Interpretacja indywidualna z dnia 3 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.228.2024.4.AA

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 10 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 10 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – o dodatkowa opłatę 7 maja 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) (dalej również jako Podatnik lub Wnioskodawca) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (...) roku, posiada rezydencję podatkową w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Do roku 2015 w ramach wynajmu bezpłatnego najmował od ojca zabudowaną garażami działkę (dalej jako: Nieruchomość), gdzie znajdował się parking dla samochodów użytkowanych przez niego w ramach działalności gospodarczej. Należy przy tym wspomnieć, że dana nieruchomość stanowi jedną działkę, dla której została założona Księga Wieczysta (...). Wnioskodawca w roku 2015 wspomnianą wyżej nieruchomość otrzymał od ojca w darowiźnie. Nieruchomość nie była przez niego wprowadzona do Środków Trwałych i konsekwentnie nie była amortyzowana. Na opisywanej nieruchomości była wykonywana działalność gospodarcza Podatnika; służyła ona za garaż i parking dla samochodów użytkowanych w ramach działalności gospodarczej. Podatnik na nieruchomości dokonał utwardzenia parkingu. Dodatkowo, adres ww. nieruchomości został uwzględniony w CEIDG jako „dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej”. Koszty związane z utrzymaniem nieruchomości (np. media), a także koszty remontów i napraw eksploatacyjnych były finansowane w ramach działalności gospodarczej – stanowiły koszt uzyskania przychodu, a VAT uwzględniony w fakturach ww. tytułami stanowił VAT naliczony Wnioskodawcy. Koszty remontów i napraw budynku oraz parkingu nigdy nie przekroczyły 30% wartości nieruchomości. Obecnie wnioskodawca planuje sprzedaż ww. nieruchomości (dalej również jako: Transakcja). Z racji faktu, że nieruchomość stanowi działka zabudowana garażem oraz posiada utwardzony parking, w opinii Wnioskodawcy nie stanowi ona przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pytanie

Czy sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, do transakcji znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na spełnienie przez Wnioskodawcę przesłanki pozytywnej z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, tzn. pomiędzy zakupem Nieruchomości a ich sprzedażą upłynął okres powyżej 5 lat.

W drugiej kolejności podkreślić należy, że do niniejszej sprzedaży nie znajduje zastosowania art. 14 ust. 2 ustawy o PIT, ponieważ Nieruchomość nie była składnikiem majątku, który:

a) byłby środkiem trwałym podlegającym ujęciu w środkach trwałych,

b) składnikiem majątku o wartości do 10 000 zł,

c) składnikiem majątku o okresie używalności krótszym niż lub równym rokowi,

d) byłby spółdzielczym prawem do lokalu użytkowego.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że Nieruchomość nigdy nie została przyjęta do używania w rozumieniu art. 22a ustawy o PIT.

Istotne jest tutaj stanowisko, jakie zajął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale (w składzie 7 sędziów) o sygn. II FPS 8/13 z 17 lutego 2014 roku, gdzie Sąd stwierdził, że:

Dodatkowo, analogiczne stanowisko ze stanowiskiem Wnioskodawcy zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w podobnej sprawie w interpretacji indywidualnej z 14 września 2021 roku o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.442.2021.3.KO:

 Na końcu należy podkreślić, że Nieruchomość została nabyta tytułem nieodpłatnym (darowizna od ojca), a więc do jej pozyskania nie były zaangażowane środki finansowe pochodzące z działalności gospodarczej. Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca uważa, że:

a) do niniejszej sprzedaży nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 2 ustawy o PIT,

b) zastosowanie znajdzie natomiast art. 10 ust. 8 ustawy o PIT i na jego podstawie sprzedaż nie zostanie opodatkowana.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, co do zasady, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast, jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zauważam, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 wskazywał, że:

Od 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi jednak, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (…).

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328) ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik – pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślam, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego wskazuję, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady przychód ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże od tej zasady przewidziany został wyjątek, zgodnie z którym jeżeli składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej podatnika należy do jednej z kategorii wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy (np. jest lokalem mieszkalnym), to wtedy przychodu ze sprzedaży takiego składnika majątku nie traktuje się jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto zwracam uwagę, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazuje szereg związków systemowych z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Jednym z powiązań tego rodzaju jest problematyka składników majątkowych, która w systemie prawa podatkowego została wyraźnie odniesiona do prawa bilansowego.

Zgodnie z art. 5a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji. Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a tejże ustawy:

Grunt jest zdatny do użytku z chwilą nabycia. Co istotne, w przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej – oddzielnymi środkami trwałymi są grunty oraz posadowione na nich budynki i budowle.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od (...) r. Do 2015 r. w ramach wynajmu bezpłatnego najmował Pan od ojca zabudowaną garażami działkę (dalej: Nieruchomość), gdzie znajdował się parking dla samochodów użytkowanych przez Pana w ramach działalności gospodarczej. W 2015 r. wspomnianą nieruchomość otrzymał Pan w darowiźnie od ojca. Nieruchomość nie była przez Pana wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana. Na opisanej Nieruchomości była prowadzona działalność gospodarcza. Nieruchomość ta służyła za garaż i parking dla samochodów użytkowanych w ramach działalności gospodarczej. Na Nieruchomości dokonał Pan utwardzenia parkingu, adres ww. Nieruchomości został uwzględniony w CEIDG jako „dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej”. Koszty związane z utrzymaniem Nieruchomości, a także remontów i napraw eksploatacyjnych były finansowane w ramach działalności gospodarczej i stanowiły koszty uzyskania przychodów. Obecnie planuje Pan sprzedaż ww. Nieruchomości.

W analizowanej sprawie okoliczności, że Nieruchomość służyła za garaż i parking dla samochodów użytkowanych w ramach działalności gospodarczej, była wpisana w CEIDG jako dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej oraz to, że koszty związane z utrzymaniem, remontem i naprawami eksploatacyjnymi były finansowane przez Pana w ramach działalności gospodarczej i były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów – wyczerpują przesłankę stanowiącą o jej „wykorzystywaniu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej”. Podjęcie opisanych we wniosku czynności bezsprzecznie oznacza, że wykorzystywał Pan Nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W momencie otrzymania Nieruchomości w darowiźnie powinna ona zostać ujęta przez Pana w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ spełniała definicję środka trwałego – była bowiem kompletna i zdatna do użytku.

Dlatego też sprzedaż nieruchomości, o której mowa we wniosku, należy rozpatrywać w kontekście przychodu z działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że nabyta przez Pana nieruchomość nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Bez względu na to, czy został spełniony obowiązek wynikający z art. 22d ust. 2 ww. ustawy dotyczący wprowadzenia składnika majątku do tej ewidencji, czy też nie – kwota uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Podsumowanie: przychód ze zbycia przez Pana nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zbycia tej nieruchomości opodatkowany będzie podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z wybraną formą opodatkowania Pana działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu.

Jednocześnie informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).