Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 12 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.588.2023.1.JŚ

Brak podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przejęcia działalności produkcyjnej w ramach Transakcji oraz brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 13 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przejęcia przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji;

- braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji.

Wniosek uzupełniono pismem z 13 grudnia 2023 r. (wpływ 18 grudnia 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

„A”

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

„B”

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Charakterystyka Transakcji

„A” (dalej: Sprzedający) prowadzi działalność w zakresie produkcji (...) dla przemysłu samochodowego.

Sprzedający, z uwagi na obecną sytuację gospodarczą oraz własną ocenę perspektyw dalszej działalności, podjął decyzję o konieczności sprzedaży składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do kontynuacji działalności – w najkrótszym możliwie terminie. Z drugiej strony, „B” (dalej: Kupujący) dostrzega szansę w kontynuowaniu obecnej działalności produkcyjnej Sprzedającego i podjął decyzję o zakupie składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do kontynuacji działalności produkcyjnej Sprzedającego.

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są spółkami należącymi do międzynarodowych grup kapitałowych, które prowadzą działalność w branży przemysłu samochodowego. Sprzedający i Kupujący nie są jednak podmiotami powiązanymi w myśl przepisów polskiego prawa podatkowego.

W toku negocjacji, Sprzedający i Kupujący ustalili dokładny zakres i warunki dokonania przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego przez Kupującego (dalej: Transakcja).

W tym celu, Sprzedający i Kupujący (dalej łącznie: Strony) zawarli (...)2023 r. umowę przedwstępną sprzedaży przedsiębiorstwa Sprzedającego (dalej: Umowa Przedwstępna). Po spełnieniu określonych w Umowie Przedwstępnej warunków Strony zawarły umowę przyrzeczoną kupna/sprzedaży przedsiębiorstwa Sprzedającego (dalej: Umowa Przyrzeczona).

Intencją Stron było dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest przejęcie przez Kupującego działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, dlatego Kupujący nabył od Sprzedającego składniki materialne i niematerialne niezbędne do kontynuacji działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego.

Dokonanie Transakcji ma umożliwić Kupującemu kontynuowanie działalności produkcyjnej Sprzedającego w przyszłości. Po dokonaniu Transakcji Kupujący będzie kontynuować działalność produkcyjną przez określony w umowie czas wynoszący co najmniej 12 miesięcy. Po przejęciu prowadzenia działalności produkcyjnej przez Kupującego samodzielnie decyduje on o jej dalszej skali i sposobie prowadzenia. Przy czym obecnie planowane jest późniejsze przeniesienie przez Kupującego miejsca prowadzenia działalności, co będzie wiązało się z wymianą pracowników zatrudnionych obecnie przy realizacji procesu produkcji.

Elementy składowe Transakcji

Specyfika branży motoryzacyjnej oraz negocjacje między Stronami doprowadziły do tego, że Transakcja została dokonana w określony sposób, tj. Transakcja obejmuje elementy niezbędne dla Kupującego do skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej Sprzedającego. W ramach Transakcji doszło zatem do przeniesienia na Kupującego zorganizowanego zespołu wybranych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności produkcyjnej Sprzedającego, składającego się z:

-przenoszonych aktywów niezbędnych dla kontunuowania działalności produkcyjnej;

Wskazane aktywa obejmują takie środki trwałe (maszyny, urządzenia wykorzystywane w produkcji) jak w szczególności: (...) – Transakcja łącznie obejmuje (...) różne środki trwałe. W związku z tym, że Transakcja obejmuje szereg elementów – Sprzedający sprzedał i przekazał Kupującemu również wybrane aktywa obrotowe (tzw. zapasy) składające się z surowców, komponentów, materiałów eksploatacyjnych.

-praw i obowiązków wynikających z umów o pracę z przeniesionymi pracownikami, które zostały przeniesione na Kupującego, zgodnie z art. 23 ust. 1 Kodeksu pracy, Kupujący przejął w tym trybie wszystkich pracowników Sprzedającego;

-praw i obowiązków wynikających z przekazanych umów z dostawcami;

-kopii ksiąg i rejestrów odnoszących się do przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W ramach Transakcji, po zawarciu Umowy Przyrzeczonej, Sprzedający sprzedał i przekazał Kupującemu również aktywa obrotowe (tzw. zapasy) składające się z surowców, komponentów, materiałów eksploatacyjnych.

Strony zwracają uwagę i podkreślają, że wskazane elementy Transakcji należy rozpatrywać łącznie – ponieważ łącznie składają się one na przedmiot Transakcji, tj. Strony nie były zainteresowane Transakcją pozbawioną jakiegokolwiek ze wskazanych jej elementów, a dokonanie Transakcji w powyżej wskazany sposób wynika ze specyfiki branży oraz potrzeb i możliwości biznesowych Stron.

W ramach Transakcji Kupujący nie nabył jednak wybranych aktywów i nie przejął wybranych zobowiązań Sprzedającego – z uwagi na to, że nie są one niezbędne dla skutecznego kontynuowania przez Kupującego działalności produkcyjnej Sprzedającego.

W tym zakresie należy wyjaśnić, że z perspektywy branży oraz przedmiotowej Transakcji kluczowe są następujące obszary:

-Umowy z klientami zewnętrznymi (producentami samochodów):

Kluczowe dla prowadzenia działalności w branży produkcji podzespołów samochodowych są kontrakty/umowy z finalnymi klientami tj. producentami samochodów. Umowy z producentami samochodów mają określoną specyfikę, a producenci samochodów nie są skłonni do ich przenoszenia na inne podmioty i zastrzegają sobie umowne prawo do wyrażenia zgody na takie przeniesienie.

Z tej perspektywy, przeniesienie niektórych umów z producentami okazało się w pewnych przypadkach niemożliwe.

W ramach Transakcji Strony dążyły do umożliwienia przeniesienia takich umów na Kupującego, w ten sposób, że Kupujący zawarł nowe umowy z klientami zewnętrznymi lub podejmował próby przejęcia istniejących umów Sprzedającego, niemniej dla części umów nie było to koniecznie ponieważ grupa kapitałowa, do której należy Kupujący posiadała już umowy/możliwość produkcji na rzecz określonych klientów zewnętrznych – zatem proces przenoszenia takich umów nie był konieczny/był w praktyce zbędny.

Jeśli z jakichkolwiek powodów do dnia zawarcia Transakcji umowa z danym klientem zewnętrznym nie została przeniesiona na Kupującego (a jej przeniesienie było konieczne), wówczas Sprzedający podzleca taką produkcję Kupującemu na takich samych warunkach. Co gwarantuje Kupującemu możliwość efektywnego przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego.

-Aktywa produkcyjne:

Część aktywów produkcyjnych Sprzedającego została wytworzona wewnętrznie przez grupę kapitałową Sprzedającego – przez co na ogólnodostępnym rynku nie są dostępne części zamienne do takich maszyn/nie jest możliwe efektywne samodzielne utrzymywanie tych maszyn w ruchu przez Kupującego. W efekcie, Kupujący w ramach Transakcji nie był zainteresowany ich nabyciem na własność (z uwagi na ryzyko zatrzymania produkcji z uwagi na brak części zamiennych) – jednak dla kontynuowania działalności produkcyjnej, Strony ustaliły że w ramach Transakcji Sprzedający wynajął Kupującemu takie aktywa – dzięki czemu – Kupujący może efektywnie kontynuować działalność produkcyjną, a ryzyko serwisowania maszyn pozostało po stronie Sprzedającego – jako wynajmującego te maszyny i zobowiązanego do ich utrzymania w ruchu. W efekcie, powyżej wskazane elementy, mimo, że nie zostały formalnie sprzedane Kupującemu, to jednak należy je uznać za efektywnie przejęte przez Kupującego w ramach Transakcji.

Podobnie, zakresem Transakcji nie zostały objęte pozostałe aktywa nieprodukcyjne Sprzedającego, gdyż ich nabycie nie było konieczne dla kontynuowania działalności produkcyjnej. Aktywa te zostały jednak wynajęte przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

Wyroby gotowe w ramach kontraktów, które nie będą kontynuowane przez Kupującego (ani Sprzedającego) tzn. nie będzie prowadzona ich dalsza produkcja na rzecz klientów – nie zostały sprzedane Kupującemu.

-Nieruchomości – hala produkcyjna/i inne nieruchomości:

Sprzedający prowadził działalność produkcyjną w nieruchomościach wynajmowanych od podmiotu zewnętrznego. Umowa najmu nieruchomości zawiera odpowiednie klauzule odszkodowawcze na wypadek jej wcześniejszego rozwiązania, oraz konieczność poniesienia kosztu przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego.

W ramach negocjacji warunków Transakcji oczekiwaniem Kupującego było aby koszty te, w razie ew. wypowiedzenia w przyszłości umowy najmu przez Kupującego poniósł Sprzedający.

Z perspektywy biznesowej Sprzedającego, ponoszenie ryzyka i ew. kosztów wypowiedzenia umowy najmu przez Kupującego byłoby nieefektywne i nieuzasadnione, wobec czego Strony ustaliły, że działalność produkcyjna będzie kontynuowana przez Kupującego w ramach podnajmu nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego.

W ten sposób Kupujący ma możliwość korzystania z nieruchomości koniecznych dla kontynuowania działalności produkcyjnej, a Sprzedający kontroluje ryzyko wypowiedzenia umowy najmu z zewnętrznym wynajmującym.

Skutkiem powyższego, środki trwałe które są na stałe przytwierdzone do konstrukcji budynku, tj. np. system chłodzenia, szynoprzewód, suwnice, system sprężonego powietrza, system rejestracji czasu pracy/kontrola dostępu, klimatyzacja budynku, system tryskaczy przeciwpożarowych itp. również zostały udostępnione Kupującemu w ramach wynajmu nieruchomości.

W efekcie, powyżej wskazane elementy, mimo, że nie zostały formalnie sprzedane Kupującemu, to jednak należy je uznać za efektywnie przejęte przez Kupującego w ramach Transakcji.

-Inne umowy/zobowiązania:

W ramach Transakcji Kupujący nie przejął niektórych, wybranych umów zawartych przez Sprzedającego z podmiotami zewnętrznymi – z uwagi na brak takiej możliwości lub brak uzasadnienia dla takiego przeniesienia, tj. brak konieczności przeniesienia wybranych umów/zobowiązań dla skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej przez Kupującego. Do umów tych należną np. umowy z zewnętrznymi doradcami prawnymi, podatkowymi, księgowymi, firmami audytorskimi, umowy rachunku bankowego, umowy z podmiotami powiązanymi względem Sprzedającego.

Jak wskazano powyżej, intencją Stron było dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest efektywne przejęcie przez Kupującego działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, w związku z czym, jak wskazano powyżej, przedmiot Transakcji objął zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również niektóre zobowiązania Sprzedającego – jak zobowiązania wobec pracowników – w związku z przejęciem tzw. zakładu pracy, czy zobowiązania z istniejących umów z podmiotami zewnętrznymi objętymi zakresem Transakcji. Kupujący nie przejął w ramach transakcji innych zobowiązań Sprzedającego np. zobowiązań finansowych powstałych przed Transakcją – jak np. wobec dostawców – z uwagi na ustalenia biznesowe Stron i potrzebę ekonomicznego rozgraniczenia wyniku dotychczasowej działalności produkcyjnej prowadzonej przez Sprzedającego. Kupujący był bowiem zainteresowany przejęciem działalności produkcyjnej Sprzedającego – tak aby prowadzić tą działalność, produkować produkty we własnym zakresie i dokonywać ich sprzedaży. W efekcie, potencjalne zobowiązania powstałe przed Transakcją i dotyczące wyrobów wyprodukowanych jeszcze przez Sprzedającego, ekonomicznie obciążają Sprzedającego.

Ponadto, wyrazem chęci kontynuowania działalności produkcyjnej przez Kupującego jest również umieszczenie w nazwie Kupującego zwrotu nawiązującego do marki Sprzedającego, na co Sprzedający wyraził zgodę na określony w umowie czas (mimo braku powiązania kapitałowego między Kupującym i Sprzedającym). Takie nawiązanie w nazwie Kupującego do marki Sprzedającego ma w intencji Stron umożliwić sprawniejsze przeprowadzenie przeniesienia działalności na Kupującego oraz ułatwienie komunikacji na zewnątrz, w tym z dostawcami, pracownikami i klientami.

Zakres Transakcji jako całość działalności Sprzedającego

Strony podkreślają, że przed dokonaniem Transakcji działalność produkcyjna, o której mowa we wniosku, stanowiła całość działalności Sprzedającego – Sprzedający nie prowadził innej działalności. W efekcie, przed Transakcją nie istniała w spółce Sprzedającego potrzeba formalnego wyodrębnienia działalności produkcyjnej – czy to w ramach statutu, regulaminów lub innych aktów o podobnym charakterze – ani na płaszczyźnie operacyjnej, ani finansowej, ani funkcjonalnej.

W tym rozumieniu należy wskazać, że na moment realizacji Transakcji prowadzona działalność produkcyjna cechowała się tak rozumianym wyodrębnieniem organizacyjnym na poziomie całej spółki Sprzedającego – ponieważ wszystkie posiadane przez Sprzedającego w ramach spółki składniki majątkowe były przyporządkowane wyłącznie jedynej prowadzonej działalności – działalności produkcyjnej. Podobnie, w zakresie wyodrębnienia finansowego – spółka Sprzedającego posiadała na moment realizacji Transakcji samodzielność finansową pozwalającą jej na autonomiczne funkcjonowanie (Sprzedający jako spółka prawa handlowego prowadziła samodzielnie działalność produkcyjną), a na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności produkcyjnej – jako jedynej działalności Sprzedającego – przez co możliwe było określenie wyniku finansowego Sprzedającego. W efekcie, należy uznać, że również w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego przedmiot Transakcji stanowił w przedsiębiorstwie Sprzedającego funkcjonalną całość i obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, tj. do prowadzenia produkcji.

Strony zwracają przy tym uwagę i podkreślają, że powyżej wskazane elementy Transakcji należy rozpatrywać łącznie – ponieważ łącznie składają się one na przedmiot Transakcji, tj. Strony nie byłyby zainteresowane Transakcją pozbawioną jakiegokolwiek ze wskazanych jej elementów, a dokonanie Transakcji w powyżej wskazany sposób wynika ze specyfiki branży oraz potrzeb i możliwości biznesowych Stron.

W konsekwencji, kształt Transakcji powoduje, że Sprzedający po jej dokonaniu prowadzi inną działalność, taką której nie prowadził wcześniej, tj. w zakresie wynajmu aktywów (wybranych maszyn oraz nieruchomości) oraz potencjalnie w zakresie handlu. Sprzedający nie kontynuuje/nie prowadzi działalności produkcyjnej, ponieważ działalność produkcyjna jest kontynuowana przez Kupującego. W związku z powyższym, działalność produkcyjna, o której mowa we wniosku, powinna być rozumiana jako całość działalności Sprzedającego.

Powyżej scharakteryzowany przebieg Transakcji wskazuje, że przedmiot Transakcji posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo (rozumiane jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej) realizujące określone zadania gospodarcze (tj. zadania produkcyjne), w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Działalność Kupującego po Transakcji – zakres działalności

Zakres Transakcji spowodował, że Kupujący w oparciu o wszystkie jej elementy (w tym majątek) kontynuuje działalność produkcyjną Sprzedającego. Jedynie w pewnym zakresie produkcja (realizacja wybranych kontraktów z klientami) nie jest kontynuowana ani przez Sprzedającego ani przez Kupującego (nie jest prowadzona dalsza produkcja na rzecz wybranych klientów). W efekcie – Kupujący kontynuuje działalność produkcyjną w takim samym zakresie, w jakim dotychczas prowadził ją Sprzedający – jest to nadal taka sama działalność produkcyjna.

Działalność Kupującego po Transakcji – wykorzystanie przedmiotu Transakcji

Kupujący na skutek Transakcji prowadzi działalność produkcyjną wyłącznie w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątkowe. Specyfika branży powoduje, że niektóre elementy Transakcji obejmują zapewnienie Kupującemu np. wynajmu określonych aktywów (wybranych maszyn, nieruchomości, aktywów nieprodukcyjnych). Ponadto, z uwagi na wskazaną powyżej specyfikę branży produkcji podzespołów samochodowych posiadanie przez Kupującego własnych umów z klientami na produkcję podzespołów należy uznać za pozostające bez wpływu na ocenę możliwości prowadzenia (kontynuowania) działalności produkcyjnej.

Strony podkreślają, że całokształt Transakcji miał na celu efektywne umożliwienie Kupującemu przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego (a nie np. jedynie wybranych aktywów) – co zostało szczegółowo wyjaśnione powyżej, w związku z czym Transakcja oznacza, że Kupujący może prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (wszelka działalność producentów) w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki, bez konieczności podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

W tym zakresie należy podkreślić, że wskazane elementy Transakcji należy rozpatrywać łącznie – ponieważ łącznie składają się one na przedmiot Transakcji, tj. Strony nie byłyby zainteresowane pozbawieniem Transakcji jakiegokolwiek ze wskazanych jej elementów, a dokonanie Transakcji w powyżej wskazany sposób wynika ze specyfiki branży oraz potrzeb i możliwości biznesowych Stron. Tak rozumiany przedmiot Transakcji oznacza, że wynajmowane aktywa produkcyjne również są elementem Transakcji. To właśnie konieczność zapewnienia określonych aktywów produkcyjnych dla możliwości kontunuowania działalności produkcyjnej powoduje, że są one wynajmowane Kupującemu.

Końcowo, Strony wskazują, że Kupujący wykorzystuje przejęte w ramach Transakcji towary i usługi do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, tj. wyroby gotowe wyprodukowane przez Kupującego są sprzedawane – a ich sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecnie planowane jest, iż całość, lub większość wyrobów gotowych, będzie sprzedawana w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – opodatkowanej wg stawki 0%.

Na obecnym etapie nie jest planowane wykorzystywanie towarów i usług przejętych w ramach Transakcji przez Kupującego do czynności innych niż wskazane powyżej, tj. czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rozliczenie Transakcji

W związku z tym, iż zdaniem Wnioskodawców, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt1 Ustawy o VAT,Sprzedający nie wystawił na rzecz Kupującego faktury VATdokumentującej transakcję.

Jedynie w zakresie wynajmu wskazanych powyżej aktywów Sprzedający wystawia cykliczne faktury VAT– traktując wynajem jako czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Pytanie

1.Czy przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.6 pkt 1 Ustawy o VAT?

2.Czy w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji Kupujący nie ma prawa do odliczenia podatku VATnaliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania 1

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Zgodnie z art.5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przepis art.2 pkt 22 Ustawy o VAT stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

I dalej, w myśl art.7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast na mocy art.6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciuart.7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o VATnie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art.55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art.55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Należy również podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Natomiast zgodnie z treścią art.2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie tej jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Sformułowanie zawarte w art.6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art.19 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art.6 pkt 1 ustawy o VAT, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT,uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa należy rozumieć jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Tak jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego, w toku negocjacji, Sprzedający i Kupujący ustalili dokładny zakres i warunki dokonania przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego przez Kupującego (dalej: Transakcja).

Dokonanie Transakcji ma umożliwić Kupującemu kontynuowanie działalności produkcyjnej Sprzedającego w przyszłości. Po dokonaniu Transakcji Kupujący będzie kontynuować działalność produkcyjną przez określony w umowie czas wynoszący co najmniej 12 miesięcy. Po przejęciu prowadzenia działalności produkcyjnej przez Kupującego samodzielnie decyduje on o jej dalszej skali i sposobie prowadzenia. Obecnie planowane jest późniejsze przeniesienie miejsca prowadzenia działalności, co będzie wiązało się z wymianą pracowników zatrudnionych obecnie przy realizacji procesu produkcji, jednak sama kontynuacja produkcji zostanie utrzymana.

Kupujący zamierza zatem na moment dokonania Transakcji kontynuować działalność produkcyjną Sprzedającego w oparciu o nabyte od Sprzedającego składniki wchodzące w skład Transakcji. Zatem dokonanie Transakcji nie miało na celu dokonanie przez Kupującego niezwłocznego zlikwidowania działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego.

Jednocześnie, zgodnie z intencją stron, na skutek Transakcji i po jej dokonaniu Sprzedający nie będzie prowadził działalności produkcyjnej.

Specyfika branży motoryzacyjnej oraz negocjacje między Stronami doprowadziły do tego, że Transakcja została dokonana w określony sposób, tj. Transakcja objęła elementy niezbędne dla Kupującego do skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej Sprzedającego. W ramach Transakcji doszło zatem do przeniesienia na Kupującego zorganizowanego zespołu wybranych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności produkcyjnej Sprzedającego, składającego się z:

-przenoszonych aktywów niezbędnych dla kontunuowania działalności produkcyjnej;

-praw i obowiązków wynikających z umów o pracę z przeniesionymi pracownikami, które zostały przeniesione na Kupującego, zgodnie z art. 23 ust. 1 Kodeksu pracy. Kupujący przejął w tym trybie wszystkich pracowników Sprzedającego;

-praw i obowiązków wynikających z przejętych umów z dostawcami;

-kopii ksiąg i rejestrów odnoszących się do przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W ramach Transakcji Kupujący nie nabył jednak wybranych aktywów i nie przejął wybranych zobowiązań Sprzedającego – z uwagi na to, że nie były one niezbędne dla skutecznego kontynuowania przez Kupującego działalności produkcyjnej Sprzedającego.

W tym zakresie należy wyjaśnić, że z perspektywy branży oraz przedmiotowej Transakcji kluczowe są następujące obszary:

-Umowy z klientami zewnętrznymi (producentami samochodów):

Kluczowe dla prowadzenia działalności w branży produkcji podzespołów samochodowych są kontrakty/umowy z finalnymi klientami, tj. producentami samochodów. Umowy z producentami samochodów mają określoną specyfikę, a producenci samochodów nie są skłonni do ich przenoszenia na inne podmioty i zastrzegają sobie umowne prawo do wyrażenia zgody na takie przeniesienie.

Z tej perspektywy, przeniesienie niektórych umów z producentami samochodów okazało się w pewnych przypadkach niemożliwe.

W ramach Transakcji Strony dążyły do umożliwienia przeniesienia takich umów na Kupującego, w ten sposób że Kupujący zawarł nowe umowy z klientami zewnętrznymi lub podejmował próby przejęcia istniejących umów Sprzedającego, niemniej dla części umów nie było to koniecznie ponieważ grupa kapitałowa, do której należy Kupujący posiadała już umowy/możliwość produkcji na rzecz określonych klientów zewnętrznych – zatem proces przenoszenia takich umów nie był konieczny/był w praktyce zbędny.

Jeśli jednak z jakichkolwiek powodów do dnia zawarcia Transakcji umowa z danym klientem zewnętrznym nie została przeniesiona na Kupującego (a jej przeniesienie było konieczne), wówczas Sprzedający podzleca taką produkcję Kupującemu na takich samych warunkach. Co gwarantuje Kupującemu możliwość efektywnego przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego.

-Aktywa produkcyjne:

Część aktywów produkcyjnych Sprzedającego została wytworzona wewnętrznie przez grupę kapitałową Sprzedającego – przez co na ogólnodostępnym rynku nie są dostępne części zamienne do takich maszyn/nie jest możliwe efektywne samodzielne utrzymywanie tych maszyn w ruchu przez Kupującego. W efekcie, Kupujący w ramach Transakcji nie był zainteresowany ich nabyciem na własność (z uwagi na ryzyko zatrzymania produkcji z uwagi na brak części zamiennych) – jednak dla kontynuowania działalności produkcyjnej, Strony ustaliły że w ramach Transakcji Sprzedający wynajął Kupującemu takie aktywa – dzięki czemu – Kupujący może efektywnie kontynuować działalność produkcyjną, a ryzyko serwisowania maszyn pozostaje po stronie Sprzedającego – jako wynajmującego te maszyny i zobowiązanego do ich utrzymania w ruchu.

-Nieruchomości – hala produkcyjna/i inne nieruchomości:

W ramach negocjacji warunków Transakcji oczekiwaniem Kupującego było aby koszty te, w razie ew. wypowiedzenia w przyszłości umowy najmu przez Kupującego poniósł Sprzedający.

Z perspektywy biznesowej Sprzedającego ponoszenie ryzyka i ew. kosztów wypowiedzenia umowy najmu przez Kupującego byłoby nieefektywne i nieuzasadnione, wobec czego Strony ustaliły, że działalność produkcyjna będzie kontynuowana przez Kupującego w ramach podnajmu nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego.

-Inne umowy/zobowiązania:

Ponadto, wyrazem chęci kontynuowania działalności produkcyjnej przez Kupującego jest również umieszczenie w nazwie Kupującego zwrotu nawiązującego do marki Sprzedającego, na co Sprzedający wyraża zgodę na określony w umowie czas (mimo braku powiązania kapitałowego między Kupującym i Sprzedającym). Takie nawiązanie w nazwie Kupującego do marki Sprzedającego ma w intencji Stron umożliwić sprawniejsze przeprowadzenie przeniesienia działalności na Kupującego oraz ułatwienie komunikacji na zewnątrz, w tym z dostawcami, pracownikami i klientami.

Wyłączone z zakresu Transakcji składniki nie są – w ocenie Wnioskodawców – niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, którą przejął Kupujący, tj. ich brak nie spowodował, że przedsiębiorstwo nie może realizować celów, do jakich zostało powołane.

W szczególności, zdaniem Zainteresowanych, fakt, że objęty Transakcją zespół składników majątkowych nie obejmuje przejścia praw i zobowiązań z umowy najmu ze Sprzedającego na Kupującego (tzw. cesji umowy najmu), umów z klientami zewnętrznymi, oraz wybranych aktywów, w okolicznościach i specyfice analizowanej sprawy pozostaje bez wpływu na ocenę przesłanek wystąpienia zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a także zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art.2 pkt 27e Ustawy o VAT, bowiem w szczególności nieruchomości i wybrane aktywa objęte są umową najmu zawartą pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

Zgodnie z opisanym powyżej przebiegiem Transakcji – Sprzedający wynajmuje na rzecz Kupującego nieruchomości oraz wybrane aktywa. Należy jednak zwrócić uwagę, iż wynajem nieruchomości i wybranych aktywów przed dokonaniem Transakcji nie stanowił przedmiotu działalności Sprzedającego. Wynajem nieruchomości i wybranych aktywów po Transakcji na rzecz Kupującego przez Sprzedającego ma umożliwić Kupującemu skuteczne przejęcie i prowadzenie działalności produkcyjnej.

Wszystkie składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji stanowią funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności produkcyjnej przez Sprzedającego, a po ich nabyciu przez Kupującego.

Kupujący na skutek Transakcji rozpoczął prowadzenie działalności produkcyjnej pod tym samym adresem, pod którym przed Transakcją działalność produkcyjną prowadził Sprzedający.

Kupujący nie musiał angażować dodatkowych składników majątku, np. nie miał potrzeby zatrudniania dodatkowych członków personelu czy instalacji dodatkowych urządzeń aby skutecznie kontynuować działalność produkcyjną prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego.

Jak zostało wskazane powyżej, brak któregoś z elementów wskazanych jako definiujące przedsiębiorstwo nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, istnieje również możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa.

W analizowanym przypadku, Strony ustaliły taki zakres Transakcji, który pozwolił na skuteczne i efektywne przejęcie działalności produkcyjnej przez Kupującego. Przedstawione przez Wnioskodawców okoliczności Transakcji oraz krytyczne uwarunkowania branżowe i biznesowe skutkowały możliwością dokonania Transakcji w opisanym powyżej zakresie i na wskazanych zasadach. Okoliczności te powodują jednocześnie, że – w ocenie Zainteresowanych – należy uznać przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji za stanowiące zbycie przedsiębiorstwa.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawców, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Podobne do analizowanej sytuacji przypadki, w których transakcje zbycia przedsiębiorstwa, mimo nieobjęcia nimi określonych elementów, są uznawane za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, również przez ograny skarbowe.

Przykładowo, w analogicznych stanach faktycznych organy skarbowe prezentują podobne stanowiska np. w zakresie braku przeniesienia nieruchomości w ramach zbycia przedsiębiorstwa. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 lutego 2023 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.818.2022.1.ASZ) stwierdził, że: „Równocześnie fakt, że wymieniony zespół składników majątkowych nie obejmuje prawa własności nieruchomości, w okolicznościach analizowanej sprawy pozostaje bez wpływu na ocenę przesłanek zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, bowiem nieruchomość będzie objęta długoterminowymi umowami najmu pomiędzy Sprzedającym a Kupującym”.

Podobnie, w interpretacji z 7 lutego 2022 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.948.2021.1.ASZ), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy co do istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazując że: „W rozpatrywanej sprawie z czynności zbycia majątku przedsiębiorstwa wyłączone zostaną co prawda nieruchomości, jednakże nie wpłynie to na możliwość kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa, gdyż będą one przedmiotem długotrwałej umowy najmu lub dzierżawy”.

Stanowiska takie znajdują poparcie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 10 marca 2011 r. (sygn. akt I FSK 1062/10) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „jeśli wyłączenie nieruchomości nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to wkład w takiej postaci nie podlega VAT”. Podobnie, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 607/12) uznał, że: „Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbisw art. 55¹ k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo”.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawców, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.6 pkt 1 Ustawy o VAT – w efekcie Kupujący w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji Kupujący nie ma prawa do odliczenia podatku VATnaliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Zdaniem Wnioskodawców, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym do pytania 1 powyżej, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, Transakcja jako niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT,nie powoduje żadnych skutków podatkowych na gruncie Ustawy o VAT dla Sprzedającego (tj. „A”) tj. Sprzedający nie był zobowiązany do wykazania podatku VATnależnego w związku z dokonaniem Transakcji.

Skutkiem powyższego z perspektywy Kupującego jest to, że w sytuacji, gdy Transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie ma on prawa do odliczenia tego podatku, nawet w sytuacji gdyby Sprzedający wystawił fakturę dokumentującą Transakcję z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, Kupujący (jako Zainteresowany niebędący stroną postępowania) nie może dokonać obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z faktury/faktur dokumentujących Transakcję, ponieważ Transakcja nie podlega opodatkowaniu – na gruncie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 55¹Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej zbywcy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.):

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że „A” (dalej: Sprzedający) prowadzi działalność w zakresie produkcji (...) dla przemysłu samochodowego. Sprzedający, z uwagi na obecną sytuację gospodarczą oraz własną ocenę perspektyw dalszej działalności, podjął decyzję o konieczności sprzedaży składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do kontynuacji działalności – w najkrótszym możliwie terminie. Z drugiej strony, „B” (dalej: Kupujący) dostrzega szansę w kontynuowaniu obecnej działalności produkcyjnej Sprzedającego i podjął decyzję o zakupie składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do kontynuacji działalności produkcyjnej Sprzedającego. Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są spółkami należącymi do międzynarodowych grup kapitałowych, które prowadzą działalność w branży przemysłu samochodowego. Sprzedający i Kupujący nie są jednak podmiotami powiązanymi w myśl przepisów polskiego prawa podatkowego. W toku negocjacji, Sprzedający i Kupujący ustalili dokładny zakres i warunki dokonania przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego przez Kupującego (dalej: Transakcja). Intencją Stron było dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest przejęcie przez Kupującego działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, dlatego Kupujący nabył od Sprzedającego składniki materialne i niematerialne niezbędne do kontynuacji działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego. Dokonanie Transakcji ma umożliwić Kupującemu kontynuowanie działalności produkcyjnej Sprzedającego w przyszłości. Po dokonaniu Transakcji Kupujący będzie kontynuować działalność produkcyjną przez określony w umowie czas wynoszący co najmniej 12 miesięcy. Po przejęciu prowadzenia działalności produkcyjnej przez Kupującego samodzielnie decyduje on o jej dalszej skali i sposobie prowadzenia. Przy czym obecnie planowane jest późniejsze przeniesienie przez Kupującego miejsca prowadzenia działalności, co będzie wiązało się z wymianą pracowników zatrudnionych obecnie przy realizacji procesu produkcji. Specyfika branży motoryzacyjnej oraz negocjacje między Stronami doprowadziły do tego, że Transakcja została dokonana w określony sposób, tj. Transakcja obejmuje elementy niezbędne dla Kupującego do skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej Sprzedającego. W ramach Transakcji doszło zatem do przeniesienia na

Kupującego zorganizowanego zespołu wybranych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności produkcyjnej Sprzedającego, składającego się z:

-przenoszonych aktywów niezbędnych dla kontunuowania działalności produkcyjnej;

-Wskazane aktywa obejmują takie środki trwałe (maszyny, urządzenia wykorzystywane w produkcji) jak w szczególności: (...) – Transakcja łącznie obejmuje (...) różne środki trwałe. W związku z tym, że Transakcja obejmuje szereg elementów – Sprzedający sprzedał i przekazał Kupującemu również wybrane aktywa obrotowe (tzw. zapasy) składające się z surowców, komponentów, materiałów eksploatacyjnych.

-praw i obowiązków wynikających z przekazanych umów z dostawcami;

-kopii ksiąg i rejestrów odnoszących się do przedsiębiorstwa Sprzedającego;

W ramach Transakcji, Sprzedający sprzedał i przekazał Kupującemu również aktywa obrotowe (tzw. zapasy) składające się z surowców, komponentów, materiałów eksploatacyjnych.

Z tej perspektywy, przeniesienie niektórych umów z producentami okazało się w pewnych przypadkach niemożliwe.

Jeżeli okaże się, że jakiekolwiek z aktywów nieobjętych Transakcją jest jednak potrzebne Kupującemu do prowadzenia działalności, wówczas Strony będą negocjować w dobrej wierze przeniesienie tych aktywów na Kupującego. Sprzedający prowadził działalność produkcyjną w nieruchomościach wynajmowanych od podmiotu zewnętrznego. Umowa najmu nieruchomości zawiera odpowiednie klauzule odszkodowawcze na wypadek jej wcześniejszego rozwiązania, oraz konieczność poniesienia kosztu przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego.

W ramach negocjacji warunków Transakcji oczekiwaniem Kupującego było aby koszty te, w razie ew. wypowiedzenia w przyszłości umowy najmu przez Kupującego poniósł Sprzedający.

W efekcie, powyżej wskazane elementy, mimo, że nie zostały formalnie sprzedane Kupującemu, to jednak należy je uznać za efektywnie przejęte przez Kupującego w ramach Transakcji.

W ramach Transakcji Kupujący nie przejął niektórych, wybranych umów zawartych przez Sprzedającego z podmiotami zewnętrznymi – z uwagi na brak takiej możliwości lub brak uzasadnienia dla takiego przeniesienia, tj. brak konieczności przeniesienia wybranych umów /zobowiązań dla skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej przez Kupującego. Do umów tych należną np. umowy z zewnętrznymi doradcami prawnymi, podatkowymi, księgowymi, firmami audytorskimi, umowy rachunku bankowego, umowy z podmiotami powiązanymi względem Sprzedającego.

Intencją Stron było dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest efektywne przejęcie przez Kupującego działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, w związku z czym, jak wskazano powyżej, przedmiot Transakcji objął zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również niektóre zobowiązania Sprzedającego – jak zobowiązania wobec pracowników – w związku z przejęciem tzw. zakładu pracy, czy zobowiązania z istniejących umów z podmiotami zewnętrznymi objętymi zakresem Transakcji. Kupujący nie przejął w ramach transakcji innych zobowiązań Sprzedającego np. zobowiązań finansowych powstałych przed Transakcją – jak np. wobec dostawców – z uwagi na ustalenia biznesowe Stron i potrzebę ekonomicznego rozgraniczenia wyniku dotychczasowej działalności produkcyjnej prowadzonej przez Sprzedającego. Kupujący był bowiem zainteresowany przejęciem działalności produkcyjnej Sprzedającego – tak aby prowadzić tą działalność, produkować produkty we własnym zakresie i dokonywać ich sprzedaży. W efekcie, potencjalne zobowiązania powstałe przed Transakcją i dotyczące wyrobów wyprodukowanych jeszcze przez Sprzedającego, ekonomicznie obciążają Sprzedającego.

Ponadto, wyrazem chęci kontynuowania działalności produkcyjną przez Kupującego jest również umieszczenie w nazwie Kupującego zwrotu nawiązującego do marki Sprzedającego, na co Sprzedający wyraził zgodę na określony w umowie czas (mimo braku powiązania kapitałowego między Kupującym i Sprzedającym). Takie nawiązanie w nazwie Kupującego do marki Sprzedającego ma w intencji Stron umożliwić sprawniejsze przeprowadzenie przeniesienia działalności na Kupującego oraz ułatwienie komunikacji na zewnątrz, w tym z dostawcami, pracownikami i klientami. Strony podkreślają, że przed dokonaniem Transakcji działalność produkcyjna, o której mowa we wniosku, stanowiła całość działalności Sprzedającego – Sprzedający nie prowadził innej działalności. W efekcie, przed Transakcją nie istniała w spółce Sprzedającego potrzeba formalnego wyodrębnienia działalności produkcyjnej – czy to w ramach statutu, regulaminów lub innych aktów o podobnym charakterze – ani na płaszczyźnie operacyjnej, ani finansowej, ani funkcjonalnej.

W konsekwencji, kształt Transakcji powoduje, że Sprzedający po jej dokonaniu prowadzi inna działalność, taką której nie prowadził wcześniej, tj. w zakresie wynajmu aktywów (wybranych maszyn oraz nieruchomości) oraz potencjalnie w zakresie handlu. Sprzedający nie kontynuuje/nie prowadzi działalności produkcyjnej, ponieważ działalność produkcyjna jest kontynuowana przez Kupującego. W związku z powyższym, działalność produkcyjna, o której mowa we wniosku, powinna być rozumiana jako całość działalności Sprzedającego.

Całokształt Transakcji miał na celu efektywne umożliwienie Kupującemu przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego (a nie np. jedynie wybranych aktywów) – co zostało szczegółowo wyjaśnione powyżej, w związku z czym Transakcja oznacza, że Kupujący może prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT(wszelka działalność producentów) w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki, bez konieczności podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

W tym zakresie należy podkreślić, że wskazane elementy Transakcji należy rozpatrywać łącznie – ponieważ łącznie składają się one na przedmiot Transakcji tj. Strony nie byłyby zainteresowane pozbawieniem Transakcji jakiegokolwiek ze wskazanych jej elementów, a dokonanie Transakcji w powyżej wskazany sposób wynika ze specyfiki branży oraz potrzeb i możliwości biznesowych Stron. Tak rozumiany przedmiot Transakcji oznacza, że wynajmowane aktywa produkcyjne również są elementem Transakcji. To właśnie konieczność zapewnienia określonych aktywów produkcyjnych dla możliwości kontunuowania działalności produkcyjnej powoduje, że są one wynajmowane Kupującemu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

W analizowanym przypadku przedmiotem Transakcji nie były wszystkie składniki wchodzące w skład działalności Sprzedającego. Jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Kupujący nie nabył wybranych aktywów i nie przejął wybranych zobowiązań Sprzedającego. Zakresem Transakcji nie zostały objęte m.in. niektóre umowy zawarte przez Sprzedającego z podmiotami zewnętrznymi, aktywa nieprodukcyjne Sprzedającego, wyroby gotowe w ramach kontraktów, które nie będą kontynuowane przez Kupującego, budynek oraz środki trwałe, które są na stałe przytwierdzone do konstrukcji budynku.

Zatem, ze względu na wyłączenie z Transakcji niektórych składników materialnych i niematerialnych, przejmowana od Sprzedającego jego działalność produkcyjna (przedmiot Transakcji) nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa, w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ odznacza się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z treści wniosku, Transakcja obejmuje elementy niezbędne dla Kupującego do skutecznego kontynuowania działalności produkcyjnej Sprzedającego. Na moment realizacji Transakcji prowadzona przez Sprzedającego działalność produkcyjna cechowała się tak rozumianym wyodrębnieniem organizacyjnym na poziomie całej Spółki Sprzedającego – ponieważ wszystkie posiadane przez Sprzedającego w ramach spółki składniki majątkowe były przyporządkowane wyłącznie jedynej prowadzonej działalności – działalności produkcyjnej. Podobnie, w zakresie wyodrębnienia finansowego – Spółka Sprzedającego posiadała na moment realizacji Transakcji samodzielność finansową pozwalającą jej na autonomiczne funkcjonowanie, a na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności produkcyjnej – jako jedynej działalności Sprzedającego – przez co możliwe było określenie wyniku finansowego Sprzedającego. W efekcie, należy uznać, że również w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego przedmiot Transakcji stanowił w przedsiębiorstwie Sprzedającego funkcjonalną całość i obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, tj. do prowadzenia produkcji.

Ponadto, jak wynika z wniosku, Sprzedający po dokonaniu Transakcji prowadzi inną działalność, taką której nie prowadził wcześniej, tj. w zakresie wynajmu aktywów (wybranych maszyn oraz nieruchomości) oraz potencjalnie w zakresie handlu. Sprzedający nie kontynuuje/nie prowadzi działalności produkcyjnej, ponieważ działalność produkcyjna jest kontynuowana przez Kupującego. W związku z powyższym, działalność produkcyjna, o której mowa we wniosku, powinna być rozumiana jako całość działalności Sprzedającego. Przedmiot Transakcji posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo (rozumiane jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej) realizujące określone zadania gospodarcze (tj. zadania produkcyjne), w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Kupujący w oparciu o wszystkie jej elementy (w tym majątek) kontynuuje działalność produkcyjną Sprzedającego. Jedynie w pewnym zakresie produkcja (realizacja wybranych kontraktów z klientami) nie jest kontynuowana ani przez Sprzedającego ani przez Kupującego (nie jest prowadzona dalsza produkcja na rzecz wybranych klientów). W efekcie – Kupujący kontynuuje działalność produkcyjną w takim samym zakresie, w jakim dotychczas prowadził ją Sprzedający – jest to nadal taka sama działalność produkcyjna. Kupujący na skutek Transakcji prowadzi działalność produkcyjną wyłącznie w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątkowe.

Wnioskodawca wskazał, ze Sprzedający prowadził działalność produkcyjną w nieruchomościach wynajmowanych od podmiotu zewnętrznego. Umowa najmu nieruchomości zawiera odpowiednie klauzule odszkodowawcze na wypadek jej wcześniejszego rozwiązania, oraz konieczność poniesienia kosztu przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego. W ramach negocjacji warunków Transakcji oczekiwaniem Kupującego było aby koszty te, w razie ew. wypowiedzenia w przyszłości umowy najmu przez Kupującego, poniósł Sprzedający. Z perspektywy biznesowej Sprzedającego, ponoszenie ryzyka i ew. kosztów wypowiedzenia umowy najmu przez Kupującego byłoby nieefektywne i nieuzasadnione, wobec czego Strony ustaliły, że działalność produkcyjna będzie kontynuowana przez Kupującego w ramach podnajmu nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego. W ten sposób Kupujący ma możliwość korzystania z nieruchomości koniecznych dla kontynuowania działalności produkcyjnej, a Sprzedający kontroluje ryzyko wypowiedzenia umowy najmu z zewnętrznym wynajmującym.

Z wniosku wynika również, że Sprzedający w ramach wynajmu nieruchomości udostępnił Kupującemu środki trwałe, które są na stałe przytwierdzane do konstrukcji budynku, tj. np. system chłodzenia, szynoprzewód, suwnice, system sprężonego powietrza, system rejestracji czasu pracy/kontrola dostępu, klimatyzacja budynku, system tryskaczy przeciwpożarowych itp. W efekcie, powyżej wskazane elementy, mimo, że nie zostały formalnie sprzedane Kupującemu, to jednak należy je uznać za efektywne przejęcie przez Kupującego w ramach transakcji.

Ponadto, z uwagi na wskazaną powyżej specyfikę branży produkcji podzespołów samochodowych posiadanie przez Kupującego własnych umów z klientami na produkcję podzespołów należy uznać za pozostające bez wpływu na ocenę możliwości prowadzenia (kontynuowania) działalności produkcyjnej.

Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca, całokształt Transakcji miał na celu efektywne umożliwienie Kupującemu przejęcia działalności produkcyjnej Sprzedającego (a nie np. jedynie wybranych aktywów), w związku z czym Transakcja oznacza, że Kupujący może prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (wszelka działalność producentów) w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki, bez konieczności podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

Należy także wskazać, że po przejęciu przedmiotu Transakcji, Kupujący kontynuuje działalność produkcyjną w takim samym zakresie, w jakim dotychczas prowadził ją Sprzedający.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zostały spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego ww. zespołu składników nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, zatem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pomimo, że Wnioskodawca we własnym stanowisku błędnie wskazał, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, to prawidłowo wywiódł skutek podatkowy, tj. wskazał, że przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zatem oceniając całościowo należy uznać, że Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności, Państwa wątpliwości dotyczą stwierdzenia, czy w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji Kupujący ma prawo do odliczenia podatku VATnaliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury, faktura musi dokumentować czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak rozstrzygnięto wyżej, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, zatem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym w analizowanej sprawie nie powstał podatek, który mógłby zostać odliczony.

Zatem mając na uwadze powołany art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, Kupującemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z przejęciem od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej.

W konsekwencji, w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności produkcyjnej w ramach Transakcji Kupujący nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

„A” (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 12 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.588.2023.1.JŚ