Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.228.2024.1.MBD

W zakresie ustalenia, czy: 1. rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna wykazywać w kosztach lub przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazanej za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie per saldo), 2. rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej, jako odpowiednio: - tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi, - przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

-rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna wykazywać w kosztach lub przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazanej za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie per saldo),

-rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej, jako odpowiednio:

- tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi,

- przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest kontraktowym producentem elektroniki. Na podstawie Zezwolenia z 24 lipca 2018 r. (dalej: „Zezwolenie”) Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka prowadzi obecnie również inwestycję na podstawie decyzji o wsparciu z 12 października 2023 r. (dalej: „Decyzja”).

Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzyskuje/będzie uzyskiwać zarówno dochody zwolnione od opodatkowania CIT na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), jak i dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych (dochody z działalności nieobjętej zezwoleniem/decyzją).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zarówno korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych, Spółka dokonuje rozliczeń ze swoimi kontrahentami w walutach obcych, w efekcie czego dochodzi do powstania różnic kursowych.

Różnice kursowe powstają zarówno w związku z regulowaniem należności Spółki i spłatą zobowiązań (tzw. transakcyjne różnice kursowe), jak i w związku z ruchami na koncie walutowym (różnice kursowe od środków własnych), czy w związku z uzyskanym finansowaniem na potrzeby działalności, co oznacza w praktyce, że różnice te mogą powstawać z różnych tytułów i będą mogły być rozpoznawane w związku z różnymi transakcjami realizowanymi w toku działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. zarówno w związku z transakcjami związanymi z działalnością zwolnioną, działalnością opodatkowaną lub w związku z oboma rodzajami działalności.

Spółka wybrała metodę ustalania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. w oparciu o przepisy o rachunkowości, w tym przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120, ze zm.; dalej: „UoR”).

Spółka w oparciu o prowadzoną w ewidencję księgową, dla potrzeb kalkulacji wyniku podatkowego, w przypadkach w których Spółka jest w stanie w sposób jednoznaczny przypisać i przyporządkować różnice kursowe bezpośrednio do działalności zwolnionej, bądź też działalności opodatkowanej wówczas prezentuje różnice kursowe jako wpływające na wynik odpowiednio działalności zwolnionej, bądź też działalności opodatkowanej. Tak przypisane różnice kursowe wpływają na wynik odpowiednich pozycji przychodowych i kosztowych - zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych czyli jako nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi lub jako nadwyżkę ujemnych różnicami kursowymi nad dodatnimi.

Niemniej jednak, z uwagi na mnogość oraz różnorodność zdarzeń gospodarczych w Spółce, pomimo zastosowanych narzędzi oraz dostosowania ewidencji księgowej i podatkowej uwzględniającej podział na działalność zwolnioną i opodatkowaną, zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie jest w stanie w sposób jednoznaczny przypisać i przyporządkować różnic kursowych bezpośrednio do działalności zwolnionej lub opodatkowanej. W takich przypadkach, tj. gdy nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie powstałych różnic kursowych wyłącznie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej na zasadach ogólnych, Spółka prezentuje dla potrzeb kalkulacji wyniku podatkowego takie różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę rachunkową jako:

-tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi;

-przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Pytania

1.Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna wykazywać w kosztach lub przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazanej za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie per saldo)?

2.Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej, jako odpowiednio:

-tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi,

-przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Spółki, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Spółka rozliczając różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. w oparciu o przepisy o rachunkowości, powinna wykazywać w kosztach uzyskania przychodu danego okresu nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi tego okresu, a w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi - nadwyżka ta będzie stanowiła przychód podatkowy danego okresu (ujęcie per saldo). Spółka nie ma tym samym obowiązku ujmowania dla celów podatkowych oddzielnie przychodów (dodatnie różnice kursowe) i kosztów (ujemne różnice kursowe).

2.Zdaniem Spółki, nadwyżka ujemnych bądź dodatnich różnic kursowych rozpoznana zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozpoznawania różnic kursowych, w przypadku, gdy Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej, powinna stanowić dla Spółki:

-tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi;

-przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o CIT (tzw. podatkowa metoda ustalania różnic kursowych) albo w oparciu o przepisy o rachunkowości (tzw. rachunkowa/bilansowa metoda ustalania różnic kursowych).

Należy podkreślić, że art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, odsyła w zakresie ww. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych do stosowania przepisów o rachunkowości. Spółka decydując się na bilansową metodę ustalania różnic kursowych zobowiązana jest zatem ustalać te różnice stosując przepisy UoR.

Rachunkowa metoda rozliczania różnic kursowych polega na odpowiednim włączeniu do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów zarówno zrealizowanych oraz niezrealizowanych różnic kursowych, a także z wyceny pozycji pozabilansowych.

Tym samym, stosując metodę bilansową, podatnik zalicza odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej.

Bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych jest konieczność analogicznego prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych jak dla celów rachunkowych, a zatem zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów UoR w tym zakresie.

W rezultacie, w przypadku, gdy zgodnie z przepisami UoR, różnice kursowe powinny być wykazane w wyniku bilansowym, to będą one wpływać na wynik podatkowy Spółki - nawet, jeżeli nie są one uznawane za różnice kursowe na gruncie przepisów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z przyjęciem metody rachunkowej, Spółka powinna stosować w zakresie zasad określenia różnic kursowych dla celów podatkowych, przepisy o rachunkowości (wynikające z UoR).

Na gruncie UoR różnice kursowe prezentowane są zgodnie z tzw. wynikowym (bilansowym) sposobem rozliczania różnic kursowych.

Na podstawie art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości, różnice kursowe dotyczące inwestycji długoterminowych wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, rozlicza się w sposób określony w art. 35 ust. 2 i 4. Różnice kursowe, z zastrzeżeniem ust. 5-7, dotyczące pozostałych aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny oraz przy zapłacie należności i zobowiązań w walutach obcych, jak również sprzedaży walut, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, a w uzasadnionych przypadkach - do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast, w myśl art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2.

Oznacza to, że różnice kursowe odnoszące się do aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałych na dzień wyceny zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, co wpływa na rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w wyniku finansowym obowiązuje zasada kompensaty nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi ujmuje się w kosztach finansowych, a nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi wykazuje się w przychodzie finansowym.

W świetle ww. regulacji, w stosunku do różnic kursowych ujmowanych w wyniku finansowym obowiązuje zasada kompensaty pozycji, a zatem prezentuje się je w rachunku zysków i strat per saldo po dokonaniu kompensaty ogółu uprzednio ustalonych dodatnich i ujemnych różnic kursowych właściwych dla danego okresu - a zatem nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi ujmuje się w kosztach finansowych, natomiast nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi wykazywana jest jako przychód finansowy.

Podsumowując, podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, że podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z przepisów o rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o CIT.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej DKIS z 1 września 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.381.2023.2.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 sierpnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.399.2023.1.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 27 lipca 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.354.2023.1.PC;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.180.2023.1.ZK;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 16 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.891.2022.1.ZK;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 14 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.183.2022.1.AP;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 10 listopada 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.788.2022.2.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 2 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.633.2022.1.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 4 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.421.2022.1.BS;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 10 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.42.2022.2.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 1 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.505.2021.1.JKT;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 22 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.283.2021.1.KS;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 26 sierpnia 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.253.2021.2.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 maja 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.205.2021.1.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 6 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.148.2021.1.SK.

-interpretacji indywidualnej DKIS z 20 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.499.2020.1.BP.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, Spółka stosując, na mocy art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tzw. rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, powinna rozpoznawać różnice kursowe dla celów podatkowych poprzez wykazanie nadwyżki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych (tzw. ujęcie per saldo). Tym samym, Spółka nie ma obowiązku ujmowania w tym zakresie dla celów podatkowych oddzielnie przychodów (dodatnie różnice kursowe) i kosztów (ujemne różnice kursowe).

Ad.  2

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei, przez koszty uzyskania przychodu, rozumie się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1604), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2023 r. poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Tym samym, zwolnieniem podatkowym objęty jest wyłącznie uzyskany przez przedsiębiorcę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia / uzyskany z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2a ustawy o CIT, ww. zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.

Oznacza to, że zwolnieniu podlega wyłącznie dochód uzyskany przez Spółkę z działalności wymienionej w Zezwoleniu/Decyzji.

Natomiast, jeżeli Spółka ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie jest możliwe przypisanie danego wydatku do źródła przychodów, koszty te ujmuje się w stosunku do osiągniętego w danym roku przychodu podatkowego z tego źródła w ogólnej kwocie przychodów (zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT).

Zasada ta stosowana jest również w przypadku, gdy Spółka ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z opodatkowania (art. 15 ust. 2a ustawy o CIT).

Zgodnie z ww. przepisami w przypadku, gdy podatnik ponosząc koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochód zwolniony jest od opodatkowania, i gdy nie jest możliwe ustalenie tych kosztów przypadających na poszczególne źródła, wówczas koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (tzw. klucz przychodowy).

Ustawodawca wprowadzając powyższy tzw. klucz przychodowy założył jego uniwersalny charakter w momencie, gdy alokacja kosztów uzyskania przychodów pomiędzy tymi poniesionym w działalności zwolnionej a tymi poniesionymi w działalności opodatkowanej nie może być dokonana w bardziej rzetelny sposób.

W ocenie Spółki, ustalone zgodnie z metodą rachunkową ujemne różnice kursowe (tj. nadwyżka ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi), których nie można przypisać do konkretnego źródła przychodów (opodatkowanych lub zwolnionych) będzie stanowiła tzw. koszt wspólny. Wówczas, wartość nadwyżki różnic kursowych ujemnych nad dodatnimi jest alokowana odpowiednio do działalności zwolnionej oraz opodatkowanej przy założeniu przychodowego klucza alokacji zgodnie z wyżej powołanymi przepisami ustawy o CIT (tzw. klucza przychodowego).

Odnosząc się natomiast do nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, należy podkreślić, że przepisy ustawy o CIT nie przewidują zasad alokacji przychodów powstających w jednoczesnym związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania na odpowiednie proporcje - tak jak ma to miejsce w przypadku kosztów podatkowych. Z kolei, próba zastosowania jakiegokolwiek klucza alokacji przychodów nie znajduje podstaw w żadnym z obowiązujących przepisów tej ustawy. Co więcej, żaden z przepisów ww. ustawy nie pozwala na uznanie tego typu przychodów w części bądź w całości za przychody zwolnione.

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w oparciu o prowadzoną ewidencję księgową, dla potrzeb kalkulacji wyniku podatkowego, w przypadkach w których Spółka jest w stanie w sposób jednoznaczny przypisać i przyporządkować różnice kursowe bezpośrednio do działalności zwolnionej, bądź też działalności opodatkowanej wówczas prezentuje różnice kursowe jako wpływające na wynik odpowiednio działalności zwolnionej, bądź też działalności opodatkowanej. Tak przypisane różnice kursowe wpływają na wynik odpowiednich pozycji przychodowych i kosztowych - zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych czyli jako nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi lub jako nadwyżkę ujemnych różnicami kursowymi nad dodatnimi.

Niemniej jednak, z uwagi na mnogość oraz różnorodność zdarzeń gospodarczych w Spółce, pomimo zastosowanych narzędzi oraz dostosowania ewidencji księgowej i podatkowej uwzględniającej podział na działalność zwolnioną i opodatkowaną, zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie jest w stanie w sposób jednoznaczny przypisać i przyporządkować różnic kursowych bezpośrednio do działalności zwolnionej lub opodatkowanej. W takich przypadkach, tj. gdy nie jest możliwe bezpośrednie Przypisanie powstałych różnic kursowych wyłącznie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej na zasadach ogólnych, Spółka prezentuje dla potrzeb kalkulacji wyniku podatkowego takie różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę rachunkową jako:

-tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania CIT i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic nad dodatnimi;

-przychód podlegający w całości opodatkowaniu CIT - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w oparciu o rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, wartość dodatnich różnic kursowych w Spółce, których nie można w sposób jednoznaczny zakwalifikować do przychodów zwolnionych przekraczałaby wartość ujemnych różnic kursowych których nie można w sposób jednoznaczny zakwalifikować do przychodów zwolnionych, to nieskompensowana nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi będzie stanowić dla Spółki w całości przychody podlegające opodatkowaniu, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej DKIS z 1 września 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.381.2023.2.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 sierpnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.399.2023.1.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 27 lipca 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.354.2023.1.PC;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.180.2023.1.ZK;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 16 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.891.2022.1.ZK;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 14 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.183.2022.1.AP;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 10 listopada 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.788.2022.2.JG;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 2 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.633.2022.1.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 4 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.421.2022.1.BS;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 10 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.42.2022.2.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 1 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.505.2021.1.JKT;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 22 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.283.2021.1.KS;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 26 sierpnia 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.253.2021.2.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 28 maja 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.205.2021.1.JKU;

-interpretacji indywidualnej DKIS z 6 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.148.2021.1.SK.

-interpretacji indywidualnej DKIS z 20 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.499.2020.1.BP.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, ewentualna nadwyżka ujemnych bądź dodatnich różnic kursowych powstała zgodnie z tzw. metodą rachunkowa rozpoznawania różnic kursowych, w przypadku, gdy Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej, powinna zostać rozpoznana przez Spółkę jako:

-tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o PDOP - w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi;

-przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.