Interpretacja indywidualna z dnia 9 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.233.2024.2.AC

Zaniechanie poboru podatku umorzenie spłaty kapitału - ugoda z bankiem, refinansowanie nakładów (opodatkowanie bez zwolnienia).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia części wierzytelności, która została przeznaczona na zakup lokalu mieszkalnego;
• nieprawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia części wierzytelności, która została przeznaczona na refinansowanie kosztów związanych z remontem ww. lokalu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2024 r., który dotyczy możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia wierzytelności kredytowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 kwietnia 2024 r. (data wpływu 10 kwietnia 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

K.P.

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B.P. 

Treść wniosku jest następująca:

Opis i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

29 maja 2007 r. K.P. oraz B.P. (dalej: „Kredytobiorcy”) zawarli Umowę kredytu indeksowanego kursem CHF. Kredytobiorcy na moment zawarcia umowy jak i na ten moment pozostają w związku małżeńskim ze wspólnością majątkową małżeńską. Kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za spłatę kredytu (do pełnej wysokości).

Wskazana powyżej umowa została zawarta z Bankiem 1. Obecnie następcą prawnym tego banku jest Bank 2. Działalność obu podmiotów podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym. Oba podmioty były, a Bank 2, nadal jest uprawniony do udzielania i obsługi kredytów na podstawie obowiązujących regulacji prawnych. Kredyt przeznaczony był na zakup własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego (dalej: „mieszkanie A”) (w kwocie 513 420,00 złotych) oraz refinansowanie poniesionych kosztów związanych z remontem tego mieszkania (w kwocie 16 580,00 złotych). Prawnym zabezpieczeniem spłaty kredytu jest hipoteka wpisana w księdze wieczystej tej nieruchomości.

W momencie zakupu nieruchomości Kredytobiorcy zamieszkiwali w mieszkaniu przy ul. (…) (dalej: „mieszkanie B”). Kredytobiorcy planowali przenieść się do mieszkania A z mieszkania B po jego zakupie. W związku z pogorszeniem sytuacji zdrowotnej jednego z Kredytobiorców, już po dokonaniu zakupu, zrezygnowali z zamieszkania w mieszkaniu A (mieszkanie A znajduje się na IV piętrze bez windy, a problemy zdrowotne nasiliły się w trakcie remontu). Mieszkanie A było wynajmowane w okresie od 1 października 2007 r. do 31 lipca 2021 r. W mieszkaniu A po ustaniu wynajmu okresowo zamieszkiwał, a od grudnia 2023 r. zameldowany jest na stałe i mieszka syn Kredytobiorców.

Kredytobiorcy otrzymali od Banku 2 propozycję ugody dotyczącej rozliczenia ww. kredytu. Ugoda polega na obniżeniu salda kredytu do kwoty 137 332 złote (względem salda zadłużenia 606 326,76 złotych według stanu na dzień 15 października 2023 r.), przy czym pozostała kwota ma podlegać jednorazowej spłacie (podane kwoty ulegają aktualizacji wraz z kolejnymi spłatami rat). Kredytobiorcy rozważają przyjęcie propozycji ugody, biorąc pod uwagę potencjalne implikacje podatkowe.

Żaden z kredytobiorców nie korzystał z umorzenia wierzytelności z tytułu innego kredytu zabezpieczonego hipotecznie i zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Kredytobiorcy otrzymali od Banku 2 propozycję ugody dotyczącej rozliczenia ww. kredytu. Ugoda polega na obniżeniu salda kredytu do kwoty 137 332 złote (względem salda zadłużenia 606 326,76 złotych według stanu na dzień 15 października 2023 r.), przy czym pozostała kwota ma podlegać jednorazowej spłacie (podane kwoty ulegają aktualizacją wraz z kolejnymi spłatami rat). Na kwotę umorzenia składają się zarówno kapitał i odsetki jak i inne opłaty (określone w tabeli opłat i prowizji). Na umorzone saldo nie składają się odsetki karne. Przed umorzeniem zobowiązania nie dojdzie do przewalutowania kredytu. Saldo zobowiązania podlegającego częściowemu umorzeniu zostanie określone w PLN w momencie podpisania ugody według kursu NBP z dnia poprzedzającego zawarcie ugody.

Kredytobiorcy rozważają przyjęcie propozycji ugody, uzależniając przyjęcie od potencjalnej konieczności opłacenia podatku z tego tytułu. Zawarcie ugody nastąpi w terminie do trzech miesięcy od uzyskania indywidualnej interpretacji podatkowej. Ugoda jest dobrowolna. Zgodnie z zapisami ugody, w przypadku, gdy pozostała kwota (nieumorzona) nie zostanie spłacona w ustalonym terminie (termin nie został na ten moment ustalony), ugoda uznana zostanie za niezawartą. Zgodnie z ugodą w momencie zapłaty pozostałej kwoty następuje wzajemne zrzeczenie się pozostałych roszczeń związanych z umową kredytową.

Pytanie

Czy w przypadku podpisania ugody z bankiem i umorzenia części kapitału kredytu mieszkaniowego uzyskają Państwo przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i spełniają Państwo przesłanki do skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w zakresie dotyczącym umorzonego kapitału?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, uzyskują Państwo przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20. ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i spełniają przesłanki do skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Uważają Państwo powyższe za prawidłowe biorąc pod uwagę, że:

• kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej (pierwotnie do mieszkania przeprowadzić mieli się Kredytobiorcy, aktualnie mieszkanie jest zamieszkiwane przez osobę zaliczoną do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843),
• żaden z Kredytobiorców nie korzystał z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej,
• spełnione są wymogi co do definicji kredytu mieszkaniowego o którym mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Umorzenie wierzytelności

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy,

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wskazali Państwo, że w wyniku zawarcia ugody z bankiem, bank umorzy Państwu w części istniejące zadłużenie w sytuacji obniżenia salda kredytu.

Tym samym, umorzoną Państwu kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592) zmienionym Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 poz. 2743):

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2. kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4. kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

1. 29 maja 2007 roku zaciągnęli Państwo kredyt na zakup własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego i refinansowanie poniesionych kosztów związanych z remontem tego mieszkania;

2. zakupili Państwo ww. lokal mieszkalny, w którym zamierzali Państwo zamieszkać, ale z powodów zdrowotnych zamieszkał w nim Państwa syn;

3. bank zaproponował zawarcie ugody, na mocy której obniży saldo Państwa kredytu do kwoty 137 332 zł względem salda 606 326,76 zł (stan na dzień 15 października 2023 r.).

Powzięli Państwo wątpliwość, czy z tytułu umorzenia części zadłużenia będą Państwo mogli skorzystać z zaniechania poboru podatku.

Główną przesłaną do skorzystania z zaniechania poboru podatku jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Państwa skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Z przedstawionego przez Państwa opisu wynika, że 29 maja 2007 roku zaciągnęli Państwo kredyt na zakup własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego i refinansowanie poniesionych kosztów związanych z remontem tego mieszkania.

Z przepisów omawianego Rozporządzenia jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednakże mieć na uwadze, że zaciągnięty przez Państwa kredyt został przeznaczony zarówno na nabycie lokalu mieszkalnego, jak i refinansowanie kosztów związanych z remontem ww. lokalu.

Zauważyć należy, że pojęcia kredyt refinansowy i kredyt na refinansowanie nie są tożsame.

Zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel.

Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania zakupu kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego i jest on zabezpieczony na podstawie wartości aktualnie posiadanej nieruchomości. Natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel. W rezultacie, pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Przepis ten nie odnosi się natomiast do kredytów hipotecznych zaciągniętych na refinansowanie środków własnych poniesionych na zakup nieruchomości. Tego rodzaju wydatek nie został wymieniony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku uzyskania przez Państwa przychodu wynikającego z umorzenia zadłużenia w części, w jakiej kwota z kredytu została zaciągnięta na refinansowanie kosztów związanych z remontem lokalu mieszkalnego - nie dojdzie do zaniechania poboru podatku dochodowego.

Będą Państwo zobowiązani do opodatkowania tego przychodu i wykazania go w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym osiągnięty zostanie przychód, tj. za rok w którym dojdzie do umorzenia zobowiązania w części dotyczącej wydatku poniesionego na refinansowanie poniesionych kosztów związanych z remontem lokalu mieszkalnego.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać w tej kwestii za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do przychodu wynikającego z częściowego umorzenia zadłużenia z tytułu kapitału i odsetek w części, w jakiej kwota z kredytu została zaciągnięta na nabycie lokalu mieszkalnego – mogą Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego.

Nie będą Państwo zatem zobowiązani do opodatkowania tego przychodu i wykazania go w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym osiągnięty zostanie przychód, tj. za rok w którym dojdzie do umorzenia zobowiązania dotyczącego wydatku poniesionego na zakup nieruchomości.

Wobec powyższego, w tej kwestii Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że wobec treści § 4 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów, zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych ma zastosowanie tylko wówczas, gdy ugoda z bankiem, na mocy której dojdzie do umorzenia wierzytelności, zostanie zawarta w okresie obowiązywania rozporządzenia, tj. do 31 grudnia 2024 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje indywidualną tutejszy Organ nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym. Dlatego też, tutejszy Organ nie odniósł się do kwot wskazanych we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan – K.P. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).