Interpretacja indywidualna z dnia 15 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.291.2024.2.AD

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej otrzymanej w darowiźnie.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznychjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 28 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan pismemz 2 kwietnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Zamieszkuje Pan na ulicy A X XXXXX B w Finlandii, jest współwłaścicielem nieruchomości stanowiących gospodarstwo rolne, które (...) 2006 r. wraz z żoną C. D. E otrzymał Pan w drodze darowizny. Nieruchomości stanowią Państwa majątek wspólny. W skład podarowanego gospodarstwa rolnego wchodzą:

–nieruchomość objęta Kw 1 stanowiąca zabudowaną działkę numer 1/4 o powierzchni (...) ha,

–nieruchomość objętą Kw 2 stanowiąca działkę nr 2 o powierzchni (...) ha,

–nieruchomość objętą Kw 3 stanowiąca działkę o nr 2 o powierzchni (...) ha,

–nieruchomość objętą Kw 4 stanowiącą działkę nr 1/3 o powierzchni (...) ha, oraz

–ciągnik o numerze rejestracyjnym (...),

–przyczepa o numerze rejestracyjnym (...) i

–przyczepa (...) o numerze rejestracyjnym (...).

Część gruntów rolnych jest użyczana na podstawie umowy ustnej. W ramach umowy użytkownik raz w roku płaci opłatę za dzierżawę w wysokości 2 500 zł. Co roku składa Pan wniosek o dopłaty. Użytkownik gruntów pobiera tylko pożytki bezpośrednio z pracy na gruntach. Natomiast w domu, postawionym na działce zabudowanej, obecnie mieszkają Pana dzieci. Obecnie nie planuje Pan sprzedaży domu.

(...) 2015 r. działka o objęta KW 3 oraz 4 została sprzedana.

Nie dokonuje Pan żadnych ulepszeń na gruntach rolnych, nie prowadzi prac porządkowych na terenie gospodarstwa. Również nie podejmuje Pan żadnych działań mających na celu podział geodezyjny gruntów rolnych w celu zwiększenia ich wartości.

W przyszłości planuje Pan wyburzenie części budynków ze względu na ich stan. Rozbiórka części zabudowy nie ma związku z zwiększeniem wartości nieruchomości, jednak jest niezbędna ze względu na zagrożenia jakie stwarza.

Obecnie Pan i Pana żona są w separacji.

Pan pracuje i na co dzień przebywa w Finlandii. Do Polski przyjeżdża sporadycznie, często w okresie wakacyjnym. Również na terenie kraju nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W konsekwencji, chciałby Pan wraz z żoną sprzedać część gruntów rolnych, natomiast kolejną część przekazać w drodze darowizny dzieciom.

W celu sprzedaży nieruchomości skorzystał Pan z usług podmiotu profesjonalnego, pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym, sprzedaż nieruchomości otrzymanych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a w konsekwencji będzie stanowić przychód zwolniony z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zbycie nieruchomości nie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie?

W uzupełnieniu wniosku podaje Pan, że pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego dotyczącego - w oparciu o przedstawiony opis – przyszłej sprzedaży działek, nie zaś tych, które miały miejsce w przeszłości.

Pana stanowisko w sprawie

Przedstawiając własne stanowisko wskazuje Pan, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Zgodnie z zasadą wprowadzoną przez ustawodawcę zbycie nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu w sytuacji, kiedy nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej oraz sprzedaż nastąpiła po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Zbycie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skutkować będzie osiągnięciem przychodu z innego źródła, a mianowicie źródła wskazanego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji powstanie obowiązek opodatkowania transakcji.

Warto zwrócić uwagę, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 6 definiuje działalność zarobkową. Zgodnie z analizowanym przepisem działalność zarobkowa jest to działalność: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż oraz polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9. Warto zwrócić uwagę, że działalność gospodarcza nie jest zjawiskiem.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdański z 19 września 2023 r., o sygn. I SA/Gd 311/23:

działalność gospodarcza jest ciągiem zdarzeń faktycznych. Dalej organ wskazuje, że wobec tego należy uznać, że wprowadzone do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zastrzeżenie: „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej” ma taki skutek, że dla kwalifikacji przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości do przychodów ze źródła regulowanego tym przepisem, bądź przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności podatnika, której można przypisać cechy działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Sprzedaż nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny Pana zdaniem, nie stanowi działalności gospodarczej, ponieważ nie spełnia przesłanek ustawowych. Zbycie nieruchomości jest czynnością o charakterze incydentalnym oraz sporadycznym. Otrzymując nieruchomość nie miał Pan zamiaru jej dalszej odsprzedaży. Jednak w wyniku zdarzeń losowych, wyjazdu poza granice kraju oraz sporadycznych przyjazdów do kraju, postanowił Pan wraz z żoną w części sprzedać otrzymane grunty rolne, a w części podarować je swoim dzieciom.

Warto również zwrócić uwagę, że od momentu nabycia darowizny do dnia planowanej sprzedaży upłynął 5-letni okres, wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W celu szybszej sprzedaży nieruchomości skorzystał Pan z usług pośrednika.

W Pana ocenie, nie jest to działanie, które wskazywałoby na prowadzenie przez Pana działalności gospodarczej.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r., o sygn. II FSK 21/23:

sukcesywna sprzedaż działek nie może świadczyć o zorganizowaniu i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Zgodnie z wyrokiem:

czynności Skarżącego poza podziałem i uzyskaniem warunków zabudowy nie wiązały się z czynieniem nakładów i nie były wykonywane regularnie w dłuższym przedziale czasowym dotyczącym nabywania i zbywania kolejnych nieruchomości. Działania te nie były zatem profesjonalne, gdyż odbiegały od działalności typowej dla przedsiębiorców zajmujących się obrotem nieruchomościami. Można zaś je uznać za przejaw zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, nastawionym co prawda na uzyskanie zysku, lecz w celu zaspokojenia własnych potrzeb bytowych i mieszkaniowych.

Biorąc powyższe pod uwagę uważa Pan, że przychody ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny stanowią przychód w rozumieniu 10 ust. 1 pkt 8 lit. a).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy :

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem wydzielonych działek, o których mowa we wniosku.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że działki nie były i nie będą wykorzystywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży. Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić, by sprzedaż nieruchomości miałaby nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jak Pan wskazał:

Wnioskodawca nie dokonuje żadnych ulepszeń na gruntach rolnych, nie prowadzi prac porządkowych na terenie gospodarstwa. Również Wnioskodawca nie podejmuje żadnych działań mających na celu podział geodezyjny gruntów rolnych w celu zwiększenia ich wartości.

W konsekwencji, Pan F. E chciałby, wraz z Panią C. E sprzedać część gruntów rolnych, natomiast kolejną część przekazać w drodze darowizny dzieciom.

Treść wniosku przemawia więc za tym, że sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości nie będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności. U podstaw bowiem Pana działania leżą wyłącznie Pana cele osobiste, wobec czego czynność zbycia wskazanych działek będzie stanowiła rozporządzanie majątkiem osobistym.

Powyższe potwierdza fakt, że nie podejmował Pan i nie będzie podejmować jakichkolwiek czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości.

Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić, by sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter zorganizowany i ciągły. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, na podstawie treści wniosku nie można uznać, by planowana sprzedaż nieruchomości miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Tym samym zbycie nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak wskazano na wstępie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy.

Zatem powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest od daty jej nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Z treści wniosku wynika, że 12 października 2006 r. wraz z żoną otrzymał Pan w drodze darowizny gospodarstwo rolne. Nabycie miało miejsce do Państwa majątku wspólnego. Obecnie planuje Pan sprzedać część gruntów rolnych, natomiast kolejną część przekazać w drodze darowizny dzieciom.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie zdarzenia przyszłego należy wskazać, że dokonana sprzedaż części nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, zajęte przez Pana stanowisko uznać należy za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Pana orzeczeń informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).