Interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.73.2024.2.PRM

Możliwość zastosowania do sprzedaży platynowych sztabek, oraz platynowych monet procedury szczególnej VAT-marża w myśl art. 120 ust. 4 ustawy, a także prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. towaru z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

możliwości zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży platynowych sztabek jako towarów używanych zdefiniowanych w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy - jest nieprawidłowe,
możliwości zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży monet wykonanych z platyny, jako przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy - jest prawidłowe,
prawa do dokonania korekty podatku należnego od sprzedaży platynowych monet z uwagi na błędnie przyjmowaną podstawę opodatkowania - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania do sprzedaży platynowych sztabek, oraz platynowych monet procedury szczególnej VAT-marża w myśl art. 120 ust. 4 ustawy, a także prawa do dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. towaru z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 marca 2024 r. (wpływ 29 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Zajmujecie się (...).

Państwa oferta obejmuje oprócz zakupu platynowych monet, również platynowe sztabki. Zakupy wskazanych towarów odbywają się w procedurze VAT-marża. Dysponują Państwo dokumentacją potwierdzającą ich nabycie. Przy nabyciu towar jest weryfikowany pod kątem ewentualnych uszkodzeń i możliwości dalszego korzystania przez kupującego.

Nabywane towary służą dalszej odpłatnej odsprzedaży, do której stosują Państwo podstawową stawkę VAT (23%).

W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jest ona ewidencjonowana przy użyciu kas fiskalnych. W pozostałych przypadkach wystawiane są faktury VAT sprzedaży.

Platyna stanowi (w ślad za srebrem czy złotem) dla osób inwestujących w metale szlachetne uzupełnienie portfela inwestycyjnego. Jej wartość rynkowa się zmienia a wyroby z niej tworzone mogą zmieniać wartość w zależności od jej cech szczególnych. Ceny towarów uzależnione są między innymi od popytu i podaży, notowania kruszcu, marketingu, sytuacji geopolitycznej czy kosztu wyprodukowania sztabki. Na ostateczną wysokość sprzedaży wpływ ma też opakowanie, w którym towary są zapakowane - tytułem przykładu są to: wybór materiału czy rodzaj opakowania. Nawet estetyka i design danego opakowania przesądzać może o ostatecznej cenie towaru. Zatem, rosnący popyt na platynę powoduje często brak możliwości jego zaspokojenia w 100%, co powoduje wzrost cen produkowanych z niej wyrobów.

Ceny kształtować się mogą znacznie powyżej wartości samego metalu (tu: platyny), co determinowane jest przede wszystkim wielkością popytu przy ograniczonej podaży. Świadczyć to może np. o walorach kolekcjonerskich i numizmatycznych monet.

Doprecyzowanie i uzupełnienie stanu faktycznego

W odniesieniu do:

a)platynowych sztabek - kod CN to 71101910 - sztaby, pręty, drut i profile; płytki; arkusze i taśmy o grubości, z wyłączeniem dowolnego podłoża, przekraczającej 0,15 mm;

b)platynowych monet - kod CN to 71181000 - monety (inne niż monety złote), nie będące prawnym środkiem płatniczym.

Sprzedawane przez Państwa platynowe monety zwykle nie są używane jako prawny środek płatniczy - mają wartość kolekcjonerską.

W przypadku sprzedaży dokumentowanej paragonem, w większości przypadków, jesteście Państwo w stanie zidentyfikować klienta nabywającego towary stanowiące przedmiot wniosku. Jednocześnie wskazują Państwo, że przy mniejszych zamówieniach (kwota do 15 000 euro) klienci mogą dokonywać zakupów anonimowo - wówczas nie posiadają Państwo danych klientów.

W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w przypadku dokonania korekty podstawy opodatkowania sprzedawanych towarów, nie będą Państwo oddawać pieniędzy. Jednocześnie zaznaczają Państwo, że Wasze działanie nie jest podyktowane chęcią wzbogacenia.

Odnośnie fragmentu: „W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jest ona ewidencjonowana przy użyciu kas fiskalnych. W pozostałych przypadkach wystawiane są faktury VAT sprzedaży” chcieli Państwo wskazać, że co do zasady realizują Państwo sprzedaż udokumentowaną paragonami fiskalnymi, a sprzedaż udokumentowana fakturą VAT była sytuacją wyjątkową (wystąpiła tylko raz).

Po przeanalizowaniu dokumentów księgowych dotyczących sprzedaży objętej niniejszym wnioskiem wskazują Państwo, że wyłącznie jedna sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT. Dokument ten nie będzie korygowany, bowiem w tym przypadku sprzedany towar został uprzednio nabyty od podatnika VAT, co wykluczało stosowanie wobec nabywcy procedury VAT-marża.

W związku z tym, nie mają Państwo możliwości uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania ze wszystkimi nabywcami, bowiem ci są osobami fizycznymi, którzy nabyli towar na podstawie paragonu fiskalnego. Zatem, nie mają Państwo możliwości identyfikacji wszystkich nabywców.

Podsumowując, dostarczają Państwo towary tylko na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W związku z tym, wystawiają Państwo na ich rzecz paragony fiskalne. To z kolei uniemożliwia ustalenie warunków obniżenia podstawy opodatkowania, bowiem zidentyfikowanie części tych nabywców jest niemożliwe.

Ze względu na to, iż korygowana będzie sprzedaż paragonowa, a Państwo nie będą dokonywać uzgodnień warunków obniżenia podstawy opodatkowania, brak będzie dokumentów potwierdzających takie uzgodnienie. W przypadku sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT nie będą Państwo w posiadaniu takich dokumentów, gdyż sprzedaż ta nie będzie korygowana.

Planowane przez Państwa korekty nie będą wynikiem nowych warunków transakcji. Te pozostają niezmienne. Sprzedaż była zrealizowana wyłącznie na rzecz osób nieprowadzących działalności i udokumentowana paragonami fiskalnymi (faktura VAT była wystawiona wyłącznie jednorazowo, a w jej przypadku nie nabywają Państwa prawa do wystawienia faktury korygującej). W związku z powyższym wystawią Państwo protokół anulowania błędnie wystawionych paragonów ewentualnie zafiskalizują Państwo prawidłową sprzedaż (za zgodą organu podatkowego). Państwa zdaniem, podkreślić należy, że działanie to nie rodzi ryzyka uszczuplenia należności budżetowych, bowiem nabywcy nie byli uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych paragonów. Część klientów może nawet nie posiadać już paragonu dokumentującego zakup z zeszłego roku.

Jak wskazywano powyżej, sprzedaż na rzecz osób fizycznych dokumentowana jest paragonami fiskalnymi. Fakt dokonywania przez Państwa korekty podstawy opodatkowania tej sprzedaży nie będzie dokumentowany fakturą korygującą, którą nabywca miałby akceptować. Jeżeli będzie konieczność skontaktowania się z klientami, dołożą Państwo wszelkich starań by z tymi, do których mają Państwo kontakt przekazać odpowiednie informacje.

Zamierzają Państwo dokonać korekt za miesiące 8-12/2023. Podkreślają Państwo, że zmiana w określeniu podstawy opodatkowania nie skutkuje uszczupleniem w budżecie Państwa RP. Nabywca otrzymując od Państwa paragon fiskalny nie był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego. Tym samym, korekta podatku należnego przez Państwa nie rodzi obowiązku korekty podatku naliczonego przez nabywcę towaru.

Pytania

1)Czy do sprzedaży platynowych sztabek mogą Państwo zastosować procedurę sprzedaży w systemie VAT-marża, w rozumieniu przepisu art. 120 ust. 4 ustawy o VAT?

2)Czy do sprzedaży platynowych monet mogą Państwo zastosować procedurę sprzedaży w systemie VAT-marża, w rozumieniu przepisu art. 120 ust. 4 ustawy o VAT?

3)Czy, w przypadku uznania pytania nr 1 oraz nr 2 za prawidłowe, będą mieli Państwo możliwość dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. towaru z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1

W Państwa ocenie, nabywane platynowe sztabki mogą być uznane za towar używany. Powyższe sprawia, że do sprzedaży tego towaru będzie można zastosować procedurę VAT-marża zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2

W Państwa ocenie, monety wykonane z platyny stanowią przedmiot kolekcjonerski. Powoduje to możliwość zastosowania do sprzedaży tego towaru procedury VAT-marża zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 3

W Państwa ocenie, będzie możliwe dokonanie korekty podatku należnego od sprzedaży nabytych towarów z powodu błędnie przyjmowanej podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Przepis art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wskazuje, że przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112).

Zatem, przepis ten traktuje o tym, że towarem używanym jest:

ruchome dobro materialne (czyli można je przenosić z miejsca na miejsce);
nadające się do dalszego użytku (czyli kolejnego - nie pierwszego, nie będzie zużyte po jednokrotnym użytku);
jest to towar inny niż dzieło sztuki, przedmiot kolekcjonerski bądź antyk;
jest to towar inny niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne pod wskazanymi w przepisie kodami CN.

Mimo, iż ustawodawca wskazuje wprost kody CN, gdzie towar pod nimi wskazany nie może przynależeć do definicji towaru używanego, należałoby przyjrzeć się klasyfikacji, jaki towar widnieje pod danym kodem i uwzględnić jego konkretny opis.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 256 z dnia 7 września 1987 r.), pod kodem CN 7110 rozumie się platynę w stanie surowym lub półproduktu, lub w postaci proszku.

Prawodawca wprost określił, że platyna rozumiana jest zatem wyłącznie:

a)w stanie surowym, lub

b)półproduktu, lub,

c)w postaci proszku.

Podsumowując powyższe, sztabka musi być uprzednio nabyta od innej osoby (w analizowanym stanie faktycznym jest kupiona od konsumenta), który miał prawo z niej korzystać i stanowiła dla pierwotnego sprzedawcy nowy towar. Jest przy tym możliwa do przetransportowania, a po jej weryfikacji możliwa do dalszej odsprzedaży - nadaje się więc do ponownego użytku przez kolejnych nabywców.

Orzecznictwo wskazuje również, że towary używane winny być choć raz użyte. Ma to również miejsce i w tym zakresie - ktoś (konsument) kupił i korzystał ze sztabki. Przepisy ani orzecznictwo nie dookreśla, w jaki sposób użycie to ma nastąpić.

Zatem, wszystkie cechy odnośnie kwalifikacji towaru jako używany są w Państwa ocenie spełnione.

Dodatkowo, w zakresie opisu definiującego wskazany kod CN uważają Państwo, że nie można go przypisać wyrobowi, jakim jest sztabka (w tym przypadku platynowa). Nie występuje w postaci surowej (nie nabywają Państwo samego metalu, jakim jest platyna - to z niego bowiem wyrabiana jest sztabka). Nie można jej również określić jako półprodukt (nie jest wyrobem, który przeszedł dany etap technologiczny, który będzie podstawą do stworzenia wyrobu gotowego - sztabka stanowi już wyrób gotowy). Nie ulega również wątpliwości, że nie ma postaci proszku. Wobec tego, nie należy określonego kodem CN zakresu stosować rozszerzająco.

Sprawę o podobnym przedmiocie rozstrzygnął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wydając interpretację indywidualną z 22 sierpnia 2014 r. nr IPPP2/443-520/14-2/AO, gdzie wskazuje się, że „dla dostawy sztabek lub monet ze srebra, palladu, platyny stanowiących towary używane, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług i niezawierających się wśród wyjątków wymienionych w tym przepisie, nabytych od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub od podmiotów gospodarczych sprzedających te towary na zasadzie procedury marży Wnioskodawczyni może stosować opodatkowanie marży na podstawie art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W świetle interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 13 czerwca 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.56.2017.1.RS, sprawa dotyczyła zakupu od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej używanej srebrnej biżuterii, monet kolekcjonerskich i sztabek srebrnych nabywanej od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wówczas, organ zgodził się ze stanowiskiem, iż do sprzedaży ww. towarów Wnioskodawca może zastosować szczególną procedurę opodatkowania na zasadach marży.

W związku z powyższym, per analogum, sytuację tą można zastosować w odniesieniu do sztabek platynowych czy monet, gdzie platyna stanowi metal szlachetny.

Kolejnym potwierdzeniem na to, iż sprzedaż wyrobów wykonanych z platyny może stanowić przedmiot opodatkowania w systemie VAT-marża potwierdza również niedawno wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna z 15 listopada 2023 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.432.2023.2.KK, gdzie wskazuje się, że: „W konsekwencji, należy stwierdzić, że srebrne i platynowe monety bulionowe (…) mogą być uznane za przedmioty kolekcjonerskie w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w rezultacie Wnioskodawca jest uprawniony w przypadku dostawy tych towarów uprzednio importowanych przyjąć za podstawę opodatkowania podatkiem marżę stanowiącą różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.”

Zgodnie z dyspozycją wskazaną przepisem art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Dostawa ta zastrzeżona jest przy spełnieniu warunku, jakim jest zakup powyższych towarów od wskazanych w ustawie podmiotów.

W ślad za przepisem art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, są nimi:

1)osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, niebędące podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędące podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2)podatnicy, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3)podatnicy, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4)podatnicy podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5)podatnicy podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W Państwa opinii, spełniają Państwo powyższy warunek.

Jeżeli zatem, oprócz zasad wskazanych w przepisie art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, podatnik stosuje również ogólne zasady opodatkowania, będzie on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach (art. 120 ust. 15 ustawy o VAT).

Aby podatnik miał prawo skorzystać z zastosowania szczególnej procedury sprzedaży w zakresie dostawy towarów używanych czy przedmiotów kolekcjonerskich, jest on zobowiązany również do wskazania dowodów oraz okoliczności, w jakich nabył dany przedmiot. Najważniejszym jest, by zakupiony towar nie był opodatkowany podatkiem VAT - co za tym idzie, nie może z tego tytułu przysługiwać mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Bez spełnienia powyższego, sprzedaż w systemie VAT-marża nie jest możliwa, na co wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 listopada 2018 r., sygn. I SA/Wr 714/18.

Odnosząc powyższe na grunt omawianego stanu faktycznego wskazuje się, że w razie braku posiadania dowodów, że towar został nabyty od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, nie można do tak nabytego towaru zastosować procedury VAT-marża. W Państwa przypadku, warunek ten jest spełniony, bowiem dysponują Państwo potwierdzeniami świadczącymi o tym, że zakupiony towar został kupiony od podmiotów wskazanych w przepisie art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Powoduje to tym samym niemożność odliczenia podatku naliczonego od zakupu, który to nie występuje.

Podsumowując powyższą konstatację, aby móc zastosować szczególną procedurę sprzedaży, jaką jest VAT-marża, należy spełnić dwie przesłanki: sprzedawanym towarem, zgodnie z przepisem art. 120 ust. 1 ustawy o VAT jest towar używany, dzieło sztuki, antyk bądź przedmiot kolekcjonerski; drugą przesłanką jest zakup ww. przedmiotu od podmiotu wymienionego w przepisie art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

W Państwa ocenie, nabyty towar mieści się w definicji towaru używanego. Tak spełnione warunki powodują, że stoją Państwo na stanowisku, że mają Państwo prawo zastosować wobec niego procedurę sprzedaży w systemie VAT-marża.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Na mocy dyspozycji wskazanej w przepisie art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT, przedmiotem kolekcjonerskim są kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

W ślad za przytoczonym wyżej przepisem, przedmiotem kolekcjonerskim są również monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Taka konstrukcja przepisu wskazuje, że moneta jest przedmiotem kolekcjonerskim nawet, gdy jest prawnym środkiem płatniczym, ale nie używanym „zwykle” lub gdy posiada wartość numizmatyczną. Wystarczy zatem spełnienie jednej z dwóch przesłanek dla uznania monety za przedmiot kolekcjonerski na potrzeby przepisu art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT. Ustawa o VAT nie określa okoliczności, w świetle których należałoby uznać, że dana moneta jest zwykle używana. W przepisach brak jest również wskazania definicji pojęć „zwykle” oraz „numizmatyczny”. Należy zatem posłużyć się w tym zakresie wykładnią językową i określić ich znaczenie w Słowniku języka polskiego. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN znajdującym się na stronie internetowej www.sjp.pwn.pl „zwykle” oznacza „najczęściej, przeważnie”, zaś „numizmat” to „dawna moneta lub medal mające wartość zabytkową”.

W świetle powyższego, w Państwa ocenie, zasadnym jest zakwalifikowanie platynowych monet do przedmiotów kolekcjonerskich.

W związku z powyższym, per analogum, sytuację tą można zastosować w odniesieniu do sztabek platynowych czy monet, gdzie platyna stanowi metal szlachetny.

Dostawa ta zastrzeżona jest przy spełnieniu warunku, jakim jest zakup powyższych towarów od wskazanych w ustawie podmiotów.

W ślad za przepisem art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, są nimi:

1)osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, niebędące podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędące podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2)podatnicy, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3)podatnicy, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4)podatnicy podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

Państwa zdaniem, spełniają Państwo powyższy warunek.

W Państwa ocenie, nabywane towary mieszczą się w definicji towaru używanego bądź przedmiotu kolekcjonerskiego. Tak spełnione warunki powodują, że stoją Państwo na stanowisku, że mają Państwo prawo w odniesieniu do platynowych monet zastosować procedurę sprzedaży w systemie VAT-marża.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Stoją Państwo na stanowisku, że zakupione platynowe sztabki mieszczą się w definicji towarów używanych, a platynowe monety w definicji przedmiotu kolekcjonerskiego, tak więc mogą Państwo wobec nich zastosować szczególną procedurę, jaką jest opodatkowanie ich sprzedaży w systemie VAT-marża (gdzie podstawę opodatkowania stanowi różnica między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku).

W tym zatem przypadku, z uwagi na stosowanie dotychczas błędnej podstawy opodatkowania twierdzą Państwo, że przepisy zezwalają na dokonanie korekt deklaracji VAT zarówno w przypadku, gdy sprzedaż tychże towarów była potwierdzona wystawioną fakturą VAT, jak też w przypadku ewidencjonowania jej na kasie fiskalnej.

Ustawodawca w świetle przepisu art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa) wskazuje, że co do zasady, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT traktuje, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana na fakturze uległa zmianie, wówczas podatnik wystawia fakturę korygującą. Elementy, które powinna zawierać wskazane zostały w ustępie 2 przytoczonego przepisu.

Tak dokonanej korekty faktury (powodującej obniżenie podstawy opodatkowania) będą mogli Państwo dokonać za okres rozliczeniowy, kiedy z posiadanych dokumentów wynikać będzie, że uzgodnili Państwo z nabywcą towaru warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów i warunki te zostaną spełnione, a faktura ta zgodna będzie z posiadaną dokumentacją (art. 29a ust. 13 ustawy o VAT).

Jeżeli w okresie wystawienia faktura korygująca nie otrzyma potwierdzenia, obniżenia podstawy opodatkowania dokona za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Jednocześnie przepisy nie regulują wprost sposobu, w jaki sposób należałoby owe potwierdzenie udokumentować, jak również jaką formę ma przyjąć. Powyższą tezę potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 kwietnia 2012 r., sygn. I SA/Po 222/12, gdzie: „Ustawodawca nie sprecyzował w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej, zatem potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, że sprzedawca to potwierdzenie otrzymał.” Może być (oprócz formy pisemnej) wyrażona w formie korespondencji e-mail, dokonana przy pomocy różnych komunikatorów internetowych czy za pomocą faksu.

W przypadku sprzedaży odbywającej się przy użyciu kas rejestrujących, przepisy prawa podatkowego (w tym ustawy o VAT) nie regulują sposobu, w jaki należałoby dokonać korekty podstawy opodatkowania. Również budowa czy zabezpieczenia istniejące w kasie fiskalnej nie pozwalają na jakiekolwiek dokonanie korekty informacji zapisanych w jej pamięci.

W ślad za tym, podatnik, w Państwa ocenie, nie powinien ponosić konsekwencji w ten sposób, że nie ma możliwości dokonania korekty podstawy opodatkowania uprzednio zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny z 17 marca 2022 r., sygn. I FSK 1295/18, gdzie: „„zwroty towarów oraz uznane reklamacje” i „oczywiste pomyłki” nie wyczerpują wszystkich zdarzeń mogących stanowić przyczynę korekty i nie oznacza to, że korekta w innych sytuacjach nie może mieć miejsca. Możliwość, a wręcz konieczność dokonania korekty wynika bowiem bezpośrednio z przepisów ustawy o PTU określających podstawę opodatkowania oraz wysokość opodatkowania. (…) Ponieważ konstrukcja oraz stosowane - wymagane przepisami prawa - zabezpieczenia kasy fiskalnej nie stwarzają żadnych technicznych możliwości przeprowadzenia korekty informacji zapisanych w jej pamięci, korekta taka wymaga innego sposobu udokumentowania - zaprowadzenia odrębnej ewidencji oraz posiadania dowodów potwierdzających zdarzenie będące przyczyną korekty i kwotę korekty. Zaprowadzenie takiej ewidencji jest możliwe i gwarantuje sprawdzalność dokonywanych korekt przez administrację podatkową.” W przedstawionym wyroku podniesione zostało również, że błędnym jest stosowanie analogii do korekty sprzedaży dokumentowanej fakturami.

Wymóg powiadomienia kontrahenta o dokonaniu korekty spowodowany jest dbałością o dalsze, poprawne relacje biznesowe i zapewnieniu relacji między podatkiem należnym a naliczonym. Z uwagi na to, że zależność ta nie istnieje w korelacji przedsiębiorca-konsument (wskazany na paragonie podatek nie podlega bowiem odliczeniu), obowiązek ten nie jest wymagany. W ślad również za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2019 r., sygn. III SA/Wa 297/19 oraz III SA/Wa 298/19: „Skoro ustawodawca nie określił sposobu dokumentowania korekty sprzedaży ewidencjonowanej za pomocą kasy rejestrującej, to - zdaniem sądu - korekta ta może zostać dokonana w dowolny sposób, z tym jednak zastrzeżeniem, że musi on być czytelny i możliwy do zweryfikowania.” Mimo, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia była możliwość korekty stawki podatku VAT nie sposób nie przyjąć, że sytuacja ta ma prawo mieć zastosowanie również do korekty podstawy opodatkowania.

Zaprowadzona ewidencja korekt dla sprzedaży przy zastosowaniu kas fiskalnych może przyjąć dowolny charakter. Mimo to, powinna zawierać co najmniej dane kluczowe do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące muszą pozwolić na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego za dane okresy rozliczeniowe podatnika. Na tej podstawie będą mieli Państwo możliwość zmniejszenia obrotu z kasy rejestrującej i dokonania tym samym korekt deklaracji VAT, którego to prawa - w Państwa ocenie - nie można Państwu odmówić.

Podsumowując powyższe, w Państwa ocenie, mają Państwo prawo do dokonania korekty podatku należnego w sytuacji sprzedaży wyrobów platynowych (zarówno monet, jak i sztabek) z uwagi na błędnie przyjmowaną podstawę opodatkowania. Korekta ta odnosić się może nie tylko do wystawionych faktur, ale również do sprzedaży zaewidencjonowanej przy pomocy kas fiskalnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży monet wykonanych z platyny, jako przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, natomiast w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Definicję towarów, w stosunku do których mają zastosowanie szczególne procedury VAT marża zawiera art. 120 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy:

Przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Natomiast, w myśl art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112).

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy:

W przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl art. 120 ust. 5 ustawy:

Jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Jednocześnie treść art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, o których mowa w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, jest opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Ponadto, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, o których mowa w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, jest dokonywana przez organizatora aukcji (licytacji) oraz do dostawy tej zastosowano szczególne zasady opodatkowania podatkiem od wartości dodanej obowiązujące w państwie członkowskim rozpoczęcia transportu lub wysyłki, stosowane do dostaw towarów dokonywanych przez organizatora aukcji (licytacji), wyłączające uznanie dostawy towarów za czynność odpowiadającą wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, pod warunkiem posiadania przez nabywcę dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na tych szczególnych zasadach.

Na podstawie art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy:

Przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania procedury szczególnej VAT-marża, na podstawie art. 120 ust. 4 ustawy, przy dostawie platynowych monet, jako monet kolekcjonerskich, oraz platynowych sztabek, jako towarów używanych.

Przepisy ustawy przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania wszystkiego co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył w celu dalszej odsprzedaży.

Procedurę VAT-marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy, podatnik może zastosować m.in. przy sprzedaży przedmiotów kolekcjonerskich o wartości numizmatycznej (CN 9705), a także przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, spełniających definicję zawartą w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, pod warunkiem, że zostały one nabyte od podmiotu wskazanego w art. 120 ust. 10 ustawy. Zakup m.in. przedmiotów kolekcjonerskich od podmiotów wymienionych w ww. przepisie oznacza, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający towar podatnikowi pozbawiony był prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy jego nabyciu.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, transakcje dotyczące m.in. monet ze złota, srebra lub innego metalu są wyłączone ze zwolnienia w dwóch przypadkach:

gdy monety te nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub
gdy monety mają wartość numizmatyczną.

Należy zauważyć, że ustawodawca posługuje się pojęciami, „nie są zwykle używane jako środek płatniczy” lub „wartość numizmatyczna”.

W związku z tym, że w ustawie brak jest definicji słowa „zwykle” oraz „numizmatyczny” należy posłużyć się definicjami tych określeń zawartymi w Słowniku języka polskiego. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN znajdującym się na stronie internetowej www.sjp.pwn.pl „zwykle” oznacza „najczęściej”, „przeważnie”, zaś „numizmat” to „dawna moneta lub medal mające wartość zabytkową”.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują Państwo sprzedaży m.in. platynowych monet sklasyfikowane kodem CN to 71181000. Sprzedawane przez Państwa platynowe monety nie są używane jako prawny środek płatniczy - mają wartość kolekcjonerską. Wskazali Państwo również, że zakup przez Państwa platynowych monet odbywa się w procedurze VAT-marża oraz że dysponują Państwo dokumentacją potwierdzającą ww. nabycie.

Do sprzedaży platynowych monet, spełnione zostaną przesłanki pozwalające na zastosowanie procedury opodatkowania marży. Platynowe monety stanowią przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, co wynika z odniesienia się ustawodawcy do treści art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy. Ponadto, przy ich zakupie nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 tj. możliwości zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży monet wykonanych z platyny, jako przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy uznaję za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do możliwości zastosowania przez Państwa procedury VAT-marża do sprzedaży platynowych sztabek jako towaru używanego należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, towarem używanym nie są m.in. metale szlachetne lub kamienie szlachetne sklasyfikowane kodem CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112.

Z opisu sprawy wynika, że dokonują Państwo również zakupu platynowych sztabek sklasyfikowanych pod kodem CN 71101910. Również w tym przypadku zakup przez Państwa platynowych sztabek odbywa się w procedurze VAT-marża oraz dysponują Państwo dokumentacją potwierdzającą ww. nabycie. Jednocześnie Państwa zdaniem, wskazanego powyżej kodu CN nie można przypisać wyrobowi jakim jest platynowa sztabka. Nie nabywają Państwo samego metalu ani półproduktu, czy proszku. Dokonują Państwo zakupu wyrobu gotowego tj. ww. platynowej sztabki.

Z treści art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy jednoznacznie wynika, że nie można do towarów używanych zaklasyfikować metali szlachetnych sklasyfikowanych kodem CN m.in. 7110, niezależnie od tego czy jest to metal, półpropdukt, czy wyrób gotowy. Towary sklasyfikowane kodami CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112 zostały wyłączone z możliwości zastosowania do ich sprzedaży procedury VAT-marża dla towarów używanych.

Tym samym, do dokonanej opisanej powyżej dostawy platynowych sztabek nie mogą Państwo zastosować szczególnej procedury VAT-marża, stosownie do treści art. 120 ust. 4 ustawy. Platynowe sztabki nie mieszczą się w definicji towarów używanych, o których mowa w ww. przepisie, gdyż jak Państwo wskazali są to metale szlachetne sklasyfikowane pod kodem CN 71101910.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 tj. możliwości zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży platynowych sztabek jako towarów używanych zdefiniowanych w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, uznaję za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy będą mieli Państwo prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży platynowych sztabek i platynowych monet z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania za okres 8-12/2023.

Wskazuję, że w uzupełnieniu do wniosku poinformowali Państwo, że jednorazowo dokonali Państwo sprzedaży towaru zakupionego od podatnika podatku VAT. Nabycie to zostało udokumentowane fakturą. Stwierdzili Państwo, że dokument sprzedaży ww. towaru nie będzie przez Państwa korygowany, bowiem w tym przypadku sprzedany towar został uprzednio nabyty od podatnika VAT, co wykluczało stosowanie wobec nabywcy procedury VAT-marża. Tym samym, przedmiotem analizy Państwa wniosku w zakresie prawa do dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania za okres 8-12/2023 będzie pozostała Państwa sprzedaż.

Jednocześnie, ponieważ Państwa wątpliwości w części dotyczącej prawa do dokonania korekty podatku należnego z tytułu dostawy platynowych sztabek uzależnione zostało od uznania Państwa stanowiska w zakresie m.in. pytania nr 1 za prawidłowe, pytanie nr 3 w powyższym zakresie uznaję za bezprzedmiotowe.

Odnośnie prawa do dokonania korekty podatku należnego z tytułu sprzedaży platynowych monet z uwagi na zmianę w określeniu podstawy opodatkowania za okres 8-12/2023, na wstępie podkreślić należy, co wskazałem powyżej, że mają Państwo możliwość zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy do sprzedaży monet wykonanych z platyny, jako przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy.

W odniesieniu do korekty podatku należnego związanego ze sprzedażą monet kolekcjonerskich na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej należy wskazać, że dostawa ta - zgodnie z wnioskiem - ewidencjonowana jest przez Państwa za pomocą kasy rejestrującej.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W myśl art. 111 ust. 1b ustawy:

W ewidencji, o której mowa w ust. 1, wykazuje się dane o sprzedaży, zawarte w dokumentach wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym określające przedmiot opodatkowania, wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych sprzedaży, w tym numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku albo podatku od wartości dodanej.

Szczegółowe zasady dotyczące stosowania kas rejestrujących zostały określone w art. 111 ust. 3a pkt 1 i 8 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

a)w postaci papierowej lub

b)za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony, w tym przy użyciu systemu teleinformatycznego Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pośredniczącego przy wydawaniu paragonów fiskalnych w postaci elektronicznej nabywcy, bez konieczności podawania jego danych osobowych.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r. poz. 1625 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

Podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12; zamiast paragonu fiskalnego podatnicy mogą wystawić fakturę przy użyciu kasy i wydać ją nabywcy.

W myśl § 2 pkt 16 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o paragonie fiskalnym albo fakturze - rozumie się przez to dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży.

Jak stanowi § 2 pkt 14 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o pamięci fiskalnej - rozumie się przez to urządzenie trwale zawarte w kasie, zawierające elektroniczny nośnik danych, umożliwiające jednokrotny i niezmienialny zapis danych pod bezpośrednią kontrolą programu pracy kasy, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia, oraz wielokrotny odczyt tych danych.

Ww. cecha pamięci fiskalnej powoduje brak możliwości zarejestrowania na kasie fiskalnej zwrotu bądź reklamacji towarów, co zostało również potwierdzone zapisem § 3 ust. 2 rozporządzenia, który mówi, że:

Nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Skoro zatem kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należy prowadzić odrębną ewidencję, o której mowa § 3 ust. 3 - 5 rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

1) datę sprzedaży;

2) nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;

3) termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;

4) wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wysokość podatku należnego - w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;

5) zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wysokość podatku należnego - w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;

6) dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży, a w przypadku gdy dokonanie sprzedaży potwierdza paragon fiskalny lub faktura w postaci elektronicznej - numer tego paragonu lub tej faktury oraz numer unikatowy;

7) protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę albo notatkę służbową lub protokół z nabycia sprawdzającego.

Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyny zaistniałej korekty wymienione w § 3 ust. 3 rozporządzenia, a zapisy widniejące w ewidencji pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia:

W przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnik dokonuje niezwłocznie jej korekty przez ujęcie w odrębnej ewidencji:

1) błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży (wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku należnego);

2) krótkiego opisu przyczyny i okoliczności wystąpienia oczywistej pomyłki oraz dołączenie oryginału paragonu fiskalnego potwierdzającego dokonanie sprzedaży, przy której wystąpiła oczywista pomyłka, a w przypadku gdy dokonanie sprzedaży potwierdza paragon fiskalny w postaci elektronicznej - podanie numeru tego paragonu oraz numeru unikatowego.

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, podatnik ewidencjonuje przy użyciu kasy sprzedaż w prawidłowej wysokości.

Przez oczywistą pomyłkę należy rozumieć taką pomyłkę, która ma miejsce w momencie sprzedaży, bądź niezwłocznie po niej. Oczywista pomyłka jest to więc pomyłka, która jest łatwa do zauważenia, a oczywistość omyłki, rozumianej jako określenie niedokładności, nasuwa się każdemu bez potrzeby dodatkowych ustaleń, dokumentów.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 120 ust. 14 ustawy:

Podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw, do których stosuje się przepisy ust. 10 i 11. W przypadku zastosowania ogólnych zasad podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od towarów, o których mowa w ust. 11, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u tego podatnika z tytułu dostawy tych towarów.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż wybór metody opodatkowania dostawy monet kolekcjonerskich ma charakter fakultatywny i to od podatnika zależy w jaki sposób będzie opodatkowywał dostawę monet kolekcjonerskich.

Treść przywołanego przepisu prawa pozwala na stwierdzenie, że z art. 120 ust. 14 ustawy wynika, że dokonując dostawy przedmiotu kolekcjonerskiego (monet) w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, które nabyli Państwo w procedurze VAT-marża, mieli Państwo prawo wyboru zasad opodatkowania. Mogli Państwo stosować zasady ogólne lub zasady opodatkowania marży stanowiącej różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku.

Sprzedaż monet kolekcjonerskich na rzecz osób fizycznych w okresie, za który chcą Państwo dokonać korekty tj. 8-12/2023, dokonywali Państwo zgodnie z zasadami ogólnymi. Na zasadzie dobrowolności nie wybrali Państwo zasad opodatkowania ww. towarów w procedurze VAT-marży.

Ponownie należy podkreślić, że wyłącznie pomyłka, która jest łatwa do zauważenia i nie wymaga dodatkowych ustaleń, dokumentów może zostać nazwana oczywistą omyłką. Przykładem takiej pomyłki może być np. pomyłka w ilości towaru - sprzedawca wydając np. 1,5 kg jabłek zaewidencjonuje na kasie 15 kg owoców lub pomyłka w cenie towaru sprzedawca wydając np. chleb, zamiast ceny brutto 2 zł naliczy na kasie 20 zł. O oczywistej pomyłce można mówić również w sytuacji, gdy sprzedawca zaewidencjonuje na kasie sprzedaż towarów, której nie było - np. klient kupuje pomidory, gruszki, i ziemniaki, a sprzedawca zaewidencjonuje dodatkowo także cebulę. Za oczywistą pomyłkę należy uznać również przypadek, w którym sprzedawca zamiast zaewidencjonować na kasie stawkę podatku w wysokości 8% naliczy stawkę 80%, a zatem stawkę, która nie jest przewidziana w obowiązujących przepisach, stawkę nieistniejącą.

W sytuacji, gdy błędna informacja w ewidencji prowadzonej przy użyciu kas rejestrujących nie zostanie ujawniona w momencie sprzedaży, lecz po upływie pewnego czasu od sprzedaży, to nie można mówić o wystąpieniu oczywistej omyłki. Po upływie jakiegoś czasu od sprzedaży nie jest bowiem możliwe stwierdzenie błędów w ewidencji prowadzonej przy użyciu kas rejestrujących (np. dotyczących rodzaju towaru, jego ilości, kwoty sprzedaży brutto, stawki podatku) bez konieczności odwołania się, przeanalizowania innych dokumentów będących w posiadaniu podatnika bądź przepisów obowiązujących w dacie sprzedaży.

Uwzględniając powyższe uwagi stwierdzić należy, że w Państwa sytuacji nie nastąpiła oczywista omyłka, która pozwoliłaby na dokonanie korekty sprzedaży monet kolekcjonerskich dokonanych na rzecz osób fizycznych udokumentowanych paragonem fiskalnym. Nie wystąpiły błędy w rodzaju towaru, jego ilości, kwocie sprzedaży brutto, ani oczywistym błędzie w wysokości stawki podatku VAT. Zmiana formy opodatkowania z zasad ogólnych na procedurę szczególną VAT-marża w Państwa przypadku wymagała w pierwszej kolejności analizy - co zostało rozstrzygnięte przeze mnie powyżej - czy sprzedawane przez Państwa platynowe monety stanowią przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy. Następnie należało przeanalizować czy spełnione są warunki do zastosowania procedury VAT-marża, zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy.

Zatem zmiana formy opodatkowania z zasad ogólnych na procedurę szczególną VAT-marża przy dostawie platynowych monet na rzecz osób fizycznych udokumentowana paragonem fisklanym, nie stanowi w Państwa przypadku oczywistej omyłki i nie może zostać skorygowana w ewidencji korekt, o której mowa w § 3 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia.

W konsekwencji, Państwa stanowisko, zgodnie z którym mają Państwo prawa do dokonania korekty podatku należnego od sprzedaży platynowych monet z uwagi na błędnie przyjmowaną podstawę opodatkowania, uznaję za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidulanych oraz zapadłych wyroków sądowych wskazujemy, że w powołanej przez Państwa interpretacji z 22 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP2/443-520/14-2/AO Wnioskodawca nie wskazał w sposób jednoznaczny pod jakim kodem CN (PKWiU) sklasyfikowane są sztabki lub monety ze srebra, palladu, platyny.

Natomiast interpretacja wydana 13 czerwca 2017 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.56.2017.1.RS została wydana w innym stanie faktycznym niż Państwa sprawa. Wnioskodawczyni wskazała w niej, że:

„jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zakupu i sprzedaży biżuterii z metali szlachetnych (złota i srebra) nowej i używanej, skupu sprzedaży złomu złota i srebra, skupu i sprzedaży monet i sztabek, a także usług w zakresie naprawy biżuterii” oraz, że „Towary używane i przedmioty kolekcjonerskie nie są złotem i platyną, o której mowa w art. 120 pkt 4 ustawy o VAT”.

Interpretacja z 15 listopada 2023 r., o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.432.2023.2.KK potwierdza natomiast stanowisko zaprezentowane powyżej, w zakresie możliwości zastosowania procedury szczególnej VAT-marża dla dostawy platynowych monet uznanych za monety kolekcjonerskie.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z Wrocławia z 13 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 714/18, wskazuje, że:

„Warunkiem niezbędnym dla sprawdzenia zaistnienia przesłanek do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży jest posiadanie przez podatnika dowodów, które potwierdzałyby zakup towarów używanych od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 uVAT. Nawet gdyby podatnik posiadał dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na zasadach wskazanych w art. 120 ust. 10 pkt 5 uVAT, ale w istocie dokumenty te nie odzwierciedlałyby zasad nabycia towarów określonych w tym przepisie, nie mógłby on skorzystać z opodatkowania dalszej odsprzedaży towarów w ramach zasad VAT-marża.”

Powyższe zaprezentowałem również w naszym uzasadnieniu do Państwa interpretacji.

Wyrok WSA w Poznaniu z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 222/12 został wydany w zakresie obniżenia obrotu oraz kwoty podatku należnego na podstawie faktur korygujących, co w przypadku Państwa wniosku nie zostało rozpatrzone.

W wyroku NSA z 17 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 1295/18 Sąd wskazał, że:

„Po pierwsze, należy podkreślić, że w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu prawo do korekty wynika wprost z zastosowania niewłaściwej stawki podatkowej, co w sprawie jest bezsporne i zostało potwierdzone interpretacją indywidualną uzyskaną przez podatnika.”

W Państwa sprawie zastosowanie procedury VAT-marża jest fakultatywne, a nie obligatoryjne.

Powołane przez Państwa ww. interpretacje indywidualne oraz wyroki potraktowałem jako element Państwa argumentacji. Są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych sprawy i co do zasady wiążą one strony postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne sprawy. Nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Wyroki WSA w Warszawie z 27 września 2019 r., o sygn. akt III SA/Wa 297/19 oraz sygn. akt III SA/Wa 298/19 są natomiast wyrokami nieprawomocnymi.

Dodatkowe informacje

Zaznaczenia wymaga, że jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informujemy, również że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej Państwa przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.73.2024.2.PRM