Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.91.2024.1.NF

Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości. Prawo do odliczenia podatku VAT przez Spółkę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) oraz

·prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. udziałów (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ;

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

·Pani E.D.;

·Pan J.M.

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowana będąca stroną postępowania – A Spółka z o.o. (…) (dalej „Spółka”) planuje zakup nieruchomości (…). Współwłaścicielami Nieruchomości są obecnie J.M. i E.D. (łącznie zwani dalej „Sprzedającymi”).

J.M. i E.D. przysługują udziały po ½ we współwłasności Nieruchomości. Natomiast J.M. i E.D. nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości:

·w częściach po ¼ każde w spadku po ojcu (…) 2017 r.,

·w częściach po ¼ każde w spadku po matce (…) 2023 r.

Z kolei rodzice Sprzedających nabyli własność Nieruchomości w drodze zasiedzenia w roku 1998.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi następujące tereny:

·tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami, oznaczone symbolami 12 MW/U, 16 MW/U, 23 MW/U, 21 MW/U;

·tereny usług sportu, rekreacji i kultury, oznaczone symbolem 7US/U-K;

·tereny dróg publicznych – alei pieszych z zielenią i zbiornikiem wodnym, oznaczone symbolem 2KD-P/ZP;

·tereny dróg publicznych ulic miejskich, oznaczone symbolem 15KD-L, 31KD-L, 45KD-D, 48KD-D, 50KD-D, 53KD-D.

Nieruchomość jest zabudowana budynkiem wzniesionym w latach 70-tych XX wieku. Początkowo był to budynek gospodarczy, natomiast w latach 90-tych został przebudowany i od tego czasu pełni funkcję mieszkalną. Obecnie zamieszkuje w nim E.D. ze swoją rodziną.

Od nakładów na przebudowę budynku nie był odliczany podatek od towarów i usług (nie przysługiwało prawo do jego odliczenia). Na Nieruchomości znajduje się również utwardzony podjazd do ww. budynku, stanowiący urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane i niestanowiący budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Nieruchomość jest użytkowana rolniczo, znajduje się na niej sad i pasieka. J.M. oraz E.D. mają w związku z tym status rolników ryczałtowych.

Niezależnie od powyższego, J.M. od roku 2004 prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest w związku z nią zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. E.D. prowadziła działalność gospodarczą w latach 1999-2004. E.D. nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Nieruchomość, ani żadna jej część nie była nigdy wykorzystywana przez żadnego ze Sprzedających do prowadzenia działalności gospodarczej.

W latach 2010-2021 część Nieruchomości o powierzchni (…) m² była wydzierżawiana. Dzierżawcy prowadzili na wydzierżawionym obszarze stadninę. Dzierżawa nie następowała w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Od czasu nabycia własności Nieruchomości przez rodziców Sprzedających w roku 1998, nie była ona dzielona na inne działki, jak również nie była ona wydzielona lub odłączona od innych działek.

Jedyne nakłady na uzbrojenie Nieruchomości zostały dokonane w latach 70-tych XX wieku i polegały one na doprowadzeniu do niej sieci wodociągowej oraz elektroenergetycznej. Sprzedający nie podejmowali do tej pory żadnych działań zmierzających do zmiany stanu prawnego Nieruchomości (w szczególności nie występowali o wydanie decyzji w sprawie ustalenia warunków zabudowy, czy odrolnienia).

Sprzedający nie podejmowali również żadnych działań zmierzających do sprzedaży Nieruchomości. W szczególności nie zamieszczali ogłoszeń o sprzedaży, ani nie zawierali umów z pośrednikami, lecz z ofertą zakupu Nieruchomości zgłosił się podmiot zainteresowany zakupem.

Zgodnie z przyjętym założeniem, Sprzedający i Spółka staną się stronami umowy przedwstępnej. Sprzedający udzielą Spółce pełnomocnictw umożliwiających przeprowadzenie pełnego badania stanu prawnego i technicznego Nieruchomości.

W umowie przedwstępnej, Sprzedający zobowiążą się współdziałać i udzielać Kupującemu niezbędnej pomocy w celu uzyskania, na koszt Kupującego wszelkich wymaganych zgód i pozwoleń administracyjnych, w tym także udzielać Kupującemu i osobom fizycznym wskazanym przez Kupującego pełnomocnictw niezbędnych do osiągnięcia tego celu.

W celu uzyskania bezpośrednio przez Kupującego wszelkich wymaganych zgód i pozwoleń administracyjnych, Sprzedający udzielą osobom wskazanym przez Kupującego pełnomocnictw (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw) i wyrażają zgodę na:

1)dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane i w związku z tym wyrażają zgodę na występowanie przez Kupującego, w imieniu i na koszt Kupującego, o wydanie wszelkich decyzji, pozwoleń, zezwoleń, uzgodnień i innych aktów administracyjnych lub też aktów stanowiących organów władzy państwowej i samorządowej. W tym celu Kupujący może w szczególności wystąpić we własnym imieniu o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach przedsięwzięcia, decyzji o zezwoleniu na wycinkę drzew, decyzji zawierających zezwolenia wodnoprawne, decyzji o pozwoleniu na budowę, decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę, decyzji dotyczących podziału Nieruchomości oraz dokonać zgłoszeń dotyczących prac budowlanych;

2)uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych;

3)składania oświadczeń w ramach procesu budowlanego (w tym między innymi do występowania przed zakładem energetycznym, zakładem gazowniczym, Miejskim Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji, zakładami telekomunikacyjnymi oraz wszelkimi innymi podmiotami, które mogą dostarczać media do Nieruchomości), związanych również z występowaniem przez Kupującego o decyzje administracyjne oraz ich zmiany, zezwolenia i uzgodnienia;

4)składania wszelkich oświadczeń, wniosków i dokumentów jakie okażą się niezbędne dla pełnej realizacji niniejszego pełnomocnictwa, w tym do składania oświadczeń w przedmiocie dysponowania gruntami na cele budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Jeżeli z jakichkolwiek powodów powyższe decyzje, pozwolenia, zezwolenia, uzgodnienia i inne akty administracyjne lub też akty stanowiące organów władzy państwowej i samorządowej uzyskane na koszt Kupującego, zostaną wydane na rzecz Sprzedających, Sprzedający zobowiązują się wyrazić w Umowie Sprzedaży zgodę na ich przeniesienie na rzecz Kupującego bez jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia. Sprzedający zobowiązują się również współdziałać i udzielać Kupującemu niezbędnej pomocy w ich przeniesieniu na Kupującego, bez jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia.

Spółka planuje realizację na Nieruchomości inwestycji deweloperskiej o funkcji mieszkaniowej (budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych) z ewentualnymi lokalami usługowymi w parterach budynków mieszkalnych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i ewentualnych lokali użytkowych wybudowanych w ramach tej inwestycji. Sprzedaż ww. lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W celu realizacji tej inwestycji budynek znajdujący się na Nieruchomości zostanie po jej nabyciu przez Spółkę wyburzony.

(…)

Obecnie nastąpiła kolejna zmiana założeń i podmiotem, który docelowo ma nabyć Nieruchomość od Sprzedających oraz prowadzić na niej opisaną powyżej inwestycję, jest Spółka.

Pytania

1.Czy planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

2.W przypadku, gdy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy ich nabyciu?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

2.W przypadku, gdy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy ich nabyciu.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Ad 1

Na wstępie należy stwierdzić, że planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości na rzecz Spółki będzie objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Bezspornym jest bowiem, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Ponadto, w związku z przedmiotową transakcją Sprzedający będą działali w charakterze podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem:

„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

(…)

Powyższe wnioski w równym stopniu można odnieść do transakcji, której dotyczy złożony wniosek. Jak wspomniano, sam fakt, iż część Nieruchomości była wydzierżawiana przez Sprzedających, oznacza, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego, a zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym – co stanowi wystarczającą przesłankę uznania, że planowana sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana w warunkach określonych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Niezależnie natomiast od powyższego, zgodnie z umową przedwstępną Sprzedający udzielą Kupującemu pełnomocnictw i zgód m.in. do składania oświadczeń w ramach procesu budowlanego (w tym między innymi do występowania przed zakładem energetycznym, zakładem gazowniczym, Miejskim Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji, zakładami telekomunikacyjnymi oraz wszelkimi innymi podmiotami, które mogą dostarczać media do Nieruchomości), związanych również z występowaniem przez Kupującego o decyzje administracyjne oraz ich zmiany, zezwolenia i uzgodnienia.

Powyższe działania, choć nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez osoby trzecie, to będą dokonywane za pełną zgodą Sprzedających i wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. W wyniku udzielenia zgód i pełnomocnictw czynności te z punktu widzenia podatku VAT będą oddziaływać bezpośrednio na prawnopodatkowy status Sprzedających jako mocodawców. W konsekwencji, planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast do sprzedaży tej będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

„Pierwszym zasiedleniem” w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jest „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy zatem rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, także na potrzeby własne osoby fizycznej, niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stanowisko takie ma oparcie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – tak m.in. interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.97.2018.3.AZ z 30 kwietnia 2018 r.: „Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej”.

Powyższe stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z 24 maja 2018 r.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że znajdujący się na Nieruchomości budynek został wzniesiony w latach 70-tych XX wieku. Początkowo był to budynek gospodarczy, natomiast w latach 90-tych został przebudowany i od tego czasu pełni funkcję mieszkalną (i jest zamieszkany). Od nakładów na przebudowę budynku nie był odliczany podatek od towarów i usług (nie przysługiwało prawo do jego odliczenia). Oznacza to, że budynek znajdujący się na Nieruchomości był przedmiotem „pierwszego zasiedlenia”, przy czym od jego momentu upłynęło ponad 2 lata. W konsekwencji jego dostawa byłaby zwolniona od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W sytuacji, w której w chwili planowanej transakcji dostawy udziałów we współwłasności tego budynku obie strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, będą one zatem uprawnione do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że powyższe zwolnienie – wraz z opcją rezygnacji z niego i wyboru opodatkowania – obejmować będzie również dostawę udziałów we współwłasności gruntu, na którym znajduje się budynek.

Bez znaczenia dla powyższego wniosku jest okoliczność, iż na Nieruchomości znajduje się utwardzony podjazd do budynków. Podjazd ten stanowi zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, urządzenie budowlane, a nie budowlę – zatem nie wpływa na ocenę skutków sprzedaży Nieruchomości w zakresie podatku od towarów i usług. Powyższe okoliczności przemawiają więc za uznaniem za prawidłowe stanowiska wnioskodawcy, iż planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wspomniano, powyższe stanowisko zostało również wyrażone w Interpretacji, a także Interpretacji 2 oraz Interpretacji 3.

Ad 2

Na wstępie należy zastrzec, że niniejsze pytanie odnosi się do sytuacji, w której sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki zostanie uznana przez organ wydający interpretację za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, względnie za zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – a strony, z zachowaniem przesłanek przewidzianych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zrezygnują z tego zwolnienia i wybiorą opodatkowanie tej transakcji podatkiem od towarów i usług.

W takim przypadku Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Zakup Nieruchomości będzie służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, polegających na wybudowaniu na Nieruchomości budynków mieszkalnych wielorodzinnych z ewentualnymi lokalami usługowymi w parterach budynków mieszkalnych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i ewentualnych lokali użytkowych wybudowanych w ramach tej inwestycji. Sprzedaż ww. lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w przypadku, gdy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług naliczony przy ich nabyciu.

Jak wspomniano, powyższe stanowisko zostało również wyrażone w Interpretacji, Interpretacji 2 oraz Interpretacji 3.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Treść art. 2 pkt 22 ustawy wskazuje, że:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Jak stanowi ust. 3 ww. artykułu:

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Sprzedających za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wskazany problem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z powyższego wyroku wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka planuje zakup nieruchomości, której współwłaścicielami są J.M. i E.D. Nieruchomość została nabyta przez J.M. i E.D. w drodze spadku po ojcu i matce. Nieruchomość jest zabudowana budynkiem, użytkowana jest rolniczo. W latach 2010-2021 część Nieruchomości była wydzierżawiana. Zgodnie z przyjętym założeniem staną się Państwo stronami umowy przedwstępnej. W umowie przedwstępnej, Sprzedający zobowiążą się współdziałać i udzielać Kupującemu niezbędnej pomocy w celu uzyskania, na koszt Kupującego wszelkich wymaganych zgód i pozwoleń administracyjnych, w tym także udzielać Kupującemu i osobom fizycznym wskazanym przez Kupującego pełnomocnictw niezbędnych do osiągnięcia tego celu.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kwestii uznania, że sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, czy też będzie ona czynnością opodatkowaną tym podatkiem (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

W kontekście tej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Na mocy art. art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych przez Sprzedających Kupującemu i osobom fizycznym wskazanym przez Kupującego pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Jak stanowi art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby – mocodawcy, na mocy którego inna osoba – pełnomocnik, staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W świetle art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadana Nieruchomość służyła wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych Sprzedających przez cały okres jej posiadania. Sposób wykorzystania posiadanej Nieruchomości przejawiający się w zawarciu umowy dzierżawy jej części bezspornie wskazuje, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego, a zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE. Ponadto Sprzedający planują zawrzeć umowę przedwstępną. Sprzedający udzielą Spółce pełnomocnictw umożliwiających przeprowadzenie pełnego badania stanu prawnego i technicznego Nieruchomości. Sprzedający zobowiążą się współdziałać i udziela Kupującemu niezbędnej pomocy w celu uzyskania wymaganych zgód i pozwoleń administracyjnych, w tym także udzielać Kupującemu i osobom fizycznym wskazanym prze Kupującego pełnomocnictw niezbędnych do osiągnięcia tego celu. Wobec tego fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających jako mocodawców.

W konsekwencji sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie dostawę dokonaną przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa Nieruchomości będzie przejawem realizacji prawa do rozporządzania składnikiem związanym z prywatnym majątkiem Sprzedających.

Wobec powyższego, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem/dzierżawę, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowiart. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy VAT. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy VAT wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1, 2, 3, 3a i 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę (lub zwolnienie z podatku VAT) właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Nieruchomość jest zabudowana budynkiem wzniesionym w latach 70-tych XX wieku. Początkowo był to budynek gospodarczy, natomiast w latach 90-tych został przebudowany i od tego czasu pełni funkcję mieszkalną. Obecnie zamieszkuje w nim Zainteresowana niebędąca stroną postępowania ze swoją rodziną. Na Nieruchomości znajduje się również utwardzony podjazd do ww. budynku, stanowiący urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane i niestanowiący budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynku (domu) znajdującego się na Nieruchomości, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy budynek, który początkowo pełnił funkcję gospodarczą został wniesiony w latach 70-tych XX wieku. W latach 90-tych został przebudowany i od tego czasu pełni funkcję mieszkalną. Zatem, w odniesieniu do budynku doszło do pierwszego zasiedlenia i do momentu sprzedaży minie okres 2 lat. Ponadto, na Nieruchomości znajduje się podjazd do ww. budynku, który stanowi urządzenie budowlane, czyli element przynależny do tego budynku, zapewniający jego użytkowanie. Mając na uwadze powyższe, w sprawie zostaną spełnione warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budynku i podjazdu do ww. budynku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym budynek jest posadowiony, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast, jeśli Państwo jako strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa zabudowanej budynkiem Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Podsumowując, sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, mogą Państwo zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.

W złożonym wniosku Zainteresowana będąca stroną postępowania ma wątpliwości, czy będzie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia udziałów we współwłasności Nieruchomości, w sytuacji gdy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zamierza nabyć Nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej o funkcji mieszkaniowej (budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych) z ewentualnymi lokalami usługowymi w parterach budynków mieszkalnych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i ewentualnych lokali użytkowych wybudowanych w ramach tej inwestycji. Sprzedaż ww. lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazałem wyżej, planowana transakcja sprzedaży udziałów we współwłasności zabudowanej Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10. Jeśli Strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa zabudowanej budynkiem Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania w związku z nabyciemudziałów we współwłasności Nieruchomości stwierdzam, że w sytuacji, gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku dla dostawy opisanego budynku oraz wybiorą opodatkowanie ww. dostawy, to – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – Spółce, która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, w przypadku gdy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Tym samym, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

A SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).