siebie 60. roku życia w dowolnym momencie wnioskować o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK (art. 105 ustawy o PPK).

Zwrotowi dokonywanemu na podstawie art. 105 ustawy o PPK podlega 100% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK. Oznacza to, że całość jednostek uczestnictwa, pochodzących odpowiednio z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK, podmiot zatrudniający oraz Fundusz Pracy będzie podlegać umorzeniu i następnie zwrotowi z rachunku PPK.

Jednocześnie w związku z tym, że środki uczestnika PPK zostaną wycofane z PPK przed ukończeniem przez niego 60. roku życia, ustawodawca przewidział, że przy zwrocie uczestnik PPK otrzyma środki z rachunku PPK pomniejszone o:

1)19% zryczałtowany podatek dochodowy od:

a)całości środków pieniężnych pochodzących z odkupienia przez fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat uczestnika PPK (art. 105 ust. 2 pkt 3 ustawy o PPK),

b)70% środków pieniężnych pochodzących z odkupienia przez fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat podmiotu zatrudniającego (art. 105 ust. 2 pkt 2 ustawy o PPK),

2)30% środków pieniężnych pochodzących z odkupienia przez fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat podmiotu zatrudniającego (art. 105 ust. 2 pkt 1 ustawy o PPK),

3)całość środków pieniężnych pochodzących z odkupienia przez fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych (art. 105 ust. 2 pkt 4 ustawy o PPK).

2.Obowiązki Funduszu jako płatnika PIT w związku ze zwrotem środków na wniosek uczestnika PPK

Mając powyższe na uwadze, w przypadku zwrotu środków uczestnikowi PPK, który nie ukończył 60. roku życia, na Funduszu może ciążyć obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (art. 30a ust. 1 pkt 11d ustawy o PIT).

W przypadku powstania dochodu Fundusz jako płatnik PIT będzie obowiązany pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 41 ust. 4 ustawy o PIT) i przekazać kwotę pobranego zryczałtowanego podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 42 ust. 1 ustawy o PIT).

Kwotę dochodu w przypadku zwrotu środków uczestnikowi PPK, który nie ukończył 60. roku życia, będzie stanowić zgodnie z art. 30a ust. 15 ustawy o PIT kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa, z których dokonano zwrotu.

W świetle art. 30a ust. 15 w przypadku zwrotu dochód podlegający opodatkowaniu ustala się zatem według następującego wzoru:

dochód = kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa - wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa,

gdzie:

• kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa stanowi wartość świadczenia postawionego do dyspozycji uczestnika PPK w związku z dokonanym zwrotem,
• wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa odpowiadają wysokości wydatków, za które zostały nabyte jednostki uczestnictwa.

Zarówno przepisy ustawy o PIT, jak i ustawy o PPK, nie definiują pojęcia wydatków na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa. W związku z tym, iż w obydwu ustawach nie ma ograniczeń odnośnie rozumienia pojęcia „wydatków na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa”, w opinii Wnioskodawcy zgodnie z wykładnią językową należy przyjąć, że przedmiotowe pojęcie odnosi się do wartości wszystkich środków, za które nabywane są jednostki uczestnictwa.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla ustalenia wydatków na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa pozostaje fakt, że część środków zostaje przekazana do ZUS (tj. 30% środków pieniężnych pochodzących z odkupienia jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający) oraz na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy (100% środków pieniężnych pochodzących z odkupienia jednostek uczestnictwa, które zostały nabyte z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych), a więc nie jest stawiana do dyspozycji uczestnika PPK.

Kwestia potrącenia ww. środków ze zwrotu uczestnikowi PPK nie wyłącza zdaniem Wnioskodawcy możliwości ujęcia jako kosztów uzyskania przychodów, wszystkich wpłat dokonywanych na rachunek PPK, w tym wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający jak i Skarb Państwa, za które to nabyte zostały jednostki uczestnictwa, następnie w wyniku zwrotu umorzone i przekazane odpowiednio do ZUS i na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy.

Należy przy tym podkreślić, że żaden z przepisów ustawy o PIT nie przewiduje wyłączenia wpłat pochodzących ze środków podmiotu zatrudniającego, wpłaty powitalnej oraz dopłaty rocznej z katalogu kosztów uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w przypadku zwrotu.

Gdyby wolą ustawodawcy było przyjęcie, że przy zwrocie w kalkulacji dochodu uwzględnia się wydatki na nabycie jedynie tych jednostek, które podlegają odkupieniu w celu dokonania zwrotu w części przypadającej uczestnikowi PPK po dokonaniu ustawowych potrąceń, tj.:

1)wpłaty podstawowe i dodatkowe sfinansowane przez uczestnika PPK,

2)70% wpłat podstawowych i dodatkowych sfinansowanych przez podmiot zatrudniający,

to takie zastrzeżenie powinno wynikać wprost z ustawy o PIT.

W rezultacie w opinii Wnioskodawcy w przypadku zwrotu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 ustawy o PIT, dochód powinien być określony jako różnica pomiędzy kwotą zwrotu z odkupionych jednostek uczestnictwa a wydatkami na nabycie tych odkupionych jednostek, które stanowią wpłaty pochodzące ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego, wpłaty powitalnej oraz dopłat rocznych bez względu na fakt przekazania części środków do ZUS oraz na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy.

3.Prywatny status środków zgromadzonych w ramach PPK

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że na moment otrzymania wpłat, wydatki, które zostały przeznaczone na zakup jednostek uczestnictwa, są traktowane jako przychód uczestnika PPK i odpowiednio:

a)zwolnione z podatku PIT (kwoty dopłat rocznych i wpłat powitalnych, art. 21 ust. 1 pkt 47f) ustawy o PIT),

b)opodatkowane podatkiem PIT (wpłaty podstawowe i dodatkowe podmiotu zatrudniającego).

Uczestnik PPK ponosi zatem ekonomiczny koszt PIT z tytułu wpłat dokonywanych przez podmiot zatrudniający i Fundusz Pracy na jego rachunek PPK - w rezultacie powinny one być traktowane jako wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa przy ustalaniu dochodu do opodatkowania PIT w przypadku zwrotu.

Argumentację Wnioskodawcy, zgodnie z którą przy zwrocie koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK potwierdza fakt, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o PPK środki gromadzone w PPK stanowią prywatną własność uczestników PPK.

Ustawa o PPK gwarantuje zatem prywatny status środków zgromadzonych w ramach PPK. Potwierdzeniem prywatnego statusu tych środków jest właśnie prawo uczestnika PPK do żądania w dowolnej chwili zwrotu środków, ponieważ umożliwia ono uczestnikowi PPK pełną kontrolę nad kapitałem gromadzonym w PPK.

Wpłaty podstawowe i dodatkowe podmiotu zatrudniającego, wpłata powitalna i dopłaty roczne w chwili ich wpływu na rachunek PPK stają się zatem prywatną własnością uczestnika PPK. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że przy dokonywaniu zwrotu mogą one - jako prywatna własność uczestnika PPK - być traktowane jako koszty uzyskania przychodu. Dodatkowo w opinii Wnioskodawcy z uwagi na prywatną własność środków uczestnika PPK, również fakt przekazania przy zwrocie środków pochodzących z wpłat podmiotu zatrudniającego, wpłaty powitalnej oraz dopłat rocznych odpowiednio do Funduszu Ubezpieczeń Społecznych i Funduszu Pracy nie powinien pozbawiać uczestnika PPK możliwości ekonomicznego wykorzystania tych wpłat jako kosztów podatkowych.

Podsumowanie

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zwrotu środków z PPK uczestnikowi PPK przed ukończeniem 60. roku życia, przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 ustawy o PIT, koszt uzyskania przychodów stanowią wszystkie wpłaty dokonywane na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłaty finansowane ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy.

Mając na uwadze powyżej przedstawione okoliczności faktyczne oraz obowiązujące przepisy prawa, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska zaprezentowanego w niniejszym Wniosku.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 20 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-1.4011.528.2019.1.MK1, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 27 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

30 mara 2020 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 31 marca 2020 r.

Wniósł Pan o:

• uchylenie interpretacji w całości;
• zasądzenie od właściwego organu na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1009/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 18 stycznia 2024 r. sygn. akt II FSK 435/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 18 stycznia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz.1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że Państwa stanowisko które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215, z późn. zm.) określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

Określenie wypłata - użyte w omawianej ustawie oznacza dokonaną na wniosek uczestnika PPK wypłatę środków zgromadzonych w PPK na wskazany rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej w przypadku spełnienia warunków określonych w ustawie (art. 2 pkt 41 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych).

Natomiast określenie zwrot - oznacza wycofanie środków zgromadzonych w PPK przed osiągnięciem przez uczestnika PPK 60 roku życia na wniosek uczestnika PPK, małżonka lub byłego małżonka uczestnika PPK, małżonka zmarłego uczestnika PPK lub osoby uprawnionej (art. 2 pkt 47 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych).

Ustawa o pracowniczych planach kapitałowych przewiduje możliwość wnioskowania o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK przed ukończeniem przez uczestnika 60 roku życia.

Zgodnie z art. 105 ust. 1 ww. ustawy:

Zwrot dokonywany na wniosek uczestnika PPK następuje w formie pieniężnej, w terminach określonych w statucie funduszu inwestycyjnego, statucie funduszu emerytalnego lub regulaminie ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego.

Zgodnie z ust. 2 tego przepisu:

W przypadku zwrotu, o którym mowa w ust. 1, instytucja finansowa przekazuje ze środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK:

1) na rachunek bankowy wskazany przez ZUS, kwotę równą 30% środków pieniężnych pochodzących odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający;

2) na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej wskazany przez uczestnika PPK, kwotę równą 70% środków pieniężnych pochodzących odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, która zgodnie z odrębnymi przepisami przekazywana jest na rachunek właściwego urzędu skarbowego;

3) na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej wskazany przez uczestnika PPK, kwotę odpowiadającą środkom pieniężnym pochodzącym odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK jako osobę zatrudnioną, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, która zgodnie z odrębnymi przepisami przekazywana jest na rachunek właściwego urzędu skarbowego;

4) na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy, kwotę odpowiadającą środkom pieniężnym pochodzącym odpowiednio z odkupienia przez fundusz inwestycyjny lub zakład ubezpieczeń jednostek uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego lub umorzenia przez fundusz emerytalny jednostek rozrachunkowych, które zostały nabyte, w przypadku funduszy inwestycyjnych, lub przeliczone, w przypadku funduszy emerytalnych, na rzecz uczestnika z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych.

Stosownie do art. 105 ust. 3 ww. ustawy:

Kwota, o której mowa w ust. 2:

1)pkt 1, stanowi przychód Funduszu Ubezpieczeń Społecznych;

2)pkt 4, stanowi przychód Funduszu Pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest organem zarządzającym instytucji finansowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, tj. funduszu inwestycyjnego („Fundusz”) zarządzanego przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, które uzyskało wpis do prowadzonej przez B. S.A. („B. ”) Ewidencji Pracowniczych Planów Kapitałowych („PPK”). Fundusz zawiera i będzie zawierał umowy o zarządzanie oraz o prowadzenie PPK z podmiotami zatrudniającymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o PPK. W ramach PPK, środki gromadzone na rachunkach osób zatrudnionych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o PPK („uczestnik PPK”), będą lokowane w fundusze inwestycyjne, które różnicują poziom ryzyka w zależności od wieku uczestnika PPK („fundusze zdefiniowanej daty”). W ramach PPK Fundusz będzie tworzyć dla uczestnika PPK indywidualny rachunek („rachunek PPK”), na który dokonywane będą wpłaty finansowane ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy (wpłata powitalna oraz dopłaty roczne). Za dokonywane wpłaty będą następnie nabywane jednostki uczestnictwa w funduszu zdefiniowanej daty właściwym dla wieku uczestnika PPK. Ustawa o PPK przewiduje, że uczestnik PPK może przed ukończeniem przez siebie 60. roku życia w dowolnym momencie wnioskować o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK (art. 105 ustawy o PPK). Zwrotowi dokonywanemu na podstawie art. 105 ustawy o PPK podlega zawsze 100% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK, tj. 100% środków pochodzących z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK, podmiot zatrudniający oraz Fundusz Pracy (wpłaty + wypracowany zysk). Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości w działalności Funduszu mogą mieć miejsce sytuacje, w których uczestnik PPK złoży wniosek o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

• obliczenie,
• pobranie,
• wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 11d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu uczestnika pracowniczego planu kapitałowego uzyskanego z tytułu zwrotu zgromadzonych środków dokonanego na podstawie art. 105 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych - pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 15 ww. ustawy:

Dochód, o którym mowa w ust. 1 pkt 11d, stanowi kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych, pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa lub wpłaty na umorzone jednostki rozrachunkowe, z których dokonano zwrotu.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Art. 42 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Wątpliwości Państwa dotyczą zasad ustalenia kosztu uzyskania przychodów w przypadku dokonywania zwrotu z PPK przed ukończeniem 60. roku życia przez uczestnika, a mianowicie czy koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że istnieje możliwość wnioskowania o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK przed ukończeniem przez uczestnika 60. roku życia. Dochód z tytułu zwrotu środków w takim przypadku obliczany jest na podstawie art. 30a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód zgodnie z tym przepisem stanowi kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych, pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa lub wpłaty na umorzone jednostki rozrachunkowe, z których dokonano zwrotu.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa. W związku z tym pojawiają się wątpliwości jaką wartość kosztów można uwzględnić przy ustalaniu dochodu na moment zwrotu środków z PPK, tj. czy do kosztów uzyskania przychodów, oprócz wydatków uczestnika stanowiących wpłaty na PPK, można zaliczyć również wpłaty finansowane ze środków podmiotu zatrudniającego i wpłaty finansowane przez Skarb Państwa (wpłata powitalna i wpłaty roczne).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1009/20 wskazał:

W ocenie Sądu zasada prymatu wykładni literalnej rzeczywiście skłania do poglądu, że skoro w art. 30a ust. 15 ustawa stanowi generalnie o „wydatkach”, nie różnicując tych wydatków na te, które poniósł uczestnik, te, które poniósł podmiot zatrudniający, oraz te, które sfinansował Fundusz Pracy, to w celu ustalenia dochodu podatnika (byłego uczestnika PPK) do opodatkowania na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 11d u.p.d.o.f. należy od kwoty zwrotu z dokonanego odkupienia od tego podatnika jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych odjąć całą wartość wszystkich wydatków, jakie w przeszłości poniesiono na nabycie odkupowanych jednostek, lub wydatków, jakie wpłacono na umarzane jednostki rozrachunkowe. Bezosobowa forma „poniesiono” i „wpłacono” stanowi konsekwencję literalnego brzmienia wspomnianego ust. 15, w którym ustawa nie formułuje żadnych precyzujących wskazówek co do podmiotu, który poniósł ekonomiczny ciężar uzyskania przez uczestnika prawa własności („prywatnej własności” - art. 3 ust. 2 ustawy o PPK) gromadzonych w programie środków. Skoro ustawa podatkowa nie różnicuje takich podmiotów, to rozumowanie lege non distinguente każe odliczać od kwot wypłaty wszelkie wydatki, bez względu na to, czy poniósł je sam uczestnik programu, czy też poniósł je za tego uczestnika ktoś inny.

(…) pomiędzy literalną, a systemową wykładnią art. 30a ust. 15 ustawy, zachodzi sprzeczność. Sam ten fakt zobowiązuje jednak do zastosowania wyżej wspomnianej zasady, zgodnie z którą przepisy prawa podatkowego wymagają przede wszystkim wykładni literalnej, która ma pierwszeństwo w razie rozbieżności wyników różnych metod wykładni. O ile Ustawodawca zamierzał wprowadzić zasadę, że w ramach art. 105 ustawy o PPK podatnik może odliczyć od otrzymanej kwoty zwrotu tylko te wydatki, które sam poniósł, to powinien jasno wyartykułować tę ewentualną intencję w przepisie prawa podatkowego.

(…) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47f ustawy, wpłaty do PPK dokonywane przez Fundusz Pracy (kwoty dopłat rocznych i wpłat powitalnych) są dochodem uczestnika/podatnika, choć korzystają ze zwolnienia podatkowego. Z takiego zwolnienia nie korzystają jednak wpłaty dokonywane przez podmiot zatrudniający - w ustawie brakuje przepisu, który ustanawiałby zwolnienie tego dochodu z podatku, zatem zastosowanie znajdzie tu zasada powszechności opodatkowania każdego dochodu (art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.), co oznacza, że uczestnik PPK wskutek wpłaty dokonanej przez podmiot zatrudniający uzyskuje opodatkowany dochód ze stosunku pracy lub stosunku pokrewnego (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Gdyby w ramach art. 105 ustawy o PPK ta wartość, już poprzednio raz opodatkowana, nie mogła podlegać odliczeniu od kwoty zwrotu, to nastąpiłoby kolejne opodatkowanie tych samych ekonomicznie wartości, tego samego przysporzenia majątkowego. (…) Jakkolwiek więc - z jednej strony - kłóci się z naturą podatku dochodowego przyznanie uczestnikowi uprawnienia do pomniejszenia kwoty zwrotu o wydatki, których on nie poniósł, to - z drugiej strony - z taką naturą podatku pozostaje też w sprzeczności dwukrotne opodatkowanie tego samego przysporzenia majątkowego. W tej sytuacji tym bardziej powrócić należy do prymatu wykładni literalnej. Kiedy zatem w art. 30a ust. 15 ustawa stanowi ogólnie o „wydatkach” na nabycie odkupywanych jednostek, to przyjąć należy, że chodzi tu o jakiekolwiek wydatki jakiegokolwiek podmiotu zaangażowanego finansowo w PPK. Skoro ustawa o PPK uczestnika programu kapitałowego czyni ex lege właścicielem środków gromadzonych w PPK, czyli istotnie kształtuje i zmienia stosunki własnościowe, to na gruncie podatkowym należy zaaprobować odstępstwo od zasady generalnej, iż kosztem uzyskania przychodu może być tylko efektywny, nieodwracalny, definitywny wydatek poniesiony tylko przez podatnika, a nie przez kogoś innego. Wobec alternatywy naruszenia tej generalnej zasady albo naruszenia zasady jednokrotności opodatkowania (…) Sąd skłania się do poglądu, że w art. 30a ust. 15 ustawy chodzi o wydatki ponoszone przez kogokolwiek, a nie tylko przez podatnika.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, uregulowania prawne oraz wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1009/20 uznać należy, że w przypadku zwrotu środków z PPK uczestnikowi PPK przed ukończeniem 60. roku życia, przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy.

W związku z powyższym stanowisko Państwa należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 13 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1009/20.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).