Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.891.2022.1.ZK

1. Czy Wnioskodawca, w zakresie gdy nie jest możliwe bezpośrednie alokowanie powstałych różnic kursowych wyłącznie do działalności zwolnionej na podstawie Zezwoleń oraz opodatkowanej na zasadach ogólnych, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, powinien wykazywać w kosztach lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie różnic per saldo)? 2. W przypadku pozytywnego stanowiska w pytaniu 1, czy Wnioskodawca, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, powinien rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej: - w przypadku wystąpienia per saldo dodatniej różnicy kursowej - jako przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, - w przypadku wystąpienia per saldo ujemnej różnicy kursowej - jako koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, alokowany zgodnie z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, w części do działalności zwolnionej i części do działalności opodatkowanej na podstawie klucza przychodowego?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek, z 7 grudnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy różnic kursowych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczpospolitej Polskiej i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych należącym do międzynarodowej Grupy (…) działającej w sektorze automotive.

Spółka prowadzi następujące rodzaje działalności zgodnie z rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) (dalej: „Rozporządzenie PKWiU”):

-29.32.Z - produkcja pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli (podstawowa działalność Spółki);

-29.31.Z. - produkcja wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów silnikowych;

-25.99.Z. - produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana;

-28.12.Z. - produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego;

-28.15.Z. - produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych;

-30.99.Z. - produkcja pozostałego sprzętu transportowego, gdzie indziej niesklasyfikowana;

-33.14.Z. - naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych;

-45.31.Z. - sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli;

-45.32.Z - sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli;

-52.10.B. - magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów.

Jednocześnie należy nadmienić, iż Spółka prowadziła i prowadzi działalność na terenie (…) Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie następujących dokumentów (zwane dalej łącznie: „Zezwoleniami”):

-   Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2000 r., - zakresem niniejszego zezwolenia objęto następujące rodzaje działalności określone w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego obowiązującej w dniu udzielenia Zezwolenia:

-34.3 - części i akcesoria do pojazdów mechanicznych i ich silników;

-29.1 - maszyny do wytwarzania i wykorzystywania energii mechanicznej, z wyjątkiem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych;

-31.61 - wyposażenie elektryczne do silników i pojazdów mechanicznych, gdzie indziej nie sklasyfikowane;

-32.1- lampy elektronowe i inne elementy elektroniczne;

-27.4 - metale szlachetne i niezależne, w tym rury aluminiowane;

-28.7 - wyroby metalowe gotowe pozostałe;

-      27.22 - rury stalowe i złącza do rur staliwne i stalowe z zastrzeżeniem produkcji wyłącznie na potrzeby Grupy (…).

-Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2013 r., - zakresem niniejszego zezwolenia objęto następujące rodzaje działalności określone w Rozporządzeniu PKWiU:

-29.3 - części i akcesoria do pojazdów silnikowych,

-25.9 - pozostałe gotowe wyroby metalowe,

-62.02 - usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki,

-72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych,

-oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycji 38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu.

-Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2018 r. - zakresem niniejszego zezwolenia objęto następujące rodzaje działalności określone w Rozporządzeniu PKWiU:

-29.3 - części i akcesoria do pojazdów silnikowych,

-25.9 - pozostałe gotowe wyroby metalowe,

-72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych,

-oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycji 38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu.

Aktualnie Spółka korzysta z pomocy publicznej otrzymanej w ramach zezwolenia nr (...).

W związku z otrzymanymi przez Spółkę Zezwoleniami, a w szczególności Zezwoleniem nr (...), które jest obecnie wykorzystywane, jest ona zobowiązana do poniesienia wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 121). Drugim warunkiem w związku z otrzymaniem Zezwoleń jest natomiast zwiększenie dotychczasowego poziomu zatrudnienia i jego utrzymania na poziomie określonym w Zezwoleniach. Pozostałe warunki to zakończenie inwestycji do dnia określonego w Zezwoleniach oraz przestrzeganie regulaminu Strefy w okresie obowiązywania Zezwoleń.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową, zgodnie z przepisami UoR, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT w celu określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z realizacją działalności w ramach Zezwoleń, Spółka osiąga przychody podlegające zwolnieniu przedmiotowemu CIT na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, jak i przychody podlegające opodatkowaniu. Realizacja działalności w Strefie wymusza więc na podmiocie prowadzenie ewidencji rachunkowej w taki sposób, by możliwe było zaklasyfikowanie poszczególnych przychodów i kosztów odpowiednio do działalności objętej zwolnieniem przedmiotowym, jak i do działalności podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca posiada kontrahentów również poza granicami Polski, dokonuje on rozliczeń transakcji w walutach obcych, co powoduje na gruncie rachunkowym jak i podatkowym powstanie różnic kursowych.

Przytoczone wyżej różnice kursowe powstają/mogą powstawać zarówno w związku z regulowaniem należności Spółki i spłatą zobowiązań (tzw. transakcyjne różnice kursowe), jak i w związku z ruchami na koncie walutowym (różnice kursowe od środków własnych), a także przykładowo w związku z wyceną instrumentów pochodnych w walucie obcej, co oznacza w praktyce, że różnice te mogą powstawać z różnych tytułów i będą mogły być rozpoznawane w związku z różnymi transakcjami realizowanymi w toku działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. zarówno w związku z transakcjami związanymi z działalnością zwolnioną, działalnością opodatkowaną lub z związku z obiema rodzajami działalności.

Zgodnie z art. 9 UoR księgi rachunkowe Wnioskodawcy są prowadzone w walucie polskiej. Spółka dla celów podatkowych stosowała oraz dalej stosuje metodę ustalania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, tj. w oparciu o przepisy UoR.

W tym miejscu należy także nadmienić, że sprawozdania finansowe Wnioskodawcy podlegają obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta. Końcowo Spółka pragnie podkreślić, że nie prowadzi ksiąg rachunkowych w oparciu o Międzynarodowe Standardy Rachunkowości i Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca, w zakresie gdy nie jest możliwe bezpośrednie alokowanie powstałych różnic kursowych wyłącznie do działalności zwolnionej na podstawie Zezwoleń oraz opodatkowanej na zasadach ogólnych, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, powinien wykazywać w kosztach lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie różnic per saldo)?

2. W przypadku pozytywnego stanowiska w pytaniu 1, czy Wnioskodawca, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, powinien rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej:

-w przypadku wystąpienia per saldo dodatniej różnicy kursowej - jako przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych,

-w przypadku wystąpienia per saldo ujemnej różnicy kursowej - jako koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, alokowany zgodnie z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, w części do działalności zwolnionej i części do działalności opodatkowanej na podstawie klucza przychodowego?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie gdy nie jest możliwe bezpośrednie alokowanie powstałych różnic kursowych wyłącznie do działalności zwolnionej na podstawie Zezwoleń oraz opodatkowanej na zasadach ogólnych, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Wnioskodawca powinien wykazywać w kosztach lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie różnic per saldo).

2. Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Wnioskodawca powinien rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej:

-w przypadku wystąpienia per saldo dodatniej różnicy kursowej - jako przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych,

-w przypadku wystąpienia per saldo ujemnej różnicy kursowej - jako koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, alokowany zgodnie z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, w części do działalności zwolnionej i części do działalności opodatkowanej na podstawie klucza przychodowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 9b ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a Ustawy CIT, albo w oparciu o przepisy o rachunkowości. Jednocześnie stosowanie przepisów wynikających z UoR uzależnione jest od tego, czy sprawozdania podatnika podlegają badaniu przez biegłego rewidenta. Dodatkowo art. 9b ust. 3 Ustawy CIT zobowiązuje podatników, którzy wybrali rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych do stosowania jej przez okres co najmniej trzech lat, liczonych od początku roku podatkowego, w którym podatnik dokonał wyboru tej metody. Na podatniku ciąży również konieczność poinformowania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody rozliczeń różnic kursowych w rocznym zeznaniu podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 9b ust. 2 Ustawy CIT podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Jak wskazano w stanie faktycznym, sprawozdania finansowe Spółki podlegają rokrocznie badaniu przez biegłego rewidenta. Jednocześnie Spółka poinformowała w zeznaniu rocznym o wyborze tej metody rozliczeń różnic kursowych naczelnika urzędu skarbowego. Spółka w wyniku stosowania metody dokonuje wyceny odpowiednich pozycji bilansowych i pozabilansowych na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego. W związku z tym, Wnioskodawca spełnia wszystkie ustawowe przesłanki uprawniające go do skorzystania z rachunkowej metody rozliczeń kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Na gruncie UoR różnice kursowe ujmowane są zgodnie z tzw. wynikowym (bilansowym) sposobem rozliczania różnic kursowych. Zgodnie z art. 30 ust. 4 UoR, różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, zalicza się odpowiednio do przychodów finansowych (w przypadku wystąpienia dodatnich różnic kursowych) lub kosztów finansowych (w przypadku wystąpienia ujemnych różnic kursowych).

Stosownie natomiast do art. 42 ust. 3 UoR, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2. Różnice kursowe rozliczone wynikowo (dodatnie i ujemne, zrealizowane i niezrealizowane) wpływają zatem na podstawie ww. art. 42 ust. 3 UoR na rachunek zysków i strat i kalkulowany w jego oparciu wynik finansowy jednostki.

Powyżej przedstawiona regulacja nakazuje dokonać kompensaty dodatnich i ujemnych różnic kursowych i wykazania ich w jednej pozycji rachunku zysków i strat. Jest to tak zwane ujęcie per saldo przychodów i kosztów. Zatem dodatnia różnica wynikająca z kompensaty przychodów i kosztów będzie stanowiła przychód finansowy, natomiast ujemna różnica zostanie zaklasyfikowana jako koszt finansowy.

W ocenie Wnioskodawcy, stosując, na mocy art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, tzw. rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, Wnioskodawca powinien rozpoznawać różnice kursowe dla celów podatkowych poprzez wykazanie nadwyżki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych (tzw. ujęcie per saldo). Tym samym, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku ujmowania w tym zakresie dla celów podatkowych oddzielnie dodatnich różnic kursowych (jako przychodów) i ujemnych różnic kursowych (jako kosztów).

W świetle powyższych przepisów różnice kursowe rozliczone per saldo, wpływają na rachunek zysków i strat. Tym samym, skoro możliwość kompensowania różnic kursowych została wprost przewidziana w odniesieniu do zasad sporządzenia rachunku zysków i strat w oparciu o przepisy UoR, w ocenie Spółki potwierdza to istnienie takiej możliwości również dla celów podatkowych.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane również przez podatników działających na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, których prawidłowość potwierdził Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej:

-interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.505.2021.1.JKT,

-interpretacji indywidualnej z 22 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.385.2021.1.BM,

-interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.253.2021.2.JKU,

-interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.205.2021.1.JKU,

-interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.423.2020.1.BD,

-interpretacji indywidualnej z 10 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.401.2018.2.PC,

-interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.211.2018.1.BK.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku stosowania rachunkowej (bilansowej) metody ustalania różnic kursowych możliwe jest ujmowanie różnic kursowych wynikowo (per saldo) w księgach rachunkowych podatnika. W konsekwencji, Spółka będzie mogła wykazać różnice kursowe w wyniku podatkowym poprzez ujęcie w tym wyniku jedynie nadwyżki ujemnych bądź dodatnich różnic kursowych danego okresu, która będzie wynikać z zapisów w księgach rachunkowych Spółki.

Ad. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 dotyczy wyłącznie dochodów uzyskanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu.

W konsekwencji powyższych przepisów podatnik, który prowadzi działalność zarówno w oparciu o zezwolenie, z której uzyskany dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT oraz jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą, z której dochód przedmiotowemu zwolnieniu nie podlega wówczas, powinien dokonać takiego wydzielenia organizacyjnego obu działalności, aby możliwe było jednoznaczne przypisanie przychodów oraz kosztów podatkowych do działalności zwolnionej lub opodatkowanej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy CIT jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika zatem z powyższych przepisów, w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, z tytułu której część dochodów podlega zwolnieniu z podatku CIT, część zaś zwolnieniu temu nie podlega, jest zobowiązany do zastosowania odpowiedniego klucza alokacji kosztów mających wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem CIT, jeżeli nie jest możliwe przypisanie tych kosztów jednoznacznie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej. Przewidziany przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w sytuacji, gdy alokacja kosztów uzyskania przychodów pomiędzy działalność zwolnioną prowadzoną na podstawie zezwolenia i działalnością opodatkowaną nie może być dokonana w sposób jednoznacznie bezpośredni.

Zatem, gdy koszt podatkowy stanowią różnice kursowe, których wartość została określona na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, i który to koszt w konsekwencji ma postać ujemnych różnic kursowych, które nie mogą zostać przypisane bezpośrednio do źródła wynikającego z działalności zwolnieniu lub też z działalności opodatkowanej, stanowią one tzw. koszt wspólny. Z uwagi na taki stan rzeczy, powstały koszt wspólny w postaci ujemnych różnic kursowych powinien zostać alokowany na podstawie klucza przychodowego wynikającego z art. 15 ust. 2a w zw. z art. 15 ust. 2 Ustawy CIT.

W przypadku zaś, gdy w wyniku zastosowania metody rachunkowej ustalania różnic kursowych, powstanie przychód podatkowy w postaci dodatnich różnic kursowych, a nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie tego przychodu jedynie do działalności określonej w Zezwoleniach, wówczas przychód ten będzie zwiększał podstawę opodatkowania podatkiem CIT w zakresie dochodu niekorzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Należy bowiem podkreślić, że przepisy Ustawy CIT nie przewidują zasad alokacji przychodów powstających w jednoczesnym związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania na odpowiednie proporcje - tak jak ma to miejsce w przypadku tzw. kosztów wspólnych. Z kolei, próba zastosowania jakiegokolwiek klucza alokacji przychodów nie znajduje podstaw w żadnym z obowiązujących przepisów tej ustawy. Co więcej, żaden z przepisów ww. ustawy nie pozwala na uznanie tego typu przychodów w części bądź w całości za przychody zwolnione.

Takie ujęcie przychodów oraz kosztów wynikających z różnic kursowych zostało uznane za prawidłowe w wielu interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego m. in.:

-interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2021 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.505.2021.1.JKT,

-interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2021 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.253.2021.2.JKU,

-interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.205.2021.1.JKU.

Mając na uwadze powyższe, rozliczając różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, na postawie przepisów o rachunkowości, tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową rozliczania różnic kursowych, Spółka powinna rozpoznać powstałą w danym okresie nadwyżkę ujemnych różnic kursowych bądź dodatnich różnic kursowych, co do których Spółka nie jest w stanie określić, czy różnice dotyczą działalności opodatkowanej czy zwolnionej:

-w przypadku wystąpienia per saldo dodatniej różnicy kursowej - jako przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych,

-w przypadku wystąpienia per saldo ujemnej różnicy kursowej - jako koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, obliczony zgodnie z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, poprzez alokację części kosztów do działalności zwolnionej i części do działalności opodatkowanej na podstawie klucza przychodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.