Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.191.2024.1.MKW

Uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości oraz w zakresie prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 26 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

Sp. z o.o. (...)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• Pan J.D. (…);
• Pani K.B. (…);
• Pani I.G. (…).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej „Spółka”) zakupił nieruchomość o powierzchni (…) m2, położoną w (…) przy ul. (…), stanowiącą działkę ewidencyjną nr 1 z obrębu (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (…) (dalej: „Nieruchomość”). Współwłaścicielami Nieruchomości w chwili sprzedaży byli I.G, K.B. i J.D. (łącznie zwani dalej „Sprzedającymi”).

J.D. przysługiwał udział 4/6, a I.G. i K.B. udziały po 1/6 we współwłasności Nieruchomości. J.D. nabył Nieruchomość wraz z żoną w 1995 r. na podstawie umowy sprzedaży. Przy zakupie nie został naliczony podatek od towarów i usług.

24 lutego 2010 r. żona J. D. zmarła, zaś Nieruchomość, należąca do majątku wspólnego małżonków, stała się przedmiotem współwłasności ułamkowej. Udział przysługujący zmarłej (1/2 części) został odziedziczony po 1/6 części przez męża zmarłej – J. D. (dając łącznie 4/6) oraz córki: I.G. i K. B. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi tereny oznaczone symbolem F10MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, 3KD-Z - tereny dróg publicznych klasy zbiorczej, 15KD-D - tereny dróg publicznych klasy dojazdowej oraz 23KD-D - tereny dróg publicznych klasy dojazdowej.

Na Nieruchomości znajdują się:

1) Przyłącze (kabel podziemny) do tej sieci wraz ze skrzynką energetyczną, do której jest ono doprowadzone. Przyłącze to wraz ze skrzynką nie jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane (stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów tej ustawy). Właścicielem przyłącza oraz skrzynki byli Sprzedający. Przyłącze wraz ze skrzynką było przedmiotem sprzedaży Nieruchomości. Po nabyciu, przed rozpoczęciem prac budowlanych przez Spółkę przyłącze do tej skrzynki zostanie zlikwidowane.

2) Ogrodzenie (w znacznym stopniu uszkodzone) - które nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane (stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów tej ustawy). Ogrodzenie jest przedmiotem sprzedaży.

Ww. przyłącze i ogrodzenie powstały jeszcze pod koniec lat 90 XX wieku i wówczas właściciele Nieruchomości rozpoczęli korzystanie z nich na własny użytek.

Nieruchomość była użytkowana przez Sprzedających wyłącznie w celach rekreacyjnych (niekomercyjnych). W szczególności na Nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza, ani rolna. Ponadto, nie była ona wynajmowana, ani wydzierżawiana innym podmiotom.

Jedyne nakłady na uzbrojenie Nieruchomości dokonane przez Sprzedających polegały na:

·doprowadzeniu do niej sieci elektroenergetycznej (jednakże obecnie Nieruchomość jest od niej odłączona),

• wywierceniu studni (która obecnie już nie istnieje) oraz
• ogrodzeniu Nieruchomości siatką na podmurówce.

Sprzedający nie podejmowali również żadnych działań zmierzających do sprzedaży Nieruchomości. W szczególności nie zamieszczali ogłoszeń o sprzedaży, ani nie zawierali umów z pośrednikami, lecz z ofertą zakupu Nieruchomości zgłosił się inny niż Spółka podmiot zainteresowany zakupem, z którym Sprzedający zawarli przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

Na podstawie umowy przedwstępnej zawartej z ww. podmiotem Sprzedający ustanowili, na zasadzie użyczenia, na rzecz kupującego prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego). Wskazany tytuł prawny pozwolił Kupującemu, działającemu we własnym imieniu, uzyskać następujące decyzje administracyjne dotyczące Nieruchomości:

• decyzji ustalającej warunki zabudowy (zastąpionej w 2020 r. wspomnianym wyżej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego);
• decyzji o pozwoleniach wodno-prawnych;
• decyzji środowiskowych.

oraz wszcząć, również we własnym imieniu, następujące postępowania administracyjne:

• postępowanie w sprawie wydania pozwolenia na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym wraz z infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu - aktualnie pozostaje zawieszone.

Jedynym postępowaniem administracyjnym dotyczącym Nieruchomości wszczętym i prowadzonym na wniosek Sprzedających (ze względu na wymogi formalne), było postępowanie w sprawie wyłączenia gruntu z produkcji rolnej. Niemniej, wszelkich czynności związanych z tym postępowaniem dokonywał w imieniu Sprzedających powołany wyżej nabywca nieruchomości. Postępowanie w sprawie wyłączenia gruntu z produkcji rolnej nie zostało zakończone i obecnie pozostaje zawieszone.

Z końcem 2022 r. ww. umowa przedwstępna została rozwiązana ze względu na brak spełnienia się zastrzeżonych warunków sprzedaży.

Sprzedający zawarli ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży, a następnie umowę sprzedaży Nieruchomości.

W umowie sprzedaży celem uniknięcia wątpliwości strony złożyły na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z umową przedwstępną, Sprzedający udzielili Spółce:

• prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego, na zasadzie użyczenia, w celu realizacji planowanej inwestycji, w szczególności w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych, warunków przyłączenia do sieci, warunków usunięcia kolizji, opinii komunikacyjnych, innych dokumentów związanych z zapewnieniem dostępu do dróg publicznych oraz korzystaniem z dróg publicznych, i innych aktów potrzebnych dla przygotowania i realizacji Inwestycji, w tym w zakresie sieci i infrastruktury technicznej, a w szczególności pozwoleń na rozbiórkę, pozwoleń na budowę, decyzji o zezwoleniu na lokalizację lub przebudowę zjazdu z drogi publicznej;
• zgody na uzyskiwanie wszelkich decyzji i innych zgód dotyczących usunięcia z Nieruchomości drzew i krzewów, oraz zgody na usunięcie drzew i krzewów.

Ponadto Sprzedający zobowiązali się do:

• udzielenia Spółce lub podmiotom przez nią wskazanym wszelkich innych pełnomocnictw i zgód w zakresie potrzebnym do przygotowania i realizacji inwestycji, w szczególności do występowania wobec dostawców mediów i podmiotów korzystających z infrastruktury na Nieruchomości i w jej okolicy w celu ustalenia warunków przyłączenia lub dokonania przyłączenia Nieruchomości do sieci mediów (w tym do zawierania przez Kupującego odpowiednich umów przyłączeniowych, realizacji przyłączy, sieci i infrastruktury) oraz organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania powyższych decyzji oraz niezbędnych uzgodnień, opinii, decyzji, zgód i orzeczeń organów w tym zakresie;
• wyrażenia zgody na przeniesienie uzyskanych na podstawie pełnomocnictw i zgód Sprzedających wszelkich decyzji, zgód, zezwoleń, warunków przyłączenia do sieci mediów pozyskanych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Sprzedających;
• udzielenia Spółce lub wskazanym przez nią podmiotom pełnomocnictwa do występowania w postępowaniu związanym ze zmianą m.in. na terenie Nieruchomości, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w tym do zastępowania Sprzedających we wszelkich postępowaniach w powyższym zakresie i przed wszelkimi organami administracji oraz innymi podmiotami.

Natomiast dotychczas żadne zadania, na które zgodę wyrazili Sprzedający i co do których udzielili Spółce lub wskazanym przez nią podmiotom pełnomocnictwa, nie zostały podjęte, ani zrealizowane.

Sprzedający wyłącznie z uwagi na transakcję sprzedaży Nieruchomości zarejestrowali się jako podatnicy VAT czynni. Natomiast wcześniej żaden ze Sprzedających nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

Spółka planuje realizację na Nieruchomości oraz nieruchomościach sąsiednich inwestycji deweloperskiej o funkcji mieszkaniowej (budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych) z ewentualnymi lokalami użytkowymi wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia - w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i ewentualnych lokali użytkowych wybudowanych w ramach tej inwestycji. Sprzedaż ww. lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Pytania

1)Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

2)W przypadku, gdy sprzedaż Nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy jej nabyciu?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

2. W przypadku, gdy sprzedaż Nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy jej nabyciu.

Uzasadnienie

Ad 1.

Na wstępie należy wskazać, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

a)czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz;

b)musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że transakcja sprzedaży Nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

„1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Z przywołanego przepisu wynika, że w przypadku osób fizycznych dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód. Wobec tego należy stwierdzić, że w sprawie zachodzą podstawy do uznania, iż sprzedaż Nieruchomości została dokonana przez Sprzedających w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż dokonując ww. sprzedaży działali oni w charakterze handlowców.

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną za wykonywaną ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. (...) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. (...)

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

W kontekście powyższego wyroku kryterium decydującym o opodatkowaniu lub nieopodatkowaniu VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne jest to, czy mieści się w zakresie „zwykłego zarządu majątkiem prywatnym” - jeśli wykracza poza ten zakres, co do zasady podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z 15 grudnia 2011r., sygn. akt I FSK 1695/11: „istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (...).”

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez nią w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że sprzedaż Nieruchomości nastąpiła w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mianowicie, przed zawarciem umowy przedwstępnej ze Spółką, Sprzedający zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości z innym podmiotem.

Na podstawie umowy przedwstępnej zawartej z ww. podmiotem Sprzedający ustanowili, na zasadzie użyczenia, na rzecz kupującego prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego). Wskazany tytuł prawny pozwolił Kupującemu, działającemu we własnym imieniu, uzyskać następujące decyzje administracyjne dotyczące Nieruchomości:

• decyzje ustalające warunki zabudowy (zastąpionej w 2020 r. wspomnianym wyżej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego);
• decyzje o pozwoleniach wodno-prawnych;
• decyzje środowiskowe.

oraz wszcząć, również we własnym imieniu, następujące postępowania administracyjne:

• postępowanie w sprawie wydania pozwolenia na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym wraz z infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu - aktualnie pozostaje zawieszone.

Ponadto, kupujący w imieniu Sprzedających (ze względu na wymogi formalne) wszczął postępowanie w sprawie wyłączenia gruntu z produkcji rolnej.

Oznacza to, że przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości zostały podjęte czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, mające ułatwić jej zbycie. Działania te, które zwiększają atrakcyjność i wartość Nieruchomości z punktu widzenia potencjalnego nabywcy, jednoznacznie wykraczają poza zakres zarządu nieruchomością w ramach zwykłego wykonywania prawa własności. W świetle przywołanych wyroków TSUE oraz NSA ww. działania podjęte w związku ze sprzedażą Nieruchomości uzasadniają zatem wniosek, że sprzedaż następuje w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na powyższy wniosek nie ma przy tym wpływu fakt, iż działania te nie były podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, lecz przez inny podmiot, zainteresowany nabyciem Nieruchomości. Istotne znaczenie ma fakt, że zostały podjęte w czasie, kiedy Nieruchomość pozostawała własnością Sprzedających i za ich zgodą. Podjęcie ww. działań wpływało na stan prawny i podnosiło atrakcyjność rynkową Nieruchomości stanowiącej nadal majątek Sprzedających.

Stanowisko, iż działania podejmowane przed zakupem nieruchomości przez nabywcę za zgodą zbywcy zmierzające do zmiany stanu prawnego nieruchomości - zwiększające jej atrakcyjność jako towaru - uzasadniają zakwalifikowanie sprzedającego jako podatnika VAT w związku z tą transakcją, zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0114-KDIP1-3.4012.228.2019.1.RMA z 9 lipca 2019 r. i nr 0114-KDIP1-3.4012.391.2022.2.LK z 14 listopada 2022 r.

Niezależnie natomiast od powyższego, na mocy kolejnej umowy przedwstępnej, zawartej ze Spółką, Sprzedający udzielili Spółce:

• prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego, na zasadzie użyczenia, w celu realizacji planowanej inwestycji, w szczególności w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych, warunków przyłączenia do sieci, warunków usunięcia kolizji, opinii komunikacyjnych, innych dokumentów związanych z zapewnieniem dostępu do dróg publicznych oraz korzystaniem z dróg publicznych, i innych aktów potrzebnych dla przygotowania i realizacji Inwestycji, w tym w zakresie sieci i infrastruktury technicznej, a w szczególności pozwoleń na rozbiórkę, pozwoleń na budowę, decyzji o zezwoleniu na lokalizację lub przebudowę zjazdu z drogi publicznej;
• zgody na uzyskiwanie wszelkich decyzji i innych zgód dotyczących usunięcia z Nieruchomości drzew i krzewów, oraz zgody na usunięcie drzew i krzewów.

Ponadto Sprzedający zobowiązali się do:

• udzielenia Spółce lub podmiotom przez nie wskazanym wszelkich innych pełnomocnictw i zgód w zakresie potrzebnym do przygotowania i realizacji inwestycji, w szczególności do występowania wobec dostawców mediów i podmiotów korzystających z infrastruktury na Nieruchomości i w jej okolicy w celu ustalenia warunków przyłączenia lub dokonania przyłączenia Nieruchomości do sieci mediów (w tym do zawierania przez Kupującego odpowiednich umów przyłączeniowych, realizacji przyłączy, sieci i infrastruktury) oraz organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania powyższych decyzji oraz niezbędnych uzgodnień, opinii, decyzji, zgód i orzeczeń organów w tym zakresie;
• wyrażenia zgody na przeniesienie uzyskanych na podstawie pełnomocnictw i zgód Sprzedających wszelkich decyzji, zgód, zezwoleń, warunków przyłączenia do sieci mediów pozyskanych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Sprzedającego;
• udzielenia Spółce lub wskazanym przez nią podmiotom pełnomocnictwa do występowania w postępowaniu związanym ze zmianą m.in. na terenie Nieruchomości, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w tym do zastępowania Sprzedających we wszelkich postępowaniach w powyższym zakresie i przed wszelkimi organami administracji oraz innymi podmiotami.

Udzielenie powyższych zgód i pełnomocnictw w zakresie niezbędnym do potencjalnego zrealizowania planowanej inwestycji na Nieruchomości również oznacza podjęcie czynności wykraczających poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym - czynności podejmowane na podstawie ww. zgód i upoważnień niewątpliwie będą zmierzać do zmiany stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości. Jak wspomniano, bez znaczenia jest okoliczność, iż czynności te nie miały być wykonywane bezpośrednio przez Sprzedających, lecz przez Spółkę w oparciu o upoważnienia i zgody udzielone przez Sprzedających. Dodać należy, że stanowisko, że udzielenie przez sprzedającego kupującemu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane oraz pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do realizacji procesu budowlanego na zbywanej nieruchomości, w tym dotyczących postępowań w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy pozwolenia na budowę, decyzji środowiskowej, decyzji w przedmiocie usunięcia drzew itp. powoduje, że sprzedającemu przysługuje status podatnika VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z 24 maja 2018 r.

Całokształt przedstawionych okoliczności świadczy więc o tym, że Sprzedający podjęli w związku ze sprzedażą Nieruchomości czynności pozwalające na uznanie ich za podatnika VAT z tego tytułu.

Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż ta przy tym nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

Na wstępie należy stwierdzić, że sprzedaż stanowi na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług jako sprzedaż terenów niezabudowanych.

Jeśli chodzi bowiem o znajdujące się na Nieruchomości obiekty, to ogrodzenie oraz będące własnością Sprzedających przyłącze do tej sieci wraz ze skrzynką nie są budowlami, lecz stanowią urządzenia budowlane.

W przedstawionym stanie faktycznym nie ma zatem miejsca „dostawa budynków, budowli lub ich części”, lecz dostawa gruntu - terenów niezabudowanych.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, wolna od podatku jest dostawa terenów niezbudowanych, innych niż tereny budowlane. Co za tym idzie dostawa „terenów budowlanych” podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Jak wskazano na wstępie, Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi tereny oznaczone symbolem F10MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, 3KD-Z - tereny dróg publicznych klasy zbiorczej, 15KD-D - tereny dróg publicznych klasy dojazdowej oraz 23KD-D - tereny dróg publicznych klasy dojazdowej. Tym samym Nieruchomość stanowi „tereny budowlane” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do jej dostawy nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodać należy, że powyższy wniosek jest zasadny również w przypadku uznania opisanych ogrodzenia i/lub przyłącza za budowle (do czego zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw). Mając na uwadze, że przyłącze i ogrodzenie powstały jeszcze pod koniec lat 90 XX wieku i wówczas rozpoczęto korzystanie z nich na własne potrzeby ówczesnych właścicieli nieruchomości, oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości nastąpiła po upływie 2 lat od ich „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W takim wypadku dostawa ww. obiektów byłaby objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co oznaczałoby, że strony umowy sprzedaży, będące zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, są uprawnione do złożenia oświadczania o rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyborze opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Jak wskazano na wstępie, takie oświadczenie zostało - w celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości - złożone w akcie notarialnym zawierającym umowę sprzedaży Nieruchomości.

Także zatem w przypadku powyższej kwalifikacji przyłącza oraz ogrodzenia zasadne jest uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Zakup Nieruchomości będzie bowiem służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, polegających na realizacji na niej oraz nieruchomościach sąsiednich inwestycji deweloperskiej o funkcji mieszkaniowej (budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych) z ewentualnymi lokalami użytkowymi wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia - w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i ewentualnych lokali użytkowych wybudowanych w ramach tej inwestycji.

Oznacza to, że spełniona jest przesłanka odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym pytania nr 1, do faktur wystawionych z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie ma zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - zatem przepis ten nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Spółkę podatku VAT wykazanego na tych fakturach.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w przypadku, gdy sprzedaż Nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy jej nabyciu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedającym przysługiwało prawo współwłasności do nieruchomości niezabudowanej o nr 1.

W oparciu o powyższe przepisy zbycie nieruchomości gruntowych (działek), a także udziału w prawie własności działek, jest traktowane jako odpłatna dostawa towarów.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny. Obejmuje pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność i występują w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalnością gospodarczą jest wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych, które powtarza się lub trwa przez długi okres. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z grona podatników należy wykluczyć osoby fizyczne, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy, lecz wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Dotyczyło ono kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę - podatnika podatku od wartości dodanej - części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika między innymi, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Nie może to stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie, podział gruntu na działki, aby w momencie sprzedaży osiągnąć wyższą cenę łączną – nie jest decydująca. Nie ma również znaczenia długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Wszystkie ww. elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (to jest jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Może to być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” musi wskazywać ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości nr 1, istotne jest zatem, czy Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Sprzedających za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym udziału w nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Oznacza to, że w Państwa sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości.

W tym miejscu, wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje się dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w Państwa sprawie istotne znaczenie ma również kwestia udzielonego przez Sprzedających pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z ww. przepisów pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

We wniosku wskazali Państwo, że Nieruchomość nr 1 była przedmiotem współwłasności majątkowej. Z opisu sprawy wynika, że Pan J. D. – Sprzedający – w 1995 r. kupił wraz z żoną działkę nr 1. W momencie zakupu nie został naliczony podatek od towarów i usług. Po śmierci żony Pana J. D. w (…) roku, udział w nieruchomości przysługujący zmarłej został odziedziczony przez męża zmarłej oraz córki zmarłej: Panią I. G. oraz Panią K. B.

Sprzedający, jeszcze przed sprzedażą działki na rzecz Spółki kupującej, zawarli przedwstępną umowę sprzedaży z innym kupującym niż Spółka. Z umowy tej wynikało, że kupujący na zasadzie użyczenia będzie dysponował nieruchomością na cele budowlane.

Jak stanowi art. 710 Kodeksu cywilnego:

Pomimo, że w przypadku zawarcia umowy użyczenia nie dochodzi do przysporzenia kosztem majątku użyczającego, ponieważ użyczany przedmiot pozostaje w jego majątku, to można stwierdzić, że takie działanie wykraczało poza zwykły zarząd mieniem.

Ww. umowa przewidywała bowiem uzyskanie przez Kupującego:

• decyzji ustalającej warunki zabudowy,
• decyzji o pozwoleniach wodno-prawnych,
• decyzji środowiskowych,
• pozwolenia na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielkorodzinnych z garażem podziemnym wraz z infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu;

W 2022 roku ww. umowa przedwstępna z tym kupującym została rozwiązana ze względu na brak spełnienia się zastrzeżonych warunków sprzedaży.

Następnie, Sprzedający zawarli kolejną przedwstępną umowę sprzedaży, której stroną była Kupująca Spółka, po czym zawarli z tą Spółką umowę sprzedaży działki nr 1.

Przedwstępna umowa sprzedaży zawarta z Kupującą Spółką dotyczyła:

1.udzielenia prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane – na zasadzie użyczenia – w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych, warunków przyłączenia do sieci, uzyskania pozwoleń na budowę, mających na celu realizację planowanej inwestycji;

2.udzielenia zgód na uzyskiwanie wszelkich decyzji i innych zgód dotyczących usunięcia z Nieruchomości drzew i krzewów, oraz zgody na usunięcie drzew i krzewów;

Ponadto, Sprzedający zobowiązali się do:

1.udzielenia Spółce lub podmiotom wskazanym przez Spółkę wszelkich pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do przygotowania i realizacji inwestycji, w tym związanych z przyłączeniem do nieruchomości mediów;

2.udzielenia Spółce lub podmiotom wskazanym przez Spółkę pełnomocnictw związanych ze zmianą na terenie działki miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

Nie ulega więc wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości (działki nr 1) do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Pełnomocnik dokonując wskazanych we wniosku działań, dokona uatrakcyjnienia działki stanowiącej do dnia sprzedaży nadal własność Sprzedających, co będzie skutkowało wzrostem jej wartości.

W konsekwencji, mimo że w analizowanej sprawie działania dotyczące sprzedaży nieruchomości podejmuje pełnomocnik, to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Sprzedających, tj. zmierzają do sprzedaży nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Fakt, że pełnomocnik, działając na podstawie udzielonego pełnomocnictwa jest upoważniony w imieniu Sprzedających do wszelkich czynności, które okazałyby się niezbędne do przygotowania przedmiotowego gruntu pod sprzedaż – świadczy o przygotowaniu nieruchomości do inwestycji, czyli o wykorzystaniu nieruchomości do celów zarobkowych.

Ponadto, wskazali Państwo we wniosku, że na nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza ani rolna, Sprzedający mieli użytkować ją wyłącznie w celach rekreacyjnych. Mimo tego Sprzedający zdecydowali się na zainicjowanie postępowania w sprawie wyłączenia gruntu z produkcji rolnej. Postępowanie to nie zostało ukończone i obecnie pozostaje zawieszone. Sam fakt rozpoczęcia tego postępowania oznacza, że Sprzedający podjęli czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, co miało ułatwić jej zbycie.

Choć postanowienia zawarte w pierwszej przedwstępnej umowie sprzedaży z kupującym innym niż Spółka nie zostały zrealizowane, to można przyjąć, że już wtedy Sprzedający zmierzali do określonego z góry celu, jakim była sprzedaż działki nr 1. Częstotliwość i powtarzalność działań podjętych przez Sprzedających w stosunku do działki nr 1 wskazują na zorganizowany i ciągły charakter.

Tym samym należy uznać, że aktywność Sprzedających wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do działki nr 1. Zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Sprzedający działali jak podatnik podatku VAT. Sprzedając działkę, Sprzedający nie korzystali z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, lecz działali jak profesjonalni handlowcy. Podejmowane przez Sprzedających działania wykluczają sprzedaż tej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W związku z wystąpieniem przesłanek stanowiących podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, czynność dostawy Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana tym podatkiem. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

W konsekwencji opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. W przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Zatem w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy przedmiotowa działka jest zabudowana, czy też niezabudowana. Z okoliczności sprawy wynika, że na nieruchomości nie zostały posadowione żadne budynki ani budowle, jednak nieruchomość jest ogrodzona, a na jej terenie znajduje się przyłącze wraz ze skrzynką. Sprzedający wskazali, że obiekty te nie są budowlami.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.725) zwana dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane:

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że ogrodzenie oraz przyłącze wraz ze skrzynką – co do zasady – nie stanowią budowli ani innego obiektu budowlanego.

Tym samym, skoro na działce nr 1 znajduje się ogrodzenie oraz przyłącze wraz ze skrzynką, które nie stanowią budynku, budowli lub ich części, lecz urządzenia budowalne w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, to przedmiotem sprzedaży będzie grunt niezabudowany.

Działka nr 1 będąca przedmiotem wniosku objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, co odpowiada definicji terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dostawa nieruchomości nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, Pan J.D. posiada udziały w działce wynoszące 4/6, które w części w wyniku podziału spadku, a w części nabył w drodze zakupu z małżonką. Przy zakupie nie został naliczony podatek od towarów i usług. Pani K.B. oraz Pani I.G. nabyły swoje udziały, wynoszące po 1/6, w drodze spadku.

Wobec tego, transakcja nabycia przez Sprzedających udziałów w działce nastąpiła w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (transakcja pozostawała poza podatkiem VAT). Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że nie przysługiwało Sprzedającym prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Ponadto działka w całym okresie posiadania przez Sprzedających nie była wykorzystywana wyłącznie w działalności zwolnionej z opodatkowania.

W Państwa sprawie dla dostawy nieruchomości nie znajdzie więc zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ:

• działka nr 1, od momentu jej nabycia do momentu jej zbycia nie służyła wyłącznie działalności zwolnionej, oraz
• przy nabyciu przez Sprzedających praw do działki podatek VAT w ogóle nie wystąpił, więc nie można uznać, że nie przysługiwało wtedy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości przez Sprzedających będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art.5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Należy zauważyć, że w Państwa sprawie bezzasadne jest rozpatrywanie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży działki nr 1 w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT. Jak już wcześniej wykazano, na działce nie są posadowione budowle ani budynki, gdyż ogrodzenie i przyłącze wraz ze skrzynką nie stanowią jak Państwo wskazali budowli.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa Spółki Kupującej do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z wcześniejszej analizy Państwa sprawy wynika, że dostawa nieruchomości nr 1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Tym samym, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania w odniesieniu do odliczenia podatku VAT.

Wskazaliście Państwo, że Kupujący jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Kupująca spółka na Nieruchomości planuje inwestycję deweloperską o funkcji mieszkaniowej z ewentualnymi lokalami użytkowymi wraz z infrastrukturą techniczną i drogową. Celem inwestycji jest sprzedaż lokali. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że skoro dostawa Nieruchomości nr 1:

• będzie podlegała opodatkowaniu, oraz
• nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT,

to Kupujący – jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług – który będzie wykorzystywał nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy zgodzić się ze stanowiskiem, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Nadmieniamy, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie dotyczące stawki podatku VAT, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wskazujemy, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług dla dostawy działki.

Natomiast na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy, mogą Państwo wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z odrębnym wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wniosek o WIS może dotyczyć stanu prawnego, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Sp. z o.o. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).