Interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.347.2024.2.EC

Skutki podatkowe umorzenia części kredytu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia części kredytu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 10 czerwca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2006 r. została podpisana umowa dotycząca kredytu hipotecznego w CHF  na budowę pierwszego i jedynego domu jednorodzinnego, między ....  i ...., a …. S.A. Kwota kredytu to 200 000 PLN (90 385,88 CHF).

3 stycznia 2023 r. na drodze ugody z Bankiem, pozostała do spłacenia część kredytu wraz z odsetkami, została umorzona. Na dzień 3 stycznia 2023 r. zadłużenie małżonków wraz  z odsetkami z tytułu niespłaconego kapitału kredytu wynosiło 163 654,13 PLN.

Wnioskodawca wraz z żoną oświadcza:

-kredyt ten został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej,

-małżonkowie nie korzystali z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że wskazany we wniosku kredyt  we frankach szwajcarskich został zaciągnięty na budownictwo mieszkaniowe - budowa domu jednorodzinnego na działkach położonych w miejscowości …, gmina …  o numerach ewidencyjnych: …, …, …, …, …. Wnioskodawca jest

współwłaścicielem nieruchomości, na nabycie której został zaciągnięty wskazany we wniosku kredyt hipoteczny. Zaciągnięty kredyt został przeznaczony na zaspokojenie celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Kredyt hipoteczny, o którym mowa we wniosku, został udzielony przed 15 stycznia 2015r. przez podmiot którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym uprawnionym do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jego funkcjonowania.  Ww. kredyt został udzielony przez …. z siedzibą w …. Zaciągnięty kredyt został zabezpieczony hipoteką na nieruchomości. Tytuł prawny  do nieruchomości to własność. Właścicielem nieruchomości jest kredytobiorca.  Adres nieruchomości to ………, gmina ……….. Oznaczenie ewidencyjne działki gruntu:  nr ………., nr ………., nr ………., nr …….., nr ………..

Na skutek porozumienia z Bankiem zostało dokonane umorzenie części ww. kredytu.

Umorzenie części ww. kredytu zostało dokonane na podstawie artykułu 508  Kodeksu cywilnego.

Ugoda zawiera między innymi ustalenia: Strony ugody zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia ugody wynosi łącznie 163 654,13 PLN. Bank zwalnia kredytobiorcę z długu (umarza zadłużenie kredytobiorcy z tytułu kredytu, a Kredytobiorca dokonane zwolnienie z długu przyjmuje). Umorzona kwota to 163 654,13 PLN. Umorzona kwota kredytu dotyczyła kapitału  i odsetek. Umorzenie kwoty kredytu hipotecznego przez bank dotyczyło wszystkich współkredytobiorców i skutkowało wygaśnięciem zobowiązania wobec Banku w całości, po stronie każdego ze współkredytobiorców, odpowiadających solidarnie za dług. Bank wystawił PIT-11. Wykazana kwota w PIT-11 to 163 654,13 PLN, co stanowi umorzoną część ww. kredytu.

Pytanie

Czy umorzona część kredytu podlega opodatkowaniu?

Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca uważa, że umorzona kwota kredytu nie powinna podlegać opodatkowaniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

·w 2006 r. wraz z żoną zawarł Pan umowę kredytu hipotecznego we frankach szwajcarskich na budowę domu jednorodzinnego, który służył realizacji Pana celów mieszkaniowych,

·3 stycznia 2023 r. została zawarta ugoda z Bankiem, na mocy której Bank umorzył część kwoty pozostałej do spłacenia,

·umorzenie części ww. kredytu zostało dokonane na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego,

·umorzona kwota kredytu dotyczyła kapitału i odsetek,

·umorzenie kwoty kredytu hipotecznego przez Bank dotyczyło wszystkich współkredytobiorców i skutkowało wygaśnięciem zobowiązania wobec Banku w całości, po stronie każdego ze współkredytobiorców, odpowiadających solidarnie za dług,

·Bank wystawił Panu PIT-11, w którym wykazał kwotę stanowiącą umorzoną część ww. kredytu,

·Pan ani Pana żona nie korzystaliście wcześniej z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez Bank części wierzytelności od zaciągniętego kredytu hipotecznego wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Zatem, umorzoną kwotę wierzytelności (części) z tytułu kredytu hipotecznego, należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poprawność powyższego stanowiska potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2633/10, w którym Sąd wskazał, że „gdy dochodzi do umorzenia wierzytelności przez kredytodawcę nie jest istotne, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia leży umowa o zwolnienie z długu, czy też decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie takich zdarzeń dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Po jego stronie powstaje tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonej kwoty zobowiązania, którego nie musi już świadczyć na rzecz wierzyciela. Faktyczna rezygnacja wierzyciela z dochodzenia należności prowadzi więc do powstania przychodu, podobnie jak w przypadku zawarcia umowy o zwolnienie z długu, albowiem w każdym z tych przypadków po stronie dłużnika ustaje obowiązek spełnienia świadczenia. Należy bowiem zauważyć, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Natomiast stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 592; zmienionym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2022 r. Dz. U. 2022 poz. 2743), wyjaśnić należy, że zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia).Zatem z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że zaniechanie poboru podatku ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2024 r.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że umorzona w części przez bank kwota zadłużenia z tytułu kredytu na dzień zawarcia ugody z bankiem, stanowi dla Pana przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy wskazać, że do uzyskanego przez Pana przychodu związanego z ww. umorzeniem części kredytu (wierzytelności wobec Banku) zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Spełnia Pan wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania. Poprzez budowę domu z zaciągniętego kredytu realizował Pan jedną inwestycję mieszkaniową, której celem było zaspokojenie Pana potrzeb mieszkaniowych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje w trybie ww. przepisu Organ nie odnosi się do kwot i nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych współwłaścicieli nieruchomości (tj. Pana żony).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).