Interpretacja indywidualna z dnia 29 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.84.2024.2.JK

Obowiązki płatnika - program motywacyjny

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”, „(...)” lub „Wnioskodawca”) jest częścią koncernu międzynarodowego (...) (dalej jako: „Grupa”), w skład którego wchodzi również spółka (...) Ltd. z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii. Grupa została przejęta przez spółkę (…), która w całości należy do (...) Limited (dalej jako: „(...)”).

(...) jest spółką zarejestrowaną na giełdzie papierów wartościowych w (...). Grupa prowadzi globalny program motywacyjny pod nazwą (...) (dalej jako: „Program motywacyjny”, „L” lub „Plan”) oparty na akcjach (...) notowanych na giełdzie papierów wartościowych w (...).

Plan został skierowany do wybranych pracowników Grupy oraz pracowników spółek zależnych należących do Grupy, w tym do wybranych osób zaangażowanych przez polską spółkę (...).

Uczestnikami Programu motywacyjnego są wybrani pracownicy Spółki (dalej jako: „Uczestnicy”).

Program motywacyjny składa się z kilku etapów:

1.Wybrane osoby zaangażowane przez Grupę (w tym Spółkę) otrzymują możliwość przystąpienia do Planu, jednakże uprawnienie do uczestnictwa w Planie nie wynika bezpośrednio z zapisów umów o pracę (...) lub innych wewnętrznych dokumentów prawa pracy przyjętych przez Spółkę (np. z regulaminu wynagradzania).

2.Uczestnik przystępuje do Planu poprzez nieodpłatne przyznanie (tzw. grant) mu odpowiedniej liczby Restricted Stock Units (dalej jako: „RSU”) stanowiące akcje spółki (...).

3.Nabycie własności akcji i możliwość swobodnego dysponowania nimi odroczone są w czasie na z góry określony okres (tzw. okres wyczekiwania ang. vesting period), który wynosi 3 lata. W trakcie kolejnych trzech lat od otrzymania RSU będą one odblokowywane proporcjonalnie co roku w stosunku 1/3 przyznanych RSU w trakcie trwania całego, trzyletniego okresu wyczekiwania (tj. dla puli RSU przyznanych w kwietniu 2022 roku, co roku będzie odblokowywana 1/3 przyznanych RSU – pierwsza transza odblokowana została w kwietniu 2023, druga zostanie odblokowana w 2024 oraz ostatnia w 2025 roku, tym samym odblokowując całość przyznanych w 2022 roku RSU).

4.Analogiczne zasady funkcjonowania Planu będą obowiązywać także w latach następnych. Poniżej przedstawione są szczegółowe zasady funkcjonowania Programu motywacyjnego: Zasady udziału w Planie określone są w Regulaminie Planu. Osoby wskazane do udziału w Planie otrzymują notyfikację - zaproszenie do uczestnictwa w postaci korespondencji e-mail (eng. LTIP invitation e-mail).

Celem Planu jest utrzymanie i zwiększenie zaangażowania kluczowych pracowników zatrudnionych w strukturach Grupy.

Zgodnie z Regulaminem Planu, Uczestnicy, którzy zaakceptują warunki Planu, otrzymują nieodpłatnie RSU stanowiące akcje (...). Zgodnie z przyjętym Regulaminem, akceptacja zaproszenia do uczestnictwa w LTIP jest warunkiem koniecznym do przystąpienia do Planu.

W chwili przystąpienia do Planu, Uczestnicy otrzymują dostęp do specjalnej platformy (...), która zawiera informację o ilości przyznanych RSU.

RSU są przyznawane na podstawie iloczynu wskazanego wynagrodzenia pracownika i odpowiedniego wskaźnika wyrażonego procentowo (przykładowo dla grantu wyznaczonego na kwiecień 2022 roku, wysokość przyznanych akcji została ustalona na podstawie wyznaczonego % od wynagrodzenia ze stosunku pracy pracownika otrzymanego w marcu 2022 roku). Wówczas tak otrzymaną wartość przelicza się na ilość RSU, zgodnie z ich aktualną wartością wskazaną na (...).

Otrzymane RSU są zdeponowane na koncie depozytowym Uczestnika prowadzonym przez wskazaną instytucję finansową. Po przyznaniu RSU i rozpoczęciu okresu wyczekiwania (ang. vesting period) Uczestnicy nie mogą w jakikolwiek sposób dysponować zablokowanymi RSU, w szczególności nie mogą ich zbywać lub zastawiać i nie mają do nich żadnych praw.

W trakcie trwania okresu wyczekiwania (ang. vesting period), Uczestnicy nie zyskują prawa głosu jako akcjonariusze (...) w stosunku do przyznanych akcji oraz nie mają prawa do otrzymywania dywidend lub innych wypłat o równoważnym charakterze. Uczestnicy po upływie pierwszego roku od momentu „grant” nabędą pełne prawo do własności części akcji (w proporcji 1/3 za każdy rok). Oznacza to, że po upływie pierwszego roku okresu wyczekiwania, Uczestnicy mogą swobodnie dysponować 1/3 całości otrzymanych akcji, w tym dokonać ich wymiany lub sprzedaży. Przedstawiony schemat będzie podobny w drugim i trzecim roku trwania okresu wyczekiwania przyznanych akcji, a także w latach kolejnych w przypadku przyznawania nowych RSU.

RSU może wygasnąć wskutek rezygnacji Uczestnika z zatrudnienia w Grupie, rozwiązania stosunku pracy z Uczestnikiem przez spółkę należącą do Grupy z przyczyn leżących po stronie Uczestnika, rozwiązania stosunku pracy z Uczestnikiem przez spółkę należącą do Grupy z przyczyn nie leżących po stronie Uczestnika. Prawo do rozporządzania odblokowanymi już akcjami również może wygasnąć po ustaniu zatrudnienia, jeżeli Uczestnik nie sprzeda lub nie przeniesie tych akcji na swoje indywidualne konto brokerskie w przeciągu 3 miesięcy od ustania zatrudnienia. Po tym okresie (...) ma prawo do sprzedaży akcji, które zostały na koncie Uczestnika.

Uprawnienie do uczestnictwa w Planie i otrzymania RSU nie wynika bezpośrednio z zapisów umów o pracę (...) lub innych wewnętrznych dokumentów prawa pracy przyjętych przez Spółkę (np. z regulaminu wynagradzania).

W konsekwencji Uczestnicy, zatrudnieni przez Spółkę nie posiadają względem Spółki żadnych roszczeń z tytułu uczestnictwa w Planie. Pracownicy Spółki nie są związani z (...) stosunkiem pracy lub innym stosunkiem cywilno-prawnym o tożsamym charakterze.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że Spółka wraz z grupą Uczestników objętych Planem złożyła wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Dyrektor KIS” lub „Organ”) w dniu 4 stycznia 2024 roku (...) wydał jednak postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (dalej: „Postanowienie”) w niniejszej sprawie z uwagi na to, że złożony wniosek zdaniem Organu nie posiada charakteru wniosku wspólnego. Organ uznał, że przedstawiony opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego we wcześniej złożonym wniosku wspólnym nie jest tożsamy dla każdego z Zainteresowanych, którzy złożyli wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Co więcej Organ w uzasadnieniu postanowienia stwierdza, że żądanie osób zainteresowanych wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.

Dodatkowo w wydanym postanowieniu Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że nie można uznać, że przedstawiony w opisie stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz sformułowane do niego pytania to „ten sam” stan faktyczny i zdarzenie przyszłe dla Wnioskodawcy jak i dla współwnioskodawców, tj. dla wszystkich zainteresowanych, mogący wywołać określone skutki w sferze prawa podatkowego dla każdego z podmiotów występujących z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji.

Ponadto, Dyrektor KIS podkreślił, że uprawnienie do uczestnictwa w Planie i otrzymania RSU nie wynika bezpośrednio z umów o pracę lub innych wewnętrznych dokumentów prawa pracy przyjętych przez Spółkę (np. z regulaminu wynagradzania). Tym samym Organ wskazał, że Uczestnicy nie posiadają żadnych roszczeń względem Spółki w odniesieniu do ich uczestnictwa w Programie motywacyjnym.

Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym świadczeń na rzecz Uczestników, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników Spółki jako podatników, o ile one powstaną.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że:

Siedziba organizatora Programu motywacyjnego, tj. spółki (...)mieści się na (…), natomiast miejsce faktycznego zarządu w (…). (…).

Obecnie uczestnicy Programu, o których mowa we wniosku uzyskują od Wnioskodawcy świadczenia z tytułów określonych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. ze stosunku pracy). Jednocześnie, nie można wykluczyć, iż w przyszłości Uczestnikami Programu będą osoby, które będą uzyskiwać od Wnioskodawcy świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z działalności wykonywanej osobiście).

Program motywacyjny, o którym mowa we wniosku został utworzony jako system wynagradzania celem utrzymania i zwiększenia zaangażowania kluczowych pracowników w poszczególnych spółkach należących do (...).

Program motywacyjny został utworzony przez Zarząd (...). Zgodnie bowiem z odpowiednimi przepisami, do przyjęcia Programu nie jest wymagana zgoda akcjonariuszy. Tym samym Program nie został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

(...) jest spółką akcyjną notowaną na giełdzie papierów wartościowych w (...).

(...) Sp. z o.o. jest częścią koncernu międzynarodowego (...). Grupa została przejęta przez spółkę (…), która w całości należy do (...).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, za jednostkę dominującą rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

§posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub

§będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub

§będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub

§będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub

§będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Z informacji dostępnych w systemie Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że (...) posiada całość udziałów spółki (...) sp. z o.o., a z kolei (...). posiada 100% udziałów (...). Jednocześnie, spółka (...) jest podmiotem dominującym do spółki (...). Skoro zatem spółka (...) jest podmiotem dominującym względem (...), to jest również jednostką dominującą w stosunku do (...) Sp. z o.o.

RSU nie stanowią papierów wartościowych w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Jakkolwiek RSU referują do instrumentu finansowego jakim są akcje (...), które mogą być otrzymane przez Uczestników po zakończeniu okresu wyczekiwania, to zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że RSU, nie stanowią jednak pochodnego instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lecz są „innymi prawami majątkowymi”, o których mówi art. 24 ust 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać, przy tym należy, że RSU stanowi niezbywalne, warunkowe prawo/przyrzeczenie/obietnicę/deklaracje otrzymania akcji po zakończeniu okresu wyczekiwania.

Otrzymane RSU, mając formę prawa warunkowego do otrzymania akcji w przyszłości, nie stanowi dla Uczestników Programu rzeczywistego i trwałego przysporzenia majątkowego na moment jego przyznania. Prawo do otrzymania akcji w przyszłości może wygasnąć w przypadku, gdy warunki nie zostaną spełnione. Skoro RSU jest jedynie formą przyrzeczenia/obietnicy/deklaracji przyznania określonej ilości akcji po spełnieniu określonych warunków przez Uczestników Programu oraz po upływie okresu wyczekiwania, to nie wiążą się z nim jakiekolwiek inne uprawnienia, przysługujące posiadaczom akcji (m.in. prawo do otrzymania dywidendy lub innych wypłat o równoważnym charakterze). RSU jako warunkowe prawo do otrzymania akcji w przyszłości nie podlega możliwości zbycia, umorzenia lub przekazania go w innej formie przez Uczestnika Programu.

Nabycie własności akcji przez Uczestników Programu po zakończeniu okresu wyczekiwania następuje nieodpłatnie.

Pytanie

Czy na Spółce będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki płatnika PIT (w tym obowiązek informacyjny obejmujący sporządzenie i przesłanie informacji PIT-8C) w stosunku do przychodu uzyskanego przez Uczestników w związku z uczestnictwem w Planie?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy oraz biorąc pod uwagę poglądy Dyrektora KIS wyrażone w Postanowieniu (o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), po stronie Spółki nie powstaną w związku z udziałem Uczestników w Planie jakiekolwiek obowiązki płatnika PIT w rozumieniu art. 32 ust. 1 i art. 41 Ustawy PIT, ani obowiązek informacyjny wynikający z art. 39 ust. 3 Ustawy PIT na jakimkolwiek etapie Planu.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy PIT zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy [...].

Natomiast na podstawie art. 39 ust. 3 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Biorąc pod uwagę wyżej przytoczone przepisy należy zbadać czy uczestnictwo w programie wybranych pracowników Spółki powoduje powstanie przychodu dla celów PIT po ich stronie i w konsekwencji czy na Spółce ciążą obowiązki płatnika PIT w rozumieniu art. 32 ust. 1 i art. 41 Ustawy PIT lub obowiązek informacyjny wynikający z art. 39 ust. 3 Ustawy PIT.

Na podstawie art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Uwzględniając wyżej przytoczone przepisy należy zbadać czy otrzymanie RSU (czyli prawa do otrzymania akcji (...) w przyszłości) oraz otrzymanie nieodpłatnie akcji (w związku z zrealizowaniem prawa wynikającego z RSU po upływie okresu wyczekiwania ang. vesting period), powoduje powstanie przychodu po stronie Uczestnika, podlegającego opodatkowaniu PIT, co może wiązać się z powstaniem obowiązków płatnika dla Spółki.

Ustawodawca w przepisach Ustawy PIT uregulował zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych w ramach programów motywacyjnych.

Tym samym w myśl art. 24 ust. 11 Ustawy PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2.spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dodatkowo, zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11a Ustawy PIT dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 11b Ustawy PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2.spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku, którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Równocześnie, na podstawie art. 24 ust. 12a Ustawy PIT przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego, za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT można uznać taki system wynagradzania, który spełnia łącznie następujące warunki:

§ został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności w ramach stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście;

§ w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną lub spółkę będącą jednostką dominującą w stosunku do tej spółki podatnik bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki, z którą łączy go stosunek prawny lub stosunek cywilnoprawny lub akcji spółki w stosunku do niej dominującej.

§ emitent akcji (które są obejmowane) jest spółką akcyjną, z siedzibą lub zarządem znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, Program nie spełnia wszystkich powyższych warunków uznania go za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT, jako że nie został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia oraz emitent akcji będących przedmiotem Planu jest spółką mającą siedzibę w państwie, z którym Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i nie wchodzi w skład Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Niezależnie jednak od powyższego, zdaniem Spółki, mimo że Plan nie spełnia warunków przewidzianych w art. 24 ust. 11 i dalsze Ustawy PIT uprawniających do zastosowania odroczenia opodatkowania, nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po stronie Uczestników w momencie przyznania RSU czy też w momencie otrzymania akcji po zakończeniu okresu wyczekiwania (ang. vesting period), po którym Uczestnik staje się pełnoprawnym właścicielem akcji (...) (w odpowiedniej części). Wynika to przede wszystkim z faktu, że:

§ w przypadku RSU

Stanowią one jedynie przyrzeczenie/obietnicę/deklarację, że w przypadku, gdy zostaną spełnione określone warunki (np. Pracownik dalej będzie zatrudniony w spółce należącej do Grupy) oraz gdy upłynie okres wyczekiwania otrzyma on określoną ilość akcji. RSU w chwili otrzymania są zablokowane i nie pozostają do swobodnej dyspozycji Uczestników, a co za tym idzie, nie mają żadnej wartości, a więc nie generują żadnego przysporzenia. Oznacza to, że Uczestnicy w okresie wyczekiwania (ang. vesting period) nie mają swobody w dysponowaniu RSU, co uniemożliwia im sprzedaż lub jakiekolwiek inne rozporządzenie nimi na rynku regulowanym czy nieregulowanym.

§ w przypadku akcji

Akcje jako papiery wartościowe generują przychód (dochód) dopiero w przyszłości w postaci otrzymywanej przez akcjonariusza dywidendy lub w chwili sprzedaży akcji. Oznacza to, że samo przyznanie akcji Uczestnikom po upływie okresu wyczekiwania nie generuje przychodu po stronie Uczestników, gdyż w tym momencie ich korzyść jest jedynie potencjalna i może (ale nie musi) zrealizować się w przyszłości.

Niezależnie od powyższego Spółka chciałaby również zwrócić uwagę, że przyjęcie stanowiska, w myśl którego po zakończeniu okresu wyczekiwania (ang. vesting period) po stronie Uczestników powstaje przychód w związku z objęciem przez nich akcji, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. po raz pierwszy w momencie powstania rzekomego świadczenia o charakterze nieodpłatnym (przekształcenia warunkowego prawa RSU w prawo do dysponowania akcjami) oraz po raz drugi w momencie sprzedaży otrzymanych nieodpłatnie akcji.

Powyższe bezpośrednio wynika z zapisów zawartych w art. 30b ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT, zgodnie z którymi dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Analizując zatem literalne brzmienie art. 30b ust. 2 pkt 1 należy dojść do wniosku, że nie odwołuje się on do treści art. 22 ust. 1d Ustawy PIT, uprawniającego do rozpoznania jako koszt podatkowy (w chwili sprzedaży rzeczy otrzymanej nieodpłatnie/częściowo odpłatnie) wartości przychodu określonego w związku z otrzymaniem nieodpłatnego/częściowo odpłatnego świadczenia. Taka kwalifikacja prawnopodatkowa oznaczałaby, że przychód, który podlegałby opodatkowaniu PIT w momencie objęcia własności akcji przez Uczestników nie będzie mógł być uznany za koszt podatkowy w momencie zbycia /akcji, ponieważ katalog kosztów zawarty w art. 30b ust. 2 pkt 1 posiada charakter zamknięty i nie zawarto w nim kwalifikowania kosztów na zasadach określonych w art. 22 ust. 1d Ustawy PIT.

W rezultacie prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Tak między innymi Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 czerwca 2022 r. (sygn. II FSK 2701/19):

Tym samym nie jest możliwe uwzględnienie jako kosztu uzyskania przychodów wartości przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 22 ust. 1d u.p.d.o.f., do którego to przepisu ani art. 30b ust. 2, ani art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie odsyłają.”.

Jednocześnie w tym samym wyroku organ zwraca uwagę, że „Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany, ewentualnie innych czynności. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje.”.

Tożsame stanowisko zostało także potwierdzone w:

§ Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r. (sygn. II FSK 1610/18);

§ Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 kwietnia 2023 r. (sygn. I SA/Gl 1487/22);

§ Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 marca 2022 r. (sygn. III SA/Wa 2409/21).

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, należy dojść do wniosku, iż mimo że Program nie spełnia warunków uprawniających do zastosowania odroczenia opodatkowania wynikającego z art. 24 ust. 11 Ustawy PIT i dalsze, to i tak żaden przychód nie powstaje po stronie Uczestników na moment otrzymania RSU i na moment otrzymania akcji ze względu na charakter otrzymanego świadczenia, tj. akcji, które generują przychód tylko i wyłącznie w przyszłości (w momencie sprzedaży lub otrzymania dywidendy).

Jako że po stronie Uczestników, w opinii Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód dla celów PIT w momencie otrzymania RSU (jako warunkowego prawa do otrzymania akcji w przyszłości) czy też po zakończeniu okresu wyczekiwania, po którym Uczestnik staje się pełnoprawnym właścicielem akcji (...), na Spółce nie ciążą żadne obowiązki płatnika.

W kontekście zaś konieczności rozpoznania przychodu po stronie Uczestników w związku ze sprzedażą akcji, Spółka zwraca uwagę, że zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie obowiązek informacyjny określony w art. 39 ust. 3 Ustawy PIT odnosi się do tych podmiotów, do których można zastosować „kryterium pośredniczenia w uzyskaniu przez podatnika dochodu, polegającego zasadniczo na wypłacie podatnikowi przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 maja 2013 r. I SA/Wr 380/13). Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek wynikający z art. 39 ust. 3 ustawy PIT nie powstanie po stronie Spółki. Spółka nie pośredniczy przy wypłacie Uczestnikom przychodów z odpłatnego zbycia akcji (...). Przyznane akcje (...) (po odblokowaniu) mogą być zbywane przez Uczestników za pośrednictwem właściwych instytucji finansowych prowadzących konta maklerskie, a Spółka nie uczestniczy ani w przekazywaniu przyznanych akcji do Uczestników, ani w ich późniejszej sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe rozważania i przytoczone orzecznictwo, w opinii Wnioskodawcy poza brakiem obowiązku płatnika w PIT, na Spółce nie będzie również ciążyć obowiązek informacyjny, który został uregulowany w art. 39 ust. 3 Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), ustawa reguluje m. in. opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

§ określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

§ określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Ponadto ustawodawca uregulował również sytuacje, w których podmioty wypłacające należności lub realizujące świadczenia na rzecz podatników:

§ nie mają obowiązku obliczenia i poboru podatku jako płatnicy, ale

§ mają obowiązki o charakterze informacyjnym.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 powołanej ustawy:

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności” definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 powołanej ustawy:

Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po myśli natomiast art. 39 ust. 3 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W analizowanej sprawie wątpliwości Państwa budzi kwestia ciążących na Państwu obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych w związku z udziałem osób związanych z Państwem stosunkiem pracy bądź w przyszłości stosunkiem, o którym mowa w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę zagraniczną.

Zaznaczyć jednak należy, że w sytuacji gdy podmiot występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako potencjalny płatnik, to z tej perspektywy (indywidualnej sprawy wnioskodawcy jako potencjalnego płatnika) ocena sytuacji faktycznych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy dany wnioskodawca jest świadczeniodawcą świadczeń, w odniesieniu do których rozważa rolę płatnika:

·a jeśli tak – kolejnym krokiem powinno być ustalenie, czy świadczenia realizowane przez danego wnioskodawcę mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na świadczeniodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku;

·natomiast jeśli nie – indywidualna sprawa wnioskodawcy jest wyjaśniona (kwestia kwalifikacji podatkowej świadczeń po stronie ich odbiorców nie jest indywidualną sprawą wnioskodawcy, więc nie może być przedmiotem wydanej dla niego interpretacji indywidualnej).

Zatem w niniejszej sprawie należy przeanalizować, czy ww. osoby otrzymują opisane świadczenia od Państwa czy od innych podmiotów. Obowiązki płatnika a także obowiązki informacyjne po Państwa stronie mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Państwo świadczeń na rzecz ww. osób.

Z opisu sprawy wynika, że żadne ze świadczeń opisanych we wniosku uzyskiwanych przez osoby związane z Państwem stosunkiem pracy, bądź w przyszłości stosunkiem, o którym mowa w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa w programie organizowanym przez spółkę zagraniczną nie są uzyskiwane od Państwa.

Prawidłowo zatem wskazali Państwo, że nie są Państwo płatnikiem podatku oraz nie są Państwo objęci obowiązkami informacyjnymi w odniesieniu do świadczeń uzyskiwanych przez uczestników programu.

Dodatkowe informacje

Należy wskazać, że z uwagi na fakt iż w niniejszej sprawie nie ciążą na Państwie obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne, o których mowa we wskazanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezasadne okazało się ocenianie, czy i w którym momencie po stronie uczestników programu powstanie przychód.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

–stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

–zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie do powołanych przez Państwo wyroków sądów administracyjnych, wyroki te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (….). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).