Interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.299.2024.2.KF

Zwolnienie z opodatkowania zwrotu asystentom osób niepełnosprawnych kosztów poniesionych z tytułu korzystania z własnego pojazdu lub udostępnionego środka transportu do realizacji zadań.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu asystentom osób niepełnosprawnych kosztów poniesionych z tytułu korzystania z własnego pojazdu lub udostępnionego środka transportu do realizacji zadań w odniesieniu do jazd lokalnych – jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałych jazdach – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania zwrotu asystentom osób niepełnosprawnych kosztów poniesionych z tytułu korzystania z własnego pojazdu lub udostępnionego środka transportu do realizacji zadań. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 maja 2024 r. (wpływ 5 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Zawarli Państwo umowę z Gminą na świadczenie usług asystenta osoby z niepełnosprawnością w projekcie (…). W tym celu zatrudnili Państwo 15 osób fizycznych na umowę cywilno-prawną (zlecenie) nieprowadzących działalności gospodarczej do realizacji zadań asystenta osoby niepełnosprawnej. Wykonując zadania asystenta Państwa asystenci korzystają z własnych pojazdów w celu powyższych zadań projektowych. Na ten cel został im przyznany limit w kwocie (…) zł miesięcznie na zwrot poniesionych wydatków na paliwo, bilety komunikacji publicznej oraz korzystanie z innego środka transportu i na zakup biletów na wydarzenia kulturalne, rozrywkowe i sportowe.

Ponadto – w odpowiedzi na wezwanie – doprecyzowali Państwo opis sprawy o następujące informacje.

Zleceniobiorcy są wyłącznie osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Asystent osobisty, o którym mowa we wniosku w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 marca o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.) nie jest pracownikiem socjalnym. Są to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej z udokumentowanym co najmniej 6-miesięcznym doświadczeniem w opiece nad osobą z niepełnosprawnością, osoby posiadające dokument o następujących specjalnościach: asystent osoby niepełnosprawnej lub opiekun osoby starszej. Asystentami mogą też być osoby wskazane przez samego uczestnika Programu z nim niespokrewnione.

Asystent osobisty może się ubiegać o zwrot kosztów na podstawie § 3 pkt 6 litera b, c i e umowy o realizację zadania publicznego, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2003 r poz. 571) mówiący o kosztach świadczenia usług asystenta, którymi są koszty zakupu jednorazowych biletów komunikacji publicznej oraz koszt przejazdu asystentów własnym lub udostępnionym środkiem transportu, koszt zakupu biletów wstępu na wydarzenia kulturalne, rozrywkowe i sportowe lub społeczne dla asystenta towarzyszącego uczestnikowi Programu. Koszty te mogą być wydatkowane w wysokości miesięcznej nie większej niż (…) zł miesięcznie na asystenta wykonującego usługę. Asystent w związku z powyższym musi prowadzić ewidencję zakupu biletów komunikacyjnych, ewidencję przebiegu pojazdu własnego lub ewentualnie ewidencję kosztów przejazdu innym środkiem transportu.

Przejazdy asystentów głównie mają charakter jazd lokalnych, ale zdarzają się też wyjazdy na wycieczki do innych miejscowości w ramach jednego powiatu lub województwa. Sporadycznie zdarzają się wyjazdy do innych miast w województwach ościennych.

Zleceniobiorcy prowadzą ewidencję przebiegu pojazdu, która sporządzana jest miesięcznie i zawiera: dane asystenta, data wyjazdu, numer rejestracyjny pojazdu, pojemność silnika, wskazanie rodzaju środka transportu (własny asystenta, inny), opis trasy wyjazdu, cel wyjazdu, imię i nazwisko osoby niepełnosprawnej, ilość faktycznie przejechanych kilometrów, stawka za kilometr przebiegu, wartość oraz podpis asystenta. Stawka za przejechany jeden kilometr została określona w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marzec 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (t. j. Dz. U. poz. 271 , z 2004 r. poz. 2376, z 2007 r. poz. 1452, z 2011 r. poz. 308 oraz 2023 r. poz. 5). Ewidencja stanowi załącznik numer 5 do Umowy o realizację zadania publicznego, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2003 r. poz. 571 ).

Zwrot środków, które otrzymują zleceniobiorcy za używanie własnego samochodu nie zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy mogą Państwo skorzystać według art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, zwracając asystentowi koszty przebiegu pojazdu własnego lub innego środka transportu, ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Państwa zdaniem, zwrot ten nie powinien podlegać opodatkowaniu pdof, ponieważ jest to zwrot faktycznie poniesionych wydatków asystentów na przejazdy z osobami niepełnosprawnymi udokumentowane prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu własnego lub innego lub ewidencją zakupu biletów komunikacji publicznej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 2 tego artykułu do źródeł przychodów zalicza się:

Zgodnie z art. 13 pkt 8 cytowanej ustawy:

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2190).

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia:

Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jak stanowi § 3 ust. 3 tego rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

W tym zakresie obowiązują przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.).

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 21 ust. 15c ww. ustawy wynika, że:

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przedstawiając opis stanu faktycznego wskazali Państwo, że zatrudnionemu na podstawie umowy zlecenia asystentowi osoby niepełnosprawnej dokonują Państwo m.in. zwrotu poniesionych kosztów przejazdu własnym lub udostępnionym środkiem transportu.

W pierwszej kolejności – analizując możliwość zastosowania zwolnienia od opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dokonywanych przez Państwa zwrotów asystentom osób niepełnosprawnych ww. kosztów – koniecznym jest ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w tym przepisie.

Odnosząc się do znaczenia pojęć „podróż osoby niebędącej pracownikiem” i „podróż służbowa” wskazać należy, że nie są one tożsame. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) „podróż” to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie.

Zauważyć należy, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1464 ze zm.). Przepis ten stanowi, że:

Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Warto podkreślić, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy (czyli dotyczące podróży osób niebędących pracownikami) ma zastosowanie jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacji jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Ustawodawca zatem obu ww. przypadków (podróży służbowej i podróży osoby niebędącej pracownikiem) nie traktuje w sposób tożsamy. Natomiast zakres ww. zwolnienia jest ograniczony do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z wniosku wynika również, że przejazdy asystentów głównie mają charakter jazd lokalnych, ale zdarzają się też wyjazdy na wycieczki do innych miejscowości w ramach jednego powiatu lub województwa. Sporadycznie zdarzają się wyjazdy do innych miast w województwach ościennych.

Wobec tego, w sytuacji gdy przejazdy asystentów osób niepełnosprawnych mają charakter jazd lokalnych, tj. odbywają się w obrębie miejscowości zamieszkania osoby niepełnosprawnej – to wówczas zwrot tych kosztów nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że z tytułu zwrotu ww. kosztów przejazdów będą ciążyły na Państwu obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze zwolnienia – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy – mogą korzystać wyłącznie pozostałe przejazdy asystentów osób niepełnosprawnych (niemające charakteru jazd lokalnych) – do wysokości określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu. Oznacza to, że w tym zakresie nie będą ciążyły na Państwu obowiązki płatnika. Jeżeli zaś zwracane koszty będą wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W odniesieniu natomiast do dokonywanych przez Państwa zwrotów asystentom osób niepełnosprawnych wydatków za zakup biletów komunikacji publicznej należy stwierdzić, że nie stanowią one dla tych osób przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na Państwu nie ciążą obowiązki płatnika poboru zaliczki na podatek dochodowy.

Zgodnie z zawartą umową zlecenia, Państwo – jako zleceniodawca zobowiązali się do pokrywania poniesionych przez asystenta – zleceniobiorcę kosztów w celu realizacji umowy. Zleceniobiorca ma prawo wnosić o ich zwrot, ponieważ działał w Państwa imieniu i w Państwa interesie. Zwrot ten nie przysparza korzyści dla zleceniobiorcy, a jedynie stanowi zwrot wcześniej poniesionych kosztów. Wydatki te są ściśle związane z Państwa potrzebami, tj. realizacją programu. Zwrot dokonanych wydatków nie pokrywa zatem kosztów, które zleceniobiorca musiałby ponieść z własnego majątku, gdyby nie konieczność poniesienia takiego wydatku w związku z realizacją umowy zlecenia.

Zatem skoro asystentom osób niepełnosprawnych zostaną zwrócone wydatki na zakup biletów komunikacji publicznej związane z realizacją zleconego zadania (poniesione wyłącznie w celu realizacji zawartej z Państwem umowy) – to z tytułu zwrotu ww. kosztów nie powstanie dla nich przychód. Jeżeli bowiem będą Państwo zwracać koszty w faktycznie poniesionej wysokości, to zwrot ten nie będzie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ po stronie zleceniobiorców nie nastąpi realne przysporzenie majątkowe – kwota ta jest jedynie zwrotem poniesionych wcześniej wydatków. Z tego też względu na Państwu, czyli zwracającym ww. koszty, nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy włącznie zwrotu asystentom kosztów przebiegu pojazdu własnego lub udostępnionego środka transportu oraz wydatków na zakup biletów komunikacji publicznej, nie dotyczy natomiast zwrotu asystentom wydatków na zakup biletów na wydarzenia kulturalne, rozrywkowe i sportowe, ponieważ nie było to przedmiotem Państwa zapytania.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).