Interpretacja indywidualna z dnia 12 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.63.2024.3.DK

Uznanie, że wyodrębniony z Państwa struktury majątek (...)będący przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z dnia 14 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że wyodrębniony z Państwa struktury majątek (...) będący przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Sp. z o. o.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: sp. z o. o.

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o. o. (dalej: „Wnioskodawca”,) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a także aktywnym podatnikiem VAT w Polsce. Wnioskodawca jest spółką handlową prawa polskiego, utworzoną w dniu (...) 2002 r., zarejestrowaną w Sądzie Rejonowym,/Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…). Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pozostałej działalności wysyłkowej.

Sp. z o. o. (dalej: „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a także aktywnym podatnikiem VAT w Polsce. (…) jest spółką handlową prawa polskiego, zarejestrowaną w Sądzie Rejonowy, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (...). Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest transport drogowy towarów. Spółka także prowadzi działalność gospodarczą w zakresie magazynowania i przechowywania pozostałych towarów. Obecnie prowadzi inwestycję budowy jednego z największych w Polsce kompleksu magazynowo-logistycznego.

Wnioskodawca oraz spółka należą do międzynarodowej Grupy (dalej: „Grupa”), która działa głównie w obszarze sprzedaży wysyłkowej (e-commerce). Funkcję spółki dominującej w Grupie z siedzibą w (…).

Udziałowcami (…) oraz (…). Wskazani udziałowcy są rezydentami podatkowymi w (…) oraz należą do Grupy. Natomiast jedynym udziałowcem spółki jest inny podmiot z Grupy, z siedzibą w (…), będący niemieckim rezydentem podatkowym.

Jak już powyżej zostało wskazane, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

Dodatkowo należy wskazać, że obecnie działalność Wnioskodawcy dzieli się na dwa odrębne działy biznesowe:

1) sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet (dalej: „Działalność E-commerce”) - będący głównym działem biznesowym Wnioskodawcy, oraz

2) działalność w zakresie obsługi zwrotów towarów, dotycząca magazynowania i obsługi logistycznej (…) na terenie Europy (dalej: „(…)”).

W celu między innymi, ujednolicenia i standaryzacji kluczowych procesów biznesowych, w ramach Grupy, planowana jest reorganizacja polegająca na oddzieleniu (...)od pozostałej działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę tj. Działalności E-commerce, a następnie sprzedaż (...) do spółki (dalej: „Transakcja”).

(…) jest obecnie, i będzie na moment Transakcji, wyposażona w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia swojej podstawowej działalności gospodarczej w zakresie w jakim dotychczas była ona wykonywana. (…) obejmuje dwa magazyny i składniki majątkowe wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności:

Magazyn X

Magazyn XX

Spółka, po dokonanej Transakcji, będzie kontynuował dotychczas prowadzoną (…) w oparciu o wniesiony majątek i pracowników, które stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), zajmującą się (…).

Zaznaczenia wymaga fakt, że Strony Transakcji nie wykluczają, iż rynkowa cena sprzedaży (...)może zostać określona na poziomie wyższym niż suma wartości rynkowych poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład ZCP. W takiej sytuacji przedmiotowa nadwyżka będzie odzwierciedleniem niematerialnej kategorii, jaką jest wartość firmy (tzw. goodwill).

W chwili obecnej (jak również na dzień dokonania Transakcji) wyodrębnienie (...)w strukturach Wnioskodawcy przebiega (i będzie przebiegać) na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Poniżej Wnioskodawca przedstawia zasady funkcjonowania (...)z perspektywy organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej:

Wydzielenie organizacyjne

(…) jest obecnie, i będzie na moment Transakcji, wydzielona organizacyjnie, w ramach (…).(…)obejmuje dwa magazyny i składniki majątkowe wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności:

1) Magazyn X

2) Magazyn XX

Na chwilę obecną aktywa przypisane do (...)zorganizowane są w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie świadczenia usług magazynowych i obejmują:

 1. środki trwałe służące realizacji zadań związanych ze świadczeniem usług związanych z (…), polegających na jakościowej weryfikacji towarów, w szczególności:

a. sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem;

b. drukarki;

c. belownice;

d. czytniki kodów;

e. klimatyzacja;

 f. podnośniki;

g. wózki widłowe oraz kosze na wózki widłowe;

h. zespół taśmociągów;

 i. aparaty cyfrowe;

 j. ręczne wózki paletowe;

k. meble, oraz

 l. inne elementy wyposażenia Magazynu X oraz Magazynu XX, w tym automatyczna linia do obsługi zwrotów;

 2. pracowników zatrudnionych do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX oraz zobowiązania wobec tych pracowników (obecnie zatrudnionych jest ok. (…) osoby);

 3. kadrę zarządzającą składającą się z dwóch kierowników operacyjnych (osobnych dla Magazynu X oraz Magazynu XX), Dyrektora Zarządzającego, kontrolera ds. jakości produktu, kontrolera ds. spedycji oraz zespół BHP;

 4. przypisane do (...)zobowiązania, w szczególności wynikające z kontraktów biznesowych i zobowiązań pracowniczych, a także z obowiązku utrzymania wykorzystywanych powierzchni magazynowych (m.in. koszty czynszu, energii, odpadów komunalnych, ochrony, itp.);

 5. przypisane do (...)wierzytelności, w szczególności dotyczące kontraktów biznesowych;

 6. uzyskiwane przez (…) Wnioskodawcy przychody, z tytułu sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów.

Powyższe pozycje możliwe są do wyodrębnienia w systemie księgowym Wnioskodawcy. (…) prowadzi ewidencję środków trwałych, wymienionych powyżej, według miejsca ich wykorzystywania (dla potrzeb kontrolingowych i zarządczych), a co za tym idzie, ewidencja taka pozwala na identyfikację wykorzystywanych środków trwałych, przypisanych do (...) (wykorzystywanych w Magazynie X oraz Magazynie XX).

Dodatkowo, wsparcie księgowe oraz HR, w wymaganym zakresie, są zapewnione (a także będą zapewniane po dokonaniu Transakcji) (...) przez zewnętrznych usługodawców. Należy podkreślić, że przedmiotowe usługi nie dotyczą podstawowej działalności operacyjnej (…), a jedynie stanowią usługi wspierające tę działalność (funkcje administracyjne).

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że obecnie Wnioskodawca nie posiada nieruchomości. Wnioskodawca jest stroną umowy najmu budynków, w których prowadzi działalność (Działalność E-commerce oraz (…)). Po dokonaniu Transakcji, Wnioskodawca oraz Spółka planują przenieść umowę najmu lub też zawrzeć odrębną umowę najmu, tak aby najemcą budynków związanych z (…) (Magazynu oraz Magazynu XX) została spółka (wybór scenariusza będzie uzależniony od negocjacji prowadzonych z obecnym właścicielem nieruchomości wynajmowanych przez Wnioskodawcę). Natomiast, na moment przeprowadzenia Transakcji, jak i po jej zawarciu, spółka będzie miała zapewnioną w sposób ciągły przestrzeń dla celów niezakłóconego prowadzenia (…).

Wydzielenie finansowe

Ewidencja księgowa i zasady rachunkowości prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie przychodów i kosztów, oraz należności (w tym wierzytelności) i zobowiązań do (…), z możliwymi wyjątkami dotyczącymi elementów wspólnych związanych także z Działalnością E-commerce Wnioskodawcy.

Jak wskazano powyżej, możliwe jest także wyodrębnienie określonych składników majątkowych wchodzących w skład (…). Dodatkowo, (…) uzyskuje odrębne przychody ze sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów i obsługi zwrotu tych towarów, które po dniu Transakcji będą świadczone przez spółkę. Należy wskazać, że usługi związane z (…) są świadczone na rzecz podmiotu powiązanego (wynagrodzenie za te usługi kalkulowane jest na poziomie rynkowym przy wykorzystaniu metody koszt-plus). Strony przewidują, że umowa (w tym związane z nią prawa i obowiązki) na świadczenie tych usług zostanie przeniesiona na rzecz spółki (choć z uwagi na wstępny etap transakcji nie można wykluczyć sytuacji, kiedy z przyczyn prawnych, będzie konieczne zawarcie takiej samej umowy przez spółkę).

Wnioskodawca podkreśla, że ponosi koszty związane z (…), składające się m.in. na:

 a. wynagrodzenia na rzecz zatrudnionych pracowników (w tym koszty związane z ubezpieczeniem społecznym oraz funduszem socjalnym);

 b. dodatkowe świadczenia na rzecz zatrudnionych pracowników (m.in. abonament medyczny);

 c. koszty utrzymania wykorzystywanych w (…), powierzchni magazynowych (m.in. czynsz, koszty energii oraz odpadów komunalnych, koszty sprzątania, koszty ochrony wykorzystywanych magazynów, itp.);

 d. surowce oraz opakowania wykorzystywane do wykonywania (…);

Wnioskodawca prowadzi dla (...) oddzielną analizę realizacji planu finansowego (budżetu) dla celów sprawozdawczości wewnętrznej.

Wydzielenie funkcjonalne

(…) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży usług polegających na obsłudze zwrotów towarów oraz jakościowej weryfikacji towarów w Magazynach X oraz XX.

Jak zostało to już wyżej podkreślone, w ramach (...) istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań w ramach prowadzonej działalności.

Wszystkie składniki majątkowe wyodrębnione dla (...) są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług magazynowych przez (…) odrębnie. (…) efektywnie realizuje zatem swoje funkcje gospodarcze.

Działalność będzie również, na dzień Transakcji, formalnie i faktycznie przygotowana do samodzielnego planowania, kontroli i realizacji założonych działań gospodarczych, przy jednoczesnym wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod kierownictwem kadry zarządzającej wymienionej powyżej. Jak już zostało to powyżej wskazane, (…) posiada własne struktury operacyjne i menedżerskie wraz z Dyrektorem Zarządzającym. Wspomniana kadra zarządzająca podejmuje strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków rozwoju (...)(w tym zarządza pracownikami zatrudnionymi do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX).

Powyższe oznacza, że w wyniku Transakcji, spółka nabędzie(…), w skład której wchodzić będą wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy, co pozwalać będzie w praktyce na niezależne i samodzielne kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po sfinalizowaniu Transakcji. Wydzielona działalność jest bowiem wyspecjalizowana w prowadzeniu efektywnej działalności magazynowo-logistycznej i posiada jednego stałego zleceniodawcę (podmiot powiązany).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.

Pytanie  w zakresie podatku od towarów i usług

 1. Czy wyodrębniony ze struktury Wnioskodawcy ZCP, na który będzie składać się opisany powyżej majątek (…), a który będzie stanowił przedmiot transakcji sprzedaży na rzecz (...), będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży aktywów składających się na (…) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

 1. Wyodrębniony ze struktury Wnioskodawcy ZCP, na który będzie składać się opisany powyżej majątek (…), będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży aktywów składających się na (…) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

1. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z ustawą o VAT

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji z dnia 22 grudnia 2023 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.479.2023.2.KM), podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z powyżej przytoczonej definicji ZCP wyrażonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wynika zatem, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku.

2. Zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy

Podstawowym warunkiem uznania, że składniki przedsiębiorstwa stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, które są przyporządkowane do realizowanej funkcji gospodarczej przez określoną jednostkę organizacyjną.

Dla przykładu Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 16 grudnia 2021 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.465.2021.2.BJ) wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko prezentują polskie sądy administracyjne, zgodnie z ich orzecznictwem, wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół funkcjonalnie powiązanych składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nawet jeśli nie nadano mu formy działu, wydziału czy temu podobnej formalnej jednostki, co zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia: 14 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 2093/18), 21 stycznia 2020 r. (sygn. akt I FSK 1343/17), 20 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1113/16).

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że (…) stanowi oraz będzie stanowić, na moment Transakcji, odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak zostało to już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, (…) posiada przypisane aktywa zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie świadczenia usług magazynowych i obsługi zwrotów, i obejmują:

 1. środki trwałe służące realizacji zadań związanych ze świadczeniem usług związanych z (…), polegających na jakościowej weryfikacji towarów, w szczególności:

a. sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem;

b. drukarki;

c. belownice;

d. czytniki kodów;

e. klimatyzacja;

 f. podnośniki;

g. wózki widłowe oraz kosze na wózki widłowe;

h. zespół taśmociągów;

 i. aparaty cyfrowe;

 j. ręczne wózki paletowe;

k. meble, oraz

 l. inne elementy wyposażenia Magazynu X oraz Magazynu XX, w tym automatyczna linia do obsługi zwrotów;

 2. pracowników zatrudnionych do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX oraz zobowiązania wobec tych pracowników (obecnie zatrudnionych jest ok. (…)osoby);

 3. kadrę zarządzającą składającą się z dwóch kierowników operacyjnych (osobnych dla Magazynu X oraz Magazynu XX), Dyrektora Zarządzającego, kontrolera ds. jakości produktu, kontrolera ds. spedycji oraz zespół BHP;

 4. przypisane do (...)zobowiązania, w szczególności wynikające z kontraktów biznesowych i zobowiązań pracowniczych, a także z obowiązku utrzymania wykorzystywanych powierzchni magazynowych (m.in. koszty czynszu, energii, odpadów komunalnych, ochrony, itp.);

 5. przypisane do (...)wierzytelności, w szczególności dotyczące kontraktów biznesowych;

 6. uzyskiwane przez (…) Wnioskodawcy przychody, z tytułu sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów.

Powyższe pozycje możliwe są do wyodrębnienia w systemie księgowym Wnioskodawcy. Wnioskodawca prowadzi ewidencję środków trwałych, wymienionych powyżej, według miejsca ich wykorzystywania (dla potrzeb kontrolingowych i zarządczych), a co za tym idzie, ewidencja taka pozwala na identyfikację wykorzystywanych środków trwałych, przypisanych do (...)(wykorzystywanych w Magazynie X oraz Magazynie XX).

Powyższe oznacza, że w wyniku Transakcji, (...) nabędzie (…), w skład której wchodzić będą wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne, a także pracownicy i kadra zarządzająca przypisana do(…), co pozwalać będzie, w praktyce, na niezależne i samodzielne kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po dokonaniu Transakcji. Jednocześnie, wydzielona działalność jest wyspecjalizowana w prowadzeniu efektywnej działalności logistyczno-magazynowej i posiada jednego stałego usługobiorcę (podmiot powiązany z Grupy).

Dodatkowo, wsparcie księgowe oraz HR, w wymaganym zakresie, są zapewnione (a także będą zapewniane po dokonaniu Transakcji) spółka przez zewnętrznych usługodawców. Należy podkreślić, że przedmiotowe usługi nie dotyczą podstawowej działalności operacyjnej (…), a jedynie stanowią usługi wspierające tę działalność (funkcje administracyjne). Należy wskazać, że korzystanie z zewnętrznych usługodawców, w przedmiocie zapewnienia usług wsparcia, nie ma znaczenia dla kwalifikowania zespołu składników majątkowych jako ZCP. Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał, że: „(...) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k.c. ”.

Na podstawie powyżej przytoczonych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do (…), warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, będzie na moment dokonania Transakcji spełniony.

3. Wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie

Przepisy ustawy o VAT nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Organy podatkowe powszechnie prezentują stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że sama zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje już w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, odgrywają bądź odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 lipca 2017 r., nr 0112-KDIL5.4010.55.2017.2.EK).

Co do zasady, powyższy warunek uznaje się za spełniony, jeżeli w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą zarówno składniki majątkowe i niemajątkowe, zobowiązania, jak i pracownicy przypisani funkcjonalnie do tej części przedsiębiorstwa.

W interpretacji z dnia 29 lipca 2022 r. (nr 0111-KDIB3-3.4013.133.2022.2.JS), organ podatkowy wskazał, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach działalności prowadzonej przez podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W wyniku Transakcji, spółka nabędzie(…), w skład której wchodzić będą wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne, a także pracownicy i kadra zarządzająca przypisana do (...), co pozwalać będzie w praktyce na niezależne i samodzielne kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, że wydzielona działalność jest wyspecjalizowana w prowadzeniu efektywnej działalności logistyczno-magazynowej i posiada jednego stałego usługobiorcę (podmiot powiązany z Grupy), to po dokonaniu Transakcji będzie kontynuować prowadzoną dotychczas działalność.

(…) posiada przypisane aktywa zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie świadczenia usług magazynowych, co oznacza, że na podstawie powyżej przytoczonych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do (…), warunek wyodrębnienia organizacyjnego, będzie na moment dokonania Transakcji spełniony.

4. Wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe wyodrębnienie finansowe, najpełniej realizowane w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej, nie oznacza samodzielności finansowej. Oznacza ono bowiem sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 27 lipca 2017 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.182.2017.2.EW, oraz z dnia 17 lipca 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.74.2017.3.MD).

W praktyce podkreśla się, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi przybrać postaci oddziału samobilansującego. Przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione, oraz przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje wyodrębnionego majątku w sposób umożliwiający przejęcie funkcji gospodarczych (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 16 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.327.2021.2.MŻ oraz z dnia 27 lipca 2017 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.182.2017.2.EW).

W zakresie kryterium wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie przewiduje wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w czasie, gdy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.643.2019.1.MO wskazał, że wyodrębnienie finansowe „nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Ponownego podkreślenia wymaga, że w orzecznictwie sądów administracyjnych panuje zgodność co do tego, że dla uznania iż mamy do czynienia z ZCP, wystarczająca będzie sytuacja, w której należności i zobowiązania przedsiębiorcy można przypisać na podstawie prowadzonej ewidencji do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ten sposób spełnia się wymóg wyodrębnienia finansowego, co oznacza, że jest możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia: 14 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 2093/18), 24 listopada 2022 r. (sygn. akt I FSK 1333/22), 28 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 293/17).

Podsumowując powyższe należy wskazać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę(…), obejmuje wszystkie składniki materialne i niematerialne, przypisane do prowadzonej działalności, w tym kluczowe „aktywo”, jakim są zatrudnieni pracownicy, w celu świadczenia pracy w Magazynie X oraz XX oraz kadra zarządzająca. Dodatkowo, ewidencja księgowa i zasady rachunkowości prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie przychodów i kosztów oraz należności (wierzytelności) i zobowiązań dotyczących(…), z możliwymi wyjątkami dotyczącymi elementów wspólnych związanych z Działalnością E-commerce Wnioskodawcy.

Na podstawie powyżej przytoczonych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do(…), warunek wyodrębnienia finansowego będzie na moment dokonania Transakcji również spełniony.

5. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP.

Pojęcie „wyodrębnienia funkcjonalnego” zostało wyjaśnione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 31 lipca 2018 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH), w której organ wskazał, że: „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.” Analogiczne stanowisko w tym zakresie zajął organ podatkowy w interpretacji z dnia 5 kwietnia 2016 r. (nr ILPP3/4512-1-10/16-4/TK) oraz z dnia 22 listopada 2016 r. (nr 1061-IPTPP3.4512.541.2016.2.ALN).

Wyodrębnienie funkcjonalne stanowi w istocie zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w przepisach ustawy o VAT, zespół składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, materialnych i niematerialnych, powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Jak wskazują organy podatkowe, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do kwestii, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Żeby wydzielona część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot (np. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/WR 1823/15 oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 lipca 2017 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.112.2017.1.MM).

Jak wynika ze stanowiska przedstawionego w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 sierpnia 2014 r. (nr IBPP1/443-509/14/LSZ): „(...) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Co więcej, jak już zostało wskazane wcześniej, zespół składników majątkowych może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa również wtedy, gdy jego obsługą kadrową, finansową i informatyczną będzie się zajmować inny podmiot (tzw. outsourcing; co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10). Powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego podzielił także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2012 r., nr ITPP2/443-156/12/PS.

Wnioskodawca, w ramach(…), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przypisanych tej działalności funkcji, w ramach których świadczy usługi polegającej na obsłudze zwrotów i jakościowej weryfikacji towarów w ramach Magazynu X oraz Magazynu XX.

Jak zostało zaznaczone wyżej, w ramach(…), istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań w ramach tej działalności.

(…) jest zarządzana przez odrębne kierownictwo i posiada własny wykwalifikowany personel, odrębny od reszty działalności Wnioskodawcy. W (...)zatrudnionych jest obecnie ok. (…) pracowników ((…) pracowników w Magazynie X oraz (…) pracowników w Magazynie XX).

Wszystkie składniki majątkowe wyodrębnione dla (...)są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług magazynowych przez (…) odrębnie. (…) efektywnie realizuje zatem swoje funkcje gospodarcze.

Działalność będzie również na dzień Transakcji formalnie i faktycznie przygotowana do samodzielnego planowania, kontroli i realizacji założonych działań gospodarczych, przy jednoczesnym wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod kierownictwem kadry zarządzającej wymienionej powyżej. Jak już zostało to powyżej wskazane, (…) posiada własne struktury operacyjne i menedżerskie wraz z Dyrektorem Zarządzającym. Wspomniana kadra zarządzająca podejmuje strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków rozwoju (...)(w tym zarządza pracownikami zatrudnionymi do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX). Jednocześnie, (…) będzie kontynuowana przez spółkę w tym zakresie.

Powyższe oznacza, że w wyniku Transakcji, spółka nabędzie (…), w skład której wchodzić będą wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne, a także pracownicy oraz kadra zarządzająca, co pozwalać będzie, w praktyce, na niezależne i samodzielne kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej. Wydzielona działalność jest wyspecjalizowana w prowadzeniu efektywnej działalności logistyczno-magazynowej i posiada stałego zleceniodawcę (co zabezpiecza źródło przychodów).

Na podstawie powyżej przytoczonych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do (…), warunek wyodrębnienia funkcjonalnego, będzie na moment dokonania Transakcji spełniony.

6. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako (…), umożliwia i będzie umożliwiał na moment Transakcji samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w odpowiadającym jej zakresie. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, spółka przejmie odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe, aby po dokonanej Transakcji, kontynuować prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w ramach (…). Tym samym Spółka zakupi wyodrębniony i zorganizowany zespół składników majątkowych oraz niemajątkowych, który jest kompletny, wystarczający i gotowy do realizacji przewidzianych dla niego zadań gospodarczych.

W związku z powyższym, po dokonaniu Transakcji (…) będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą w formie odrębnego przedsiębiorstwa w wyżej wymienionym zakresie, zatem warunek ten należy uznać za spełniony.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wyodrębniony ze struktury Wnioskodawcy ZCP, na który będzie składać się opisany powyżej majątek (…), będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży aktywów składających się na (…) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, TSUE stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem o tym, nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Obecnie Państwa działalność dzieli się na dwa odrębne działy biznesowe:

- sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet („Działalność E-commerce”) - będący głównym działem biznesowym Wnioskodawcy, oraz

- działalność w zakresie obsługi zwrotów towarów, dotycząca magazynowania i obsługi logistycznej Wnioskodawcy na terenie Europy („(…)”).

W celu między innymi, ujednolicenia i standaryzacji kluczowych procesów biznesowych, planują Państwo reorganizację polegającą na oddzieleniu (...)od pozostałej działalności przez Państwa wykonywanej, a następnie jej sprzedaż.

Wskazali Państwo, że (…)jest obecnie i na moment transakcji, będzie wyposażona w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia swojej podstawowej działalności gospodarczej w zakresie w jakim dotychczas była ona wykonywana. (…)obejmuje dwa magazyny i składniki majątkowe wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności:

- Magazyn X,

- Magazyn XX

Aktywa przypisane do (...) obejmują:

 1. środki trwałe służące realizacji zadań związanych ze świadczeniem usług związanych z (…), polegających na jakościowej weryfikacji towarów, w szczególności: sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, drukarki, belownice, czytniki kodów, klimatyzacja, podnośniki, wózki widłowe oraz kosze na wózki widłowe, zespół taśmociągów, aparaty cyfrowe, ręczne wózki paletowe, meble, oraz inne elementy wyposażenia Magazynu X oraz Magazynu XX, w tym automatyczna linia do obsługi zwrotów;

 2. pracowników zatrudnionych do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX oraz zobowiązania wobec tych pracowników (obecnie zatrudnionych jest ok. (…) osoby);

 3. kadrę zarządzającą składającą się z dwóch kierowników operacyjnych (osobnych dla Magazynu X oraz Magazynu XX), Dyrektora Zarządzającego, kontrolera ds. jakości produktu, kontrolera ds. spedycji oraz zespół BHP;

 4. przypisane do (...) zobowiązania, w szczególności wynikające z kontraktów biznesowych i zobowiązań pracowniczych, a także z obowiązku utrzymania wykorzystywanych powierzchni magazynowych (m.in. koszty czynszu, energii, odpadów komunalnych, ochrony, itp.);

 5. przypisane do (...) wierzytelności, w szczególności dotyczące kontraktów biznesowych;

 6. uzyskiwane przez (…) przychody, z tytułu sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów.

Wskazali Państwo, że nie posiadają Państwo obecnie nieruchomości. Są Państwo stroną umowy najmu budynków, w których prowadzą Państwo działalność. Po dokonaniu Transakcji, Państwo oraz Spółka planują przenieść umowę najmu lub też zawrzeć odrębną umowę najmu, tak aby najemcą budynków związanych z (…) została spółka. Na moment przeprowadzenia Transakcji, jak i po jej zawarciu, spółka będzie miał zapewnioną w sposób ciągły przestrzeń dla celów niezakłóconego prowadzenia (…).

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wyodrębniony ze struktury przedsiębiorstwa majątek (…), będący przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja sprzedaży aktywów składających się na (…) będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po podziale przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nową spółkę w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że (…) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

(…) jest obecnie, i będzie na moment Transakcji, wydzielona organizacyjnie w prowadzonej przez Państwa działalności. Jak bowiem Państwo wskazali, (…) jest odrębnym działem biznesowym, obejmuje dwa wynajmowane magazyny (Magazyn X oraz Magazyn XX) i składniki majątkowe wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności:

 1. środki trwałe służące realizacji zadań związanych ze świadczeniem usług związanych z (…), polegających na jakościowej weryfikacji towarów, w szczególności: sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, drukarki, belownice, czytniki kodów, klimatyzacja, podnośniki, wózki widłowe oraz kosze na wózki widłowe, zespół taśmociągów, aparaty cyfrowe, ręczne wózki paletowe, meble, oraz inne elementy wyposażenia Magazynu X oraz Magazynu XX, w tym automatyczna linia do obsługi zwrotów;

 2. pracowników zatrudnionych do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX oraz zobowiązania wobec tych pracowników (obecnie zatrudnionych jest ok. (…) osoby);

 3. kadrę zarządzającą składającą się z dwóch kierowników operacyjnych (osobnych dla Magazynu X oraz Magazynu XX), Dyrektora Zarządzającego, kontrolera ds. jakości produktu, kontrolera ds. spedycji oraz zespół BHP;

 4. przypisane do (...) zobowiązania, w szczególności wynikające z kontraktów biznesowych i zobowiązań pracowniczych, a także z obowiązku utrzymania wykorzystywanych powierzchni magazynowych (m.in. koszty czynszu, energii, odpadów komunalnych, ochrony, itp.);

 5. przypisane do (...) wierzytelności, w szczególności dotyczące kontraktów biznesowych;

 6. uzyskiwane przez (…) przychody, z tytułu sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów.

Wskazane składniki, przypisane do (…), zorganizowane są w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie świadczenia usług magazynowych. Powyższe pozycje możliwe są do wyodrębnienia w Państwa systemie księgowym. Prowadzą Państwo ewidencję środków trwałych według miejsca ich wykorzystywania (dla potrzeb kontrolingowych i zarządczych), a co za tym idzie, ewidencja taka pozwala na identyfikację wykorzystywanych środków trwałych, przypisanych do (...)(wykorzystywanych w Magazynie X oraz Magazynie XX).

Ponadto po dokonaniu Transakcji, Państwo oraz Spółka planują przenieść umowę najmu lub też zawrzeć odrębną umowę najmu, tak aby najemcą budynków związanych z (…) (Magazynu X oraz Magazynu XX) został (...) (wybór scenariusza będzie uzależniony od negocjacji prowadzonych z obecnym właścicielem nieruchomości wynajmowanych przez Państwa). Wskazali Państwo również, że na moment przeprowadzenia Transakcji, jak i po jej zawarciu, Kupujący będzie miał zapewnioną w sposób ciągły przestrzeń dla celów niezakłóconego prowadzenia (…).

Należy wskazać, że zostaną również spełnione przesłanki wyodrębnienia finansowego dla (…). Jak bowiem wynika z opisu sprawy, ewidencja księgowa i zasady rachunkowości prowadzone przez Państwa pozwalają na rozpoznanie i przypisanie przychodów i kosztów, oraz należności (w tym wierzytelności) i zobowiązań do (…).

Jak wskazano powyżej, możliwe jest także wyodrębnienie określonych składników majątkowych wchodzących w skład (…). Dodatkowo, (…) uzyskuje odrębne przychody ze sprzedaży usług polegających na jakościowej weryfikacji towarów i obsługi zwrotu tych towarów, które po dniu Transakcji będą świadczone przez Kupującego. Należy wskazać, że usługi związane z (…) są świadczone na rzecz podmiotu powiązanego (wynagrodzenie za te usługi kalkulowane jest na poziomie rynkowym przy wykorzystaniu metody koszt-plus). Strony przewidują, że umowa (w tym związane z nią prawa i obowiązki) na świadczenie tych usług zostanie przeniesiona na rzecz Kupującego.

Ponadto wskazali Państwo, że prowadzą Państwo dla (...) oddzielną analizę realizacji planu finansowego (budżetu) dla celów sprawozdawczości wewnętrznej.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym (...) świadczy natomiast fakt, że, jak wynika z opisu sprawy, wszystkie składniki majątkowe wyodrębnione dla (...) są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług magazynowych przez (…) odrębnie. (…) efektywnie realizuje zatem swoje funkcje gospodarcze.

Działalność będzie również, na dzień Transakcji, formalnie i faktycznie przygotowana do samodzielnego planowania, kontroli i realizacji założonych działań gospodarczych, przy jednoczesnym wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod kierownictwem kadry zarządzającej. (…) posiada własne struktury operacyjne i menedżerskie wraz z Dyrektorem Zarządzającym. Wspomniana kadra zarządzająca podejmuje strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków rozwoju (...) (w tym zarządza pracownikami zatrudnionymi do pracy w Magazynie X oraz Magazynie XX).

Zatem, jak wynika z treści wniosku, że w wyniku Transakcji, spółka nabędzie (…), w skład której wchodzić będą wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy, co pozwalać będzie na niezależne i samodzielne kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po sfinalizowaniu Transakcji.

Wskazali Państwo również, że spółka, po dokonanej Transakcji, będzie kontynuował dotychczas prowadzoną (…) w oparciu o wniesiony majątek i pracowników.

Podsumowując, analiza przedstawionych we wniosku okoliczności planowanego zdarzenia przyszłego dokonana w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych oraz wyroków TSUE powadzi do wniosku, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania wyodrębnionej części Państwa przedsiębiorstwa – (...) - za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Opisany we wniosku zespół składników majątkowych składających się na (…), stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na (…) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja sprzedaży ww. zespołu składników na rzecz Kupującego, który będzie kontynuował Państwa dotychczasową działalność realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Sp. z o. o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjny. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.