Interpretacja indywidualna z dnia 11 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.88.2024.1.DJ

Obowiązki płatnika w związku ze zmiana umowy po kontroli.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest: prawidłowe w odniesieniu do zadanych we wniosku pytań nr 1-4 i nieprawidłowe w zakresie pytania nr 5 .

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A (dalej jako: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie działalności (…) polegającej na udzielaniu świadczeń (…). Wnioskodawca wpisany jest do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność (…). Wnioskodawca rozpoczął działalność leczniczą w 2000 r.

Wnioskodawca prowadząc działalność zatrudnia pracowników i w związku z powyższym jest zakładem pracy, a więc w świetle art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT”) jest płatnikiem obowiązanym do pobierania zaliczek na podatek dochodowy tych osób. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca zatrudniał nie tylko pracowników, ale również zawierał umowy cywilnoprawne z X, których przedmiotem był obowiązek wykonywania zadań X, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w szczególności z (…), polegające w szczególności na:

(…).

Ww. kontrakty z X realizowane były w ramach prowadzonej przez te osoby indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegającej wpisowi do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W związku z realizacją ww. kontraktów, Wnioskodawca wypłacał określone kwoty wynagrodzenia w okresach miesięcznych, na podstawie miesięcznego zestawienia wykonanych świadczeń potwierdzonych przez Wnioskodawcę i prawidłowo sporządzonego rachunku lub faktury VAT. Biorąc pod uwagę charakter relacji biznesowej (umowa zawierana z przedsiębiorcą), X samodzielnie opłacał zobowiązania na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne czy ubezpieczenia zdrowotne, jako przedsiębiorca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą.

W 2018 r. w wyniku kontroli Państwowej Inspekcji Pracy inspektor pracy wniósł do sądu powszechnego pozew o ustalenie istnienia stosunku pracy (…) X. W świetle prawomocnych orzeczeń wydanych w przedmiotowych sprawach uznano, że kontrakty zawarte z tymi X zawierały cechy umowy o pracę, a więc sąd ustalił istnienie stosunków pracy od 2009 r.

W 2023 r. Wnioskodawca dokonał odpowiednich rozliczeń związanych z koniecznością zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne X, w których przyjął, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne X stanowił przychód, który uzyskał w związku z zawartą umową. Wnioskodawca zapłacił w 2023 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki na ubezpieczenia społeczne za lata 2018 – (…) 2023 r. (w przypadku wyroku SN od (…) 2016 – okres ustalony przez ZUS), obliczone zgodnie z zasadami wynikającymi z istnienia stosunku pracy.

Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie obowiązków jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do tych X, jak i ustalenia, czy będzie on również zobowiązany do uiszczenia jako płatnik kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych niepobranego od omawianych X w dacie wypłaty. Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie rozliczenia podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2018-2022 r.

Pytania

1)Czy Wnioskodawca obowiązany jest do sporządzenia korekty deklaracji rocznej PIT-4R, o której mowa w art. 38 ust. 1a ustawy o PIT, celem wykazania w tych deklaracjach kwot należnych, ale niepobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez płatnika za lata 2018-2022?

2)Czy Wnioskodawca obowiązany jest do sporządzenia oraz doręczenia X oraz ich właściwym organom podatkowym deklaracji PIT-11, o których mowa w art. 39 ust. 1 ustawy o PIT za lata 2018-2022?

3)Czy Wnioskodawca obowiązany jest do zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z niepobranej przez Wnioskodawcę zaliczki na PIT od wynagrodzeń wypłaconych X w części zapłaconej już przez X?

Jeżeli odpowiedź na pytanie 3 będzie negatywna, to Wnioskodawca wnosi się o udzielenie odpowiedzi na pytania 4 i 5.

4)Czy Wnioskodawca określając stawkę opodatkowania X za lata 2018-2022 obowiązany jest do zastosowania stawki podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązującej w latach 2018-2022 czy stawkę obowiązującą w dacie dokonania zapłaty zaległości podatkowej?

5)Czy Wnioskodawca określając podstawę obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych ma prawo do pomniejszenia dochodu o kwotę składek należnych od pracowników za lata 2018-2022, a przekazanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w 2023 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1:

Zdaniem Wnioskodawcy jest on zobowiązany do dokonania korekty deklaracji rocznej PIT-4R i wykazania w niej kwot należnych, mimo że nie zostały one pobrane w latach 2018-2022.

Pytanie 2:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym jest on zobowiązany do sporządzenia oraz doręczenia X, jak i właściwym urzędom skarbowym deklaracji podatkowych PIT-11.

Pytanie 3:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązany do zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z niepobranej przez Wnioskodawcę zaliczki na PIT w tej części, która została już uiszczona przez X.

W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, Wnioskodawca przedstawia swoje stanowisko w zakresie pytania 4 i 5.

Pytanie 4:

Wnioskodawca powinien zastosować stawkę podatku obowiązującą w latach 2018-2022, a nie stawkę obowiązującą w dacie dokonania zapłaty zaległości podatkowej.

Pytanie 5:

Wnioskodawca uważa, że będzie miał prawo do pomniejszenia dochodu o kwotę składek należnych od pracowników za lata 2018-2022, a przekazanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w 2023 r.

Ad. 1

Nie ulega wątpliwości, ze zakład pracy zatrudniając pracowników obowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o PIT, które statuują m.in. obowiązki zakładu pracy jako płatnika podatku PIT w zakresie osób zatrudnionych na określonej podstawie.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Stosownie do art. 38 ust. 1a ustawy o PIT, płatnicy tacy jak zakłady pracy w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym obowiązani są przesłać do urzędu skarbowego przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

W świetle ww. przepisów, zakłady pracy muszą nie tylko obliczać, pobierać i wpłacać w trakcie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od swoich pracowników, ale także w odpowiednim terminie przesłać do urzędu skarbowego roczną deklarację, z której wynika wysokość zaliczek, którą zakład pracy pobrał od pracowników jako płatnik. W latach 2018-2022 Wnioskodawca zatrudniał pracowników, których zaliczki uwzględnione zostały w deklaracjach PIT-4R, to jednak z uwagi na obowiązującą umowę (…), w deklaracjach tych nie byli uwzględniani X udzielający świadczeń w ramach umowy kontaktowej. W stosunku bowiem do nich, na dzień sporządzenia deklaracji, Wnioskodawca nie identyfikował obowiązku obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie jednak z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Tym samym, Wnioskodawca będzie miał nie tylko możliwość, ale i obowiązek dokonania korekty złożonej deklaracji PIT-4R. Jednocześnie, dokonując analizy art. 38 ust. 1a ustawy o PIT, jak i wzoru formularza PIT-4R nie sposób z całą pewnością stwierdzić, czy korekta, która zostanie dokonana przez Wnioskodawcę powinna odnosić się do należnych zaliczek na podatek dochodowy za dany okres, czy do zaliczek pobranych przez płatnika w danym okresie. Dokonując bowiem analizy formularza, należy wskazać, że wprawdzie z części C wynika, że deklaracja odnosi się do zaliczek należnych, to jednak w wierszu 1 tej części wskazano już, że formularz odnosi się do zaliczek na podatek pobranych przez płatników. Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym obowiązany jest do dokonania korekty zeznania PIT-4R uwzględniającej należne zaliczki, które powinny zostać pobrane od wynagrodzenia wypłaconego X na podstawie umowy o pracę. W świetle bowiem art. 38 ust. 1a ustawy o PIT, odnoszącej się do deklaracji PIT-4R wskazano, że do jej sporządzenia obowiązany jest płatnik taki jak zakład pracy, a jego zakresem obowiązku jest obliczenie i pobranie zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego. Tym samym, w deklaracji PIT-4R Wnioskodawca powinien wykazać zaliczki, które powinien był w poprzednich okresach obliczyć i pobrać w prawidłowej wysokości.

Ad. 2

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o PIT płatnicy tacy jak m.in zakłady pracy obowiązani są przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według określonego wzoru.

W świetle przepisów obowiązujących na dzień sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, płatnicy obowiązani są do przekazania informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 ustawy o PIT:

a)urzędowi skarbowemu – w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym,

b)podatnikowi – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym.

Kierując się tokiem rozumowania przyjętym w argumentacji dot. pytania nr 1, biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca powinien był w przeszłych okresach traktować X jako osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, Wnioskodawca powinien sporządzić imienne deklaracje PIT-11, które zostaną przekazane zarówno X, jak i właściwym urzędom skarbowym.

Jednocześnie w informacji PIT-11 Wnioskodawca obowiązany będzie do wykazania m.in. kwot przychodu, kosztów uzyskania przychodów czy dochodu, zaś w przypadku pola: „Zaliczka pobrana przez płatnika” Wnioskodawca obowiązany będzie do wskazania, że zaliczki takiej nie pobrał. Wnioskodawca nie będzie więc wskazywał w tym zakresie zaliczki należnej, a wyłącznie zaliczkę pobraną, tj. „0”. Potwierdza to fakt, że Wnioskodawca dokonywać będzie wyliczenia podstawy opodatkowania i jego pobrania jako płatnik już po upływie roku podatkowego, w którym powinien był zaliczkę na podatek pobrać. Tym bardziej, że zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z końcem roku podatkowego tracą swój byt prawny i z końcem roku podatkowego stają się po prostu zaległością podatkową w razie ich nieuiszczenia.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na końcowe odprowadzenie podatku przez X, jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą, doszło do efektywnego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w całości lub w części, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty kwoty podatku w części, która została już przez X wpłacona.

Należy przypomnieć, że w świetle art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Wprawdzie X dokonywał zapłaty zaliczki na podatek, która w przekonaniu X wynikała z innego źródła to jednak należy wziąć pod uwagę okoliczność, że fizycznie ciężar podatku dochodowego od osób fizycznych przez podatnika został poniesiony (w całości lub w części). Dodatkowo, z uwagi na charakter zobowiązania (zobowiązanie podatkowe powstające z mocy prawa) nawet jeżeli podatnik dokonywał zapłaty zaliczki na podatek dochodowy wykazany w działalności gospodarczej, to jednak nie będąc tego świadomym faktycznie dokonywał zapłaty zaliczki na podatek dochodowy związany ze stosunkiem pracy. Podatek dochodowy od osób fizycznych jest jednym podatkiem, zaś sam wybór przez podatnika źródła przychodu nie powinien mieć żadnego wpływu na fakt, że w całości lub w części, z uwagi na jego zapłatę do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z tego tytułu doszło.

W takiej sytuacji Wnioskodawca powinien obliczyć różnicę pomiędzy kwotą zaliczki, którą w danym okresie powinien był od X pobrać a kwotą faktycznie przez X zapłaconą wpłacić do urzędu skarbowego wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowej. W ocenie Wnioskodawcy nie można bowiem traktować zobowiązania płatnika w oderwaniu od zobowiązania podatkowego podatnika. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2012 r. zn. IBPBII/1/415-1037/11/AŹ, jak i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt II FSK 882/19, w świetle którego:

a)zapłata podatku przez podatnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego także wówczas, gdy przepisy prawa przewidują pobór daniny „za pośrednictwem” płatnika;

b)zapłata całego podatku przez podatnika w sytuacji, gdy do jego poboru zobowiązany był płatnik, powoduje skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego.

Z chwilą zatem zapłaty zaliczki na podatek przez podatnika dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego po stronie płatnika w całości lub części. Brak zobowiązania powoduje natomiast, że nie można mówić o odpowiedzialności podatkowej jakiegokolwiek podmiotu w tym płatnika, za jego zapłatę (w całości lub w części).

W tym miejscu warto także zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 listopada 2009 r. zn. ITPB3/423-493/09/MT, w świetle której zapłata podatku dochodowego od osób fizycznych przez pracowników wnioskodawcy (a więc samych podatników) skutkuje wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy (płatnika) do obliczenia, poboru i wpłaty we właściwym terminie organowi podatkowemu zaliczek na ten podatek. Odpowiedzialność płatnika za niepobrane kwoty zaliczek na podatek dochodowy powstaje zatem z upływem terminu do wpłaty tych zaliczek do urzędu skarbowego i ustaje z dniem wygaśnięcia zobowiązania podatnika, który jest jednocześnie dniem wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy jako płatnika. Tym samym, Wnioskodawca będzie obowiązany wyłącznie do zapłaty ww. różnicy, oraz związanych z tą różnicą ewentualnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

Co więcej, potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3217/13, w świetle którego:

a)na podatniku ciąży obowiązek zadeklarowania faktycznie uzyskanego w roku podatkowym dochodu stosownie do regulacji wynikającej z art. 45 ust. 1 ustawy o PIT,

b)powyższy obowiązek jest niezależny od tego, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy czy też tego obowiązku nie dopełnił,

c)niewydanie decyzji o odpowiedzialności płatnika w oparciu o art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej nie stoi na przeszkodzie określeniu wysokości zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, że w świetle przepisów ustawy o PIT istnieje zasada samoobliczenia podatku, a więc podatnik zobowiązany jest do dokonania samodzielnego rozliczenia podatkowego. Uprawniony jest również do dokonania korekty złożonych zeznań podatkowych poprzez wykazanie, że w istocie osiągał przychody nie z działalności gospodarczej a osiągał przychody ze źródła, jakim jest stosunek pracy. Skoro więc sam podatnik ma możliwość dokonania korekty w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w innym źródle, to właśnie w gestii podatnika jest wykazanie, że faktycznie zapłacona kwota podatku jest przyporządkowana do źródła, jakim jest stosunek pracy. Natomiast jak już wcześniej wyjaśniono, sam wybór źródła uzyskania przychodów nie ma wpływu na fakt, że do płatności podatku dochodowego od osób fizycznych przez samego podatnika zamiast płatnika doszło w sposób skuteczny, z uwagi na powstanie zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie na mocy decyzji organu podatkowego.

Mając na uwadze ww. rozważania, warto zwrócić uwagę na fakt, że w świetle art. 199a Ordynacji podatkowej, jak i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej należałoby stwierdzić, że źródłem przychodów X, które powinno zostać przez te osoby wykazane jest źródło, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, tj. stosunek pracy.

Należy podkreślić, że w związku z zasadą samoobliczenia podatku, podatnik (w tym przypadku X) nie jest zobowiązany do klasyfikowania przychodów w taki sam sposób w jaki klasyfikuje te przychody druga strona stosunku prawnego. W przedmiotowej sprawie dany X miał więc pełne prawo (a wręcz obowiązek) dokonania prawidłowej klasyfikacji umowy łączącej go z Wnioskodawcą, a tym samym powinien w odpowiednim rozliczeniu podatkowym zadeklarować kwotę zapłaconej zaliczki na podatek PIT, nie ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a ze źródła jakim jest stosunek pracy. Reasumując, podatnik w sposób błędny więc co miesiąc wykazywał źródło przychodów, jednak nie miało to żadnego wpływu na fakt, że do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę podatku doszło (w całości lub w części).

W tym miejscu warto także podkreślić, że zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej. W świetle tych przepisów, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

a)zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania,

b)doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Zobowiązanie podatkowe w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Wnioskodawca w świetle art. 38 ust. 1 ustawy o PIT powinien w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu pobrania zaliczki, zaliczkę tę przekazać na rachunek właściwego US. W przypadku więc, gdyby w określonym terminie Wnioskodawca takiej kwoty nie przekazał, to doszłoby do powstania zaległości podatkowej (za zaległość podatkową traktuje się również niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek), chyba że płatność dokonana została samodzielnie przez podatnika, co w przedmiotowej sprawie nastąpiło (w całości lub w części).

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na zapłatę przez samego podatnika (w całości lub części) zaliczki na podatek, która to zaliczka w istocie powinna być przez Wnioskodawcę pobrana w przeszłości jako płatnika zaliczek w ocenie Wnioskodawcy doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (w całości lub w odpowiedniej części) a tym samym nie powstała zaległość podatkowa (w całości lub w części). Decyzja podatnika w zakresie wskazania źródła przychodu nie ma żadnego znaczenia, gdyż zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane i obiektywne. To nie podatnik decyduje o klasyfikacji danego przychodu oraz podatku związanego z tym przychodem do określonego źródła, gdyż decydują o tym przepisy ustaw podatkowych, w tym przypadku ustawy o PIT. Skoro w świetle Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, to z uwagi na treść wyroków ustalających istnienie stosunku pracy należałoby z całą pewnością stwierdzić, że strony łączył stosunek pracy, a nie stosunek umowny przyjmujący cechy umowy o świadczenie usług. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę ww. rozważania oraz fakt powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa podatnik (X) nie był świadomy tego, że płacąc zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w istocie płaci zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych ze stosunku pracy.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z uwagi na jego zapłatę, do wysokości zapłaconej przez podatnika zaliczki na podatek PIT. W pozostałym zakresie odpowiedzialność w dalszym ciągu spoczywać będzie na płatniku.

Skoro w istocie był to podatek zapłacony w związku z obowiązującą między stronami umową o pracę (z uwagi na ustalenie przez sąd powszechny stosunku pracy z datą wsteczną), to na Wnioskodawcy jako płatniku ciążyć będzie wyłącznie obowiązek w zakresie zapłaty zaległości podatkowej ustalonej jako różnica pomiędzy miesięczną wysokością zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych X (którą Wnioskodawca powinien obliczyć, pobrać i wpłacić jako płatnik), a kwotą zaliczki na podatek, którą faktycznie w danym miesiącu podatnik samodzielnie uiścił na rzecz US (mimo błędnego przekonania co do źródła przychodu).

Ad. 4

Wnioskodawca twierdzi, że w świetle prawomocnych orzeczeń sądów powszechnych w przedmiocie istnienia stosunku pracy X powinien uznać, że w tamtych latach osoby te pracowały u Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę i obowiązki podatkowe w zakresie ustawy o PIT powinny być kształtowane na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zatrudnienia. Co więcej, przyjmując, ze X zatrudnieni byli na podstawie umowy o pracę w okresach, które już upłynęły, to Wnioskodawca powinien był w określonym terminie od tych osób pobrać, stosownie do art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, zaliczki na podatek.

Sam fakt, że wyliczenie kwoty zaliczek, które powinny być pobrane w poprzednich latach podatkowych (i jednoczesna zapłata zaległości podatkowej związanej z nieuiszczoną zaliczką), zostanie dokonane dopiero z chwilą wyliczenia podstawy podatku w związku z obowiązkiem złożenia korekty nie będzie oznaczać że zastosowanie powinny mieć stawki podatku właściwe na dzień wpłaty zaległości podatkowej powstałe, w związku z nieuiszczeniem zaliczek we właściwym terminie.

Ad. 5

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (ad. 12 ust. 1 ustawy o PIT). W świetle ww. przepisu, za przychód ze stosunku pracy należy uznać wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne związane z tym źródłem. Konsekwencja ustalenia stosunku pracy X w okresach przeszłych, w ocenie Wnioskodawcy rodzi obowiązek takiego ukształtowania i korekty rozliczeń, która odzwierciedlać będzie fakt zatrudnienia tych osób w latach podatkowych, które już upłynęły. Tym samym, jednym z obowiązków, który powinien był w tamtym okresie dopełnić Wnioskodawca jest funkcja płatnika w stosunku do wynagrodzenia, które było wypłacane tym osobom. Natomiast nierozerwalnie z funkcją płatnika łączy się obowiązek potrącenia zaliczki na podatek dochodowy pracowników.

Nie ulega wątpliwości, że w celu prawidłowego ustalenia podstawy obliczenia podatku koniecznym jest określenie wysokości dochodu podatnika. W ocenie Wnioskodawcy kwotę tę można ustalić poprzez uznanie, że kwota wypłacona w danym roku na rzecz X stanowi przychód tego pracownika, który podlegać będzie pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodu, stosowne do przepisów ustawy o PIT właściwej w chwili wypłaty tego przychodu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że łączna kwota, którą Wnioskodawca wypłacił w danym roku podatkowym na rzecz określonego X z tytułu umowy świadczenia usług stanowi przychód pracownika. Otrzymanej kwoty nie można potraktować jako dochód, gdyż to przychód podlega pomniejszemu o koszty uzyskania przychodu, których Wnioskodawca, z uwagi na nieidentyfikowanie na dzień wypłaty należności nie potrącił. Natomiast w związku z koniecznością uwzględnienia X jako pracowników, Wnioskodawca będzie musiał w sposób prawidłowy wyliczyć kwotę zaległości podatkowej, związanej z niewykazaniem i niewypłaceniem zaliczek na podatek we właściwej wysokości.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy ustalenie wynagrodzenia, które przysługiwać będzie pracownikowi jest wyłączną gestią stron umowy. Jedyną dopuszczalną ingerencją ustawodawcy w wynagrodzenie stron umowy jest zastrzeżenie, że kwota ta nie może być niższa niż minimalne wynagrodzenie za pracę wynikające z właściwych ustaw obowiązujących w trakcie trwania stosunku pracy. Skoro więc Wnioskodawca wypłacił X określoną kwotę w związku ze stosunkiem pracy, to miał on tym samym prawo uznać, że kwota wypłacona stanowi przychód, który podlegać będzie zmniejszeniu o koszty uzyskania przychodu. Wnioskodawca wskazuje również, że w związku z wydanymi wyrokami sądów powszechnych w zakresie ustalenia stosunku pracy, dokonał zapłaty zaległych składek na ubezpieczenia społeczne. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro fizycznie poniósł ciężar tych płatności powinien mieć prawo do uwzględnienia tych składek celem określenia podstawy obliczenia podatku. W tym miejscu warto powołać się na treść art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym podstawę obliczenia podatku stanowi prawidłowo obliczony dochód m.in. po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

a)zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących;

b)potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6 tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4 od przychodu podlegającego opodatkowaniu

– odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Mając na uwadze powyższe należy zwrócić uwagę na fakt, że podatnik (X) samodzielnie dokonywał zapłaty tych składek w roku podatkowym. Dotyczy to nie tylko sytuacji, w której podatnik opodatkowywał prowadzoną pozarolniczą działalność gospodarczą według skali podatkowej, ale również w przypadku podatku liniowego (art. 30c ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT). W ocenie Wnioskodawcy doszło więc do spełnienia warunku, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT, gdyż podatnik samodzielnie dokonał zapłaty tych składek w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe chorobowe oraz wypadkowe.

Nawet jeżeli przyjąć, że warunek ten nie został spełniony, to trzeba stwierdzić że płatnik w 2023 r. dokonał faktycznej zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne za lata 2018-2022 r., obliczone zgodnie z zasadami wynikającymi z istnienia stosunku pracy. Wnioskodawca spełnił więc swój obowiązek ustawowy i skrajnie niekorzystnym byłoby uznanie, że nie przysługuje mu prawo do odliczenia zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, pomimo faktu ich poniesienia w 2023 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

– podatku, zaliczki.

W myśl art. 30 § 1 tej ustawy:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Zgodnie z art. 31 cytowanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

W myśl art. 32 ust. 1 tejże ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r.:

Art. 32 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 roku do 31 grudnia 2022 roku stanowi, że:

Stosownie do art. 32 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Art. 38 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. stanowi, że:

W myśl art. 38 ust. 1a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Artykuł 39 ust. 1 powyższej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. stanowi, że:

Z art. 39 ust. 1 cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 lipca 2019 r. wynika, że:

Zgodnie natomiast z art. 39 ust. 1 tejże ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 sierpnia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Brzmienie art. 39 ust. 1 ww. ustawy obowiązujące od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. wskazuje, że:

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a - b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 do 17 maja 2018 r.:

Art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a-b w brzmieniu obowiązującym od 18 maja 2018 r. do 1 stycznia 2019 r., stanowi, że:

Z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a-b w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. wynika, że:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a-b, który stosuje się od dochodów od 1 stycznia 2022 r.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji podatnika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

W katalogu źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawartym w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w pkt 3 wskazano pozarolniczą działalność gospodarczą.

Źródło pozarolnicza działalność gospodarcza zostało natomiast scharakteryzowane przez ustawodawcę w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Ponadto, jak wynika z art. 44 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że w związku z prowadzoną działalnością zatrudniali Państwo nie tylko pracowników, ale również zawierali umowy cywilnoprawne z X, których przedmiotem był obowiązek wykonywania zadań X. Ww. kontrakty z X realizowane były w ramach prowadzonej przez te osoby indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z realizacją ww. kontraktów, wypłacali Państwo określone kwoty wynagrodzenia w okresach miesięcznych, na podstawie miesięcznego zestawienia wykonanych świadczeń potwierdzonych przez Państwa i prawidłowo sporządzonego rachunku lub faktury VAT. X samodzielnie opłacał zobowiązania na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenia społeczne czy ubezpieczenia zdrowotne, jako przedsiębiorca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą. W 2018 r. w wyniku kontroli Państwowej Inspekcji Pracy inspektor pracy wniósł do sądu powszechnego pozew o ustalenie istnienia stosunku pracy (…) X. W świetle prawomocnych orzeczeń wydanych w przedmiotowych sprawach uznano, że kontrakty zawarte z tymi X zawierały cechy umowy o pracę, a więc sąd ustalił istnienie stosunków pracy od 2009 r.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do zadanych przez Państwa pytań nr 1-2, będących przedmiotem Państwa wątpliwości, a dotyczących obowiązku sporządzenia korekty deklaracji rocznej PIT-4R oraz sporządzenia oraz doręczenia X i ich właściwym organom podatkowym deklaracji PIT-11 za lata 2018-2022 należy wyjaśnić co następuje.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej:

Z przepisu art. 81 § 1 ww. ustawy wynika, że:

Treść art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość przychodu bądź dochodu, wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Zatem generalnie, jeżeli płatnik nie sporządził stosownych informacji PIT-11 lub też sporządził je nieprawidłowo to będzie on zobowiązany do ich wystawienia/skorygowania by wywiązać się z ciążącego na nim obowiązku wynikającego z ww. przepisów.

Jednak, obowiązkiem płatnika jest wykazanie w informacji PIT-11 faktycznie osiągniętego przez podatnika przychodu (dochodu) i faktycznie pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Informacja PIT-11 powinna zatem zawierać prawidłowe dane o osiągniętych przez podatnika dochodach podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym i pobranych w danym roku podatkowym zaliczkach na podatek oraz o faktycznie odprowadzonych składkach na ubezpieczenie społeczne i/lub zdrowotne.

Informacja PIT-11 czy też jej korekta winna odzwierciedlać bowiem stan faktyczny. Jak sama nazwa wskazuje, informacja PIT-11 jest informacją o pobranych (a nie należnych) zaliczkach na podatek dochodowy. Zatem fakt niepobrania i nieuiszczenia zaliczki na podatek nie może znaleźć odzwierciedlenia w informacji PIT-11 czy też jej korekcie.

Jak wyjaśniono wyżej korekta deklaracji może dotyczyć błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. A więc obowiązek złożenia korekty deklaracji wystąpi m.in. w sytuacji, gdy błędnie została określona kwota przychodu.

W analizowanej sytuacji, błędnie uznając, że kontrakty z X realizowane były w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (a nie jak stwierdził sąd w ramach stosunków pracy) nie wykazali Państwo przychodów ww. X w informacjach PIT-11 za lata 2018-2022 r. Zatem za ww. lata – skoro za te lata należy traktować X jako pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę – powinni Państwo sporządzić oraz doręczyć X oraz właściwym organom podatkowym imienne informacje PIT-11, zawierające kwoty: przychodu, kosztów uzyskania przychodów, dochodu oraz faktycznie pobrane zaliczki na podatek dochodowy w każdym z tych lat z ww. tytułu. Obowiązkiem płatnika jest bowiem wykazanie w informacji PIT-11 faktycznie osiągniętego przez podatnika przychodu (dochodu) i faktycznie pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Informacja PIT-11 powinna zatem zawierać prawidłowe dane o osiągniętych przez podatnika dochodach podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym i faktycznie pobranych w danym roku podatkowym zaliczkach na podatek. Zatem w niniejszej sprawie, skoro Państwo faktycznie nie naliczali i nie potrącali zaliczek na podatek w związku z osiąganiem przychodów przez pracowników X za lata 2018-2022, to nie należy w informacjach PIT-11 takich zaliczek wykazywać. Jednocześnie mają Państwo rację, że w informacjach PIT-11 za lata 2018-2022 będą Państwo obowiązani do wykazania w odniesieniu do X kwot przychodu, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów, natomiast nie wykażą Państwo „zaliczki pobranej przez płatnika”, bowiem takiej zaliczki Państwo nie pobrali (zaliczka pobrana wynosi „0”).

W odniesieniu natomiast do korekty deklaracji PIT-4R wyjaśnić należy, że w deklaracji tej powinny być wykazywane należne zaliczki na podatek dochodowy, a zatem takie, które powinny zostać pobrane przez płatnika zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W konsekwencji, na Państwu ciąży obowiązek dokonania korekt deklaracji PIT-4R wystawionych za lata 2018-2022 i wykazania w nich należnych zaliczek, jakie powinny zostać przez Państwa pobrane od przychodów uzyskanych przez X na podstawie umowy o pracę.

Zatem postąpią Państwo prawidłowo korygując deklaracje PIT-4R za lata 2018-2022 wykazując należną zaliczkę jaka winna być przez płatnika pobrana w związku z ciążącymi na Państwu obowiązkami płatnika, nałożonymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, Państwo jako płatnik powinni dokonać korekty deklaracji PIT-4R za lata 2018-2022 w zakresie kwot należnych zaliczek. Ponadto obowiązani są Państwo do sporządzenia (w opisany wyżej sposób) oraz doręczenia X i właściwym organom podatkowym imiennych informacji PIT-11 z ww. lata.

Odnosząc się do wątpliwości Państwa, zakreślonych zadanym pytaniem nr 3, a więc czy – mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny – są Państwo zobowiązani do zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z niepobranej przez Państwa zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń wypłaconych X w części zapłaconej już przez X – wyjaśnić należy co następuje.

W myśl art. 26 ustawy Ordynacja podatkowa:

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza jednak art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią:

Z kolei, jak stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej

Art. 30 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że:

Z powyższych uregulowań wynika, że odpowiedzialność płatnika dotyczy podatku niepobranego lub podatku pobranego a niewpłaconego. Zobowiązanie płatnika do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nie jest oderwane od zobowiązania podatkowego podatnika. Za wyjątkiem sytuacji przewidzianej w art. 26a Ordynacji podatkowej, obciążony podatkiem jest podatnik, a rola płatnika polega na dopełnieniu czynności wskazanych w art. 8 Ordynacji podatkowej. Elementem konstytutywnym odpowiedzialności płatnika jest zawsze niewpłacenie podatku, co wynika z treści art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony.

Zatem płatnik odpowiada wówczas, gdy należny podatek nie wpłynął w odpowiedniej wysokości i w odpowiednim terminie na rachunek urzędu skarbowego. Ustawodawca ukształtował jednak rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Dlatego też płatnik pobiera podatek od podatnika i wpłaca go do organu podatkowego pełniąc rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Odpowiedzialność płatnika za niepobrany podatek ma na celu zabezpieczenie należności Skarbu Państwa w wysokości tego podatku (z ewentualnymi odsetkami).

Jeżeli podatek (lub zaliczka na podatek) zostanie zapłacony (zapłacona) przez podatnika, to w dniu dokonania tej zapłaty wygasa zobowiązanie płatnika. Dodać w tym miejscu jednak należy, że nie oznacza to jednak zwolnienia płatnika z obowiązku zapłaty ewentualnych odsetek za zwłokę za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym był obowiązany dokonać wpłaty zaliczki, do dnia wpłaty podatku przez podatnika. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2009 r. sygn. akt II FSK 850/08 i z dnia 15 maja 2009 r. sygn. akt II FSK 197/08, w których sąd za trafny uznał pogląd o nieistnieniu zobowiązania podatkowego wobec jego uregulowania przez podatnika, stwierdzając jednocześnie, że w takim wypadku wpłata może dotyczyć tylko odsetek za zwłokę za okres, w którym podatek nie znajdował się - choć powinien - w dyspozycji organu podatkowego.

Obowiązek płatnika nie jest abstrakcyjny, a stanowi lustrzane odbicie obciążeń podatnika. Jednocześnie, pomimo faktu, że jak wzmiankowano, w pierwszej kolejności to płatnik jest obowiązany do zapłaty, w sytuacji, gdy podatnik składa zeznanie roczne i dokonuje wpłaty należnego podatku – w części niepobranej przez płatnika w formie zaliczek – organ podatkowy nie może żądać wpłaty tych samych kwot od płatnika. Z chwilą zapłaty podatku przez podatnika dojdzie bowiem do wygaśnięcia jego zobowiązania podatkowego. Brak zobowiązania powoduje natomiast, że nie można mówić o odpowiedzialności podatkowej jakiegokolwiek podmiotu, w tym płatnika, za jego zapłatę.

Zgodnie bowiem z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

Jeśli zatem podatnik (tu: X) samodzielnie od uzyskanego od Państwa wynagrodzenia odprowadził zaliczki na podatek, to zgodzić się należy z Państwem, że nie są Państwo zobowiązani do zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z niepobranej przez Państwa zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń wypłaconych X w części zapłaconej już przez X. Należy bowiem podkreślić, że przywołane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dotyczące odpowiedzialności płatnika nie regulują kwestii z czyich środków ma być dokonana wpłata „brakującej” kwoty zaliczki na podatek.

Wobec tego w niniejszej sprawie, po stronie płatnika doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego do wysokości zapłaconej przez X zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w pozostałym zakresie odpowiedzialność w dalszym ciągu spoczywa na płatniku. Skoro bowiem w istocie był to podatek zapłacony w związku z obowiązującą między stronami umową o pracę (z uwagi na ustalenie przez sąd stosunku pracy z datą wsteczną), to na Państwu jako płatniku ciąży wyłącznie obowiązek w zakresie zapłaty zaległości podatkowej ustalonej jako różnica pomiędzy miesięczną wysokością zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych X (którą Państwo powinni obliczyć, pobrać i wpłacić jako płatnik), a kwotą zaliczki na podatek, którą faktycznie w danym miesiącu podatnik samodzielnie uiścił na rzecz urzędu skarbowego (mimo błędnego przekonania co do źródła przychodu).

Co do wątpliwości Państwa, zakreślonej zadanym przez Państwa pytaniem nr 4, a dotyczącej kwestii czy określając stawkę opodatkowania X za lata 2018-2022 obowiązani są Państwo do zastosowania stawki podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązującej w latach 2018-2022 czy stawki obowiązującej w dacie dokonania zapłaty zaległości podatkowej należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że powinna zostać zastosowana stawka podatku obowiązująca w latach 2018-2022. Skoro bowiem, jak Państwo wskazali w opisie stanu faktycznego sprawy: (…) w świetle prawomocnych orzeczeń wydanych w przedmiotowej sprawie uznano, że kontrakty zawarte z tymi X zawierały cechy umowy o pracę, a więc sąd ustalił istnienie stosunków pracy od 2009 r. – to należy uznać, że w latach będących przedmiotem Państwa zapytania (tj. w latach 2018-2022) ww. X byli zatrudnieni u Państwa na podstawie umowy o pracę, a więc obowiązki podatkowe w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być kształtowane na podstawie przepisów obowiązujących w ww. latach 2018-2022.

Jednocześnie, nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że określając podstawę obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych mają Państwo prawo do pomniejszenia dochodu dotyczącego lat 2018-2022 o kwotę składek należnych od pracowników (X) za te lata, a przekazanych przez Państwa do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w 2023 roku.

Powyższe wynika wprost z treści art. 32 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniach obowiązujących w latach 2018-2022) w powiązaniu z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (które to przepisy dotyczą obowiązków płatnika).

Ww. art. 32 ust. 2 ustawy wprost odnosi się do (…) potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b (…) [podkreślenia organu]. Natomiast z treści art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b wynika że: (…) Podstawę obliczenia podatku (…) stanowi dochód po odliczeniu kwot: składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika (…). W tym miejscu nadmienić również należy, że powołany przez Państwa we własnym stanowisku w sprawie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a dotyczy podatnika – a zatem nie będzie miał zastosowania w analizowanej sprawie.

Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy należy wskazać, że skoro ww. składki zapłacili Państwo w 2023 roku, a zatem nie zostały potrącone przez Państwa jako płatnika ze środków podatnika w latach będących przedmiotem zapytania (tj. w latach 2018-2022), w konsekwencji – mając na uwadze literalną treść art. 32 ust. 2 w zw. art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pomniejszenie dochodu za lata 2018-2022 o kwotę ww. składek nie jest możliwe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych i wyroków sądów stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).