Interpretacja indywidualna z dnia 15 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.130.2024.1.AB

Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży lokalu lub udziałów w lokalu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu lub udziałów w lokalu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni ((…) sp. z o.o. - dalej zwana „(...)” ) to Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadząca działalność w zakresie świadczenie usług noclegowych we własnym obiekcie na ul. (...) (100% przychodów w przeciągu okresie od 1 stycznia 2023 do dnia dzisiejszego). Wcześniej spółka od 2016 roku do 2022 roku wynajmowała lokal operatowi (innej spółce z o.o.) który świadczył tam usługi noclegowe. W 2016 r. Spółka na mocy umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości tytułem pokrycia wkładu stała się właścicielką lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość. Nabycie nastąpiło w formie aportu bez opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 6 pkt 1 VAT). Jak wynika z księgi wieczystej KW (…) jest to lokal niemieszkalny, z jedną izbą, o polu powierzchni użytkowej i powierzchnią pomieszczeń przynależnych w liczbie 220 metrów kwadratowych. Stan pomieszczeń w wymiarze jedna izba odnosi się do sytuacji z momentu wyodrębnienia lokalu. Obecnie w lokalu jest 12 izb co poświadcza dokonana inwentaryzacja jak i wcześniejsza dokumentacja projektowa która była dołączona do wniosku o WZ (i decyzji o WZ) oraz zgłoszenia. Należy także zwrócić uwagę na fakt, że w lokalu nie poczyniono w ostatnich 5 latach nakładów wyższych niż 30% wartości nieruchomości. Od 7 lat jest to obiekt (lokal nr 1) zamieszkania zbiorowego, Spółka (...) w ramach prowadzonej przez siebie działalności zajmuje się jego krótkoterminowym wynajmem korzystając w tym celu z portalu (…) od stycznia 2023 roku. W związku z powyższym Spółka pobiera jako płatnik preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% za tytułem najmu. Wcześniej spółka była zwolniona z VAT z uwagi na próg 200 tys. pln i nie zajmowała się osobiście świadczeniem usług noclegowych a wynajmowała lokal innym operatorom którzy tam świadczyli usługi noclegowe. Obecnie Wnioskodawczyni rozważa trzy scenariusze odnośnie wyżej opisanej nieruchomości. Wariant pierwszy - sprzedaż lokalu nr 1 w całości. Wariant drugi - Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży 12 udziałów (o wielkości odpowiadającej wielkości pokoi i przynależnych do nich części wspólnych lokalu) w zróżnicowanych cenach za udział wynikający z umowy o podziale nieruchomości do korzystania (quoad usum). Wariant trzeci: Oprócz wskazanego rozwiązania Spółka rozważa również podzielenie nieruchomości na równe 10 000 udziałów i sprzedaż każdego z nich w kwocie 500 zł (Kupujący będą mogli kupić jeden lub więcej udziałów).

Pytanie

Czy sprzedaż nieruchomości w ramach wszystkich opisanych scenariuszy będzie zwolniona w podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

W polskim porządku prawnym istnieje zasada powszechności i równości opodatkowania, którą statuuje art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej: „Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.” Równocześnie system przewiduje pewne wyjątki od tej zasady, którymi są m.in. zwolnienia, szczegółowo określone w ustawie. Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2023. 1570 z późn. zm.), stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Precyzujący ten przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak jednak wspomniano, niniejsza ustawa przewiduje również zwolnienia przedmiotowe. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zawarte w treści ustawy sformułowanie „pierwsze zasiedlenie” spotkało się w doktrynie z różnorodnością pojmowania, chociaż w ustawie o VAT (art. 2 pkt 14) zawarta jest definicja legalna, która stanowi, że przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej; Organy dochodziły do wniosku, że na gruncie podatku VAT pierwsze zasiedlenie trzeba rozumieć jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, wyłączając więc możliwość pierwszego zasiedlenia w wyniku potrzeb podatnika związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. Przełomowy w tym temacie okazał, że wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14.05.2015 r. (I FSK 382/14), w którym czytamy, że warunek z art. 2 pkt 13 ustawy o VAT definiujący „pierwsze zasiedlenie” w sposób zaprezentowany powyżej nie ma umocowania w dyrektywie 2006/112/WE. W chwili obecnej należy więc rozumieć ten termin jako „oddanie do użytkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obiektu wybudowanego ze środków własnych lub z pomocą zewnętrznych źródeł finansowania”. Na gruncie niniejszego stanu faktycznego istotnym jest również zwrócenie uwagi na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 16.11.2017 r. w sprawie C-308/16, zgodnie z którym za pierwsze zasiedlenie należy uznać także wykorzystanie budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca przewiduje również, że w przypadku poniesienia nakładów na ulepszenie nieruchomości, jeżeli wydatki stanowiły 30% wartości początkowej pierwsze zasiedlenie następuje niejako ponownie, co sprawia, że każdorazowym spełnieniu przesłanek. W kolejnej literze omawianego przepisu czytamy, że wyjątkiem od zwolnienia jest okres krótszy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku. Przekładając powyższe na niniejszy stan faktyczny należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawczyni od 2016 roku jest właścicielką nieruchomości. Od tego samego roku przez 6 kolejnych lat wynajmowała lokal innemu operatorowi świadczącemu usługi noclegowe, a od 2023 r. sama prowadzi tam krótkoterminowy najem prowadzony przy pomocy portalu (...). Zarówno pierwsza jak i druga aktywność Spółki wykonywane były w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wykorzystuje więc w tym celu nieruchomość od ponad 7 lat, wobec czego niewątpliwym jest, że dostawa takiego budynku nie będzie miała miejsca w ramach pierwszego zasiedlenia, ani tym bardziej przed nim. Co więcej, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku w każdym przypadku będziemy mieli do czynienia z upływem okresu dłuższego niż 2 lata. Spółka zaznacza również, że w ostatnich 5 latach nie poczyniła nakładów, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Niniejsze stanowisko potwierdza również Pismo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.920.2023.2.AB) „pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.” W innym scenariuszu, Spółka dokonałaby podziału nieruchomości na udziały w ramach zwykłego dysponowania i zarządzania prawem własności. Zgodnie z art. 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w formie aportu bez opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a także - jak już wcześniej zaznaczono - nie dokonywała nakładów, które przekraczały 30% wartości początkowej obiektów. Tym samym podział nieruchomości na udziały nie pozbawi spółki prawa do zwolnienia z VAT w przypadku późniejszej odsprzedaży opisanych udziałów w lokalu. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż we wszystkich przedstawionych przez siebie trzech scenariuszach będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT w przypadku sprzedaży lokalu bądź udziałów w tym lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Towarami – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy – co do zasady – są rzeczy oraz ich części (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy właściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Zatem mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co wynika z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. W związku z powyższym, sprzedaż udziału w nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zasady zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli i ich części znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który stanowi że:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedać lokal nr 1 w całości lub zamierzają Państwo dokonać sprzedaży 12 udziałów w nieruchomości (o wielkości odpowiadającej wielkości pokoi i przynależnych do nich części wspólnych lokalu) lub też rozważają Państwo również podzielenie nieruchomości na równe 10 000 udziałów i sprzedaż każdego z nich w kwocie 500 zł. W 2016 r. na mocy umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości tytułem pokrycia wkładu stali się Państwo właścicielem lokalu nr 1 stanowiącego odrębną nieruchomość. Od 2016 roku do 2022 roku wynajmowali Państwo lokal operatowi (innej spółce z o.o.) który świadczył tam usługi noclegowe. W lokalu nie poczynili Państwo w ostatnich 5 latach nakładów wyższych niż 30% wartości nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa lokalu nr 1 lub 12 udziałów w lokalu lub 10000 udziałów w lokalu nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak Państwo wskazali w opisie sprawy lokal nr 1 lokal był wynajmowany od 2016 r. do 2022 r. Ponadto w ostatnich 5 latach nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie nakładów wyższych niż 30% jego wartości.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie ponosili Państwo nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości ww. lokalu nr 1 w ostatnich 5 latach, to w odniesieniu do sprzedaży ww. lokalu nr 1 lub 12 udziałów w lokalu lub 10000 udziałów w lokalu, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, dostawa lokalu nr 1 lub 12 udziałów w lokalu lub 10000 udziałów w lokalu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Kwestia dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zaznaczenia wymaga również, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji