Interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.459.2023.4.JSU

Uznanie, że Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej na moment Podziału będzie stanowił odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa a w konsekwencji planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 27 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej na moment Podziału będzie stanowił odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa a w konsekwencji planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu, wpłynął 28 listopada 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 stycznia 2024 r. (wpływ 25 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

a.X sp. z o.o. [Wnioskodawca, Spółka, Spółka Dzielona] jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

b.Podstawowa działalność Spółki polega na świadczeniu usług wynajmu. Do głównych składników majątkowych Spółki wykorzystywanych w ramach podstawowej działalności należy ok. (...) typu „A” [A] oraz ok. (...) B [B].

c. A służą do przewozu (...). B są natomiast przystosowane do przewozu (...). Z powyższego wynika, że każda ze wspomnianych grup posiada inne przeznaczenie oraz zaspokaja odrębne potrzeby gospodarcze klientów Spółki.

d.Z perspektywy rodzaju wynajmowanych (...), działalność Spółki jest podzielona na dwa piony, z których pierwszy jest związany z wynajmem oraz obsługą i utrzymaniem stanu technicznego A [Pion A], natomiast drugi jest związany z działalnością polegającą na wynajmie, obsłudze i utrzymaniu stanu technicznego B [Pion B].

e.Bieżąca działalność obu Pionów w zakresie wynajmu (tj. oferowanie i sprzedaż usług Spółki) oraz zarządzania utrzymaniem (zarządzanie flotą) jest realizowana przez pracowników zatrudnionych w Spółce [Zespół]. W związku z funkcjonującym w Spółce modelem biznesowym, poza członkami Zespołu, Spółka nie zatrudnia innych pracowników. Obsługa i utrzymanie techniczne (rozumiane jako faktyczne przeprowadzanie napraw, usuwanie awarii itp.) są realizowane przez zewnętrznych dostawców usług (serwisy, zakłady naprawcze).

f.Obecny podział funkcjonalny poszczególnych rodzajów działalności znajduje odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki. Każdy z Pionów odrębnie zajmuje się przypisanym mu, opisanym wcześniej rodzajem działalności. Dodatkowo, na stronie internetowej Spółki przedstawiona została oferta w sposób umożliwiający wyodrębnienie obszarów działalności dla każdego z Pionów.

g.Spółka posiada bazę klientów, w ramach której może wyodrębnić klientów przypisanych do rodzajów działalności polegających na wynajmie odpowiednio A jak też B lub klientów korzystających równolegle z usług świadczonych w oparciu o składniki majątkowe przypisane zarówno do Pionu A oraz Pionu B. Każda z umów zawartych z klientami Spółki pozwala na zdefiniowanie, czy przedmiotem wynajmu są A czy też B.

h.Co do zasady Spółka jest stroną odrębnych umów z dostawcami, które to umowy dotyczą działalności związanej z wynajmem B i odrębnie działalności związanej z wynajmem A. Jednocześnie, w odniesieniu do niektórych umów z dostawcami (m.in. w zakresie zakupu części zamiennych m.in. systemów), Spółka nie przypisuje ich do poszczególnych rodzajów działalności. Jest to podyktowane faktem, że przedmiotowe komponenty, w zależności od bieżących potrzeb Spółki, mogą zostać wykorzystane do obsługi obu rodzajów. Niemniej jednak, Spółka jest w stanie przypisać koszty związane z nabyciem poszczególnych komponentów (w momencie ich zużycia) do konkretnego Pionu, co znajduje odzwierciedlenie w przygotowywanych prognozach finansowych. Dodatkowo części zamienne i elementy systemu są magazynowane w osobnych częściach wynajmowanej powierzchni magazynowej.

i.Spółka prowadzi ewidencję księgową zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający ich identyfikację z przyporządkowaniem odpowiednio do Pionu A jak też Pionu B. W konsekwencji prowadzenia opisanej ewidencji analitycznej, Spółka ma możliwość przypisania przychodów i kosztów zewnętrznych do działalności związanej z wynajmem B i osobno działalności związanej z wynajmem A.

j.Spółka ponosi również koszty wspólne dla obydwu rodzajów działalności, niezbędne dla funkcjonowania działalności Spółki (koszty ogólne działalności związane m.in. z administracją, marketingiem czy też księgowością). W związku z faktem, że koszty te dotyczą działalności Spółki jako całości, w ramach prowadzonej ewidencji księgowej koszty te nie są przypisywane do poszczególnych Pionów, jednak możliwa byłaby ich proporcjonalna alokacja przy zastosowaniu odpowiedniego klucza.

k.W oparciu o klasyfikację księgową, Spółka przeprowadza miesięczne analizy finansowe co do wykonania planu działalności przez Pion B i Pion A, ich rentowności oraz miejsc powstania przychodów powstałych w ramach tych działalności. Znajduje to swój wyraz m.in. w rachunku wyników przygotowywanym dla Rady Nadzorczej Spółki, w którym wykazywane są wyniki finansowe poszczególnych Pionów.

l.Dodatkowo, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej Spółka ma możliwość wydzielenia poszczególnych składników majątku wykorzystywanego do działalności każdego z Pionów. Przyporządkowanie takie dotyczy w szczególności:

 i. rzeczowych aktywów trwałych (głównie A i B),

ii. środków pieniężnych przyporządkowanych do działalności wykonywanej przez poszczególne Piony,

iii.należności z tytułu dostaw i usług przypisanych do działalności związanej z poszczególnymi Pionami,

iv.zobowiązań oraz rezerw na zobowiązania z tytułu dostaw i usług przypisanych do działalności poszczególnych Pionów.

m.Jedynym udziałowcem Spółki jest C [C] - spółka z siedzibą działalności na (...), będąca (...) rezydentem podatkowym. Oprócz udziałów w Spółce, C posiada 100% udziałów w spółce D sp. z o.o. [Spółka Przejmująca]. Tym samym D jest „spółką siostrą” w stosunku do Spółki. Przedmiotem podstawowej działalności D jest wynajem B, w związku z czym przedmiot działalności D częściowo pokrywa się z przedmiotem działalności Spółki.

n.Dodatkowo Spółka jest jedynym udziałowcem E sp. z o.o. [E], której działalność skupia się na świadczeniu usług na rzecz Spółki oraz D w zakresie zarządzania i nadzoru nad utrzymaniem technicznym.

o.Obecnie planowane jest przeprowadzenie restrukturyzacji modelu działalności w ramach grupy, podyktowanej osiągnięciem długoterminowych celów biznesowych, w tym przede wszystkim zwiększeniem możliwości uzyskania zewnętrznego finansowania. Jednym z założeń rozważanej restrukturyzacji jest konsolidacja działalności związanej z wynajmem B w ramach D (i tym samym przeniesienie tej działalności poza Spółkę). Jednocześnie, po przeprowadzeniu ww. reorganizacji, Spółka zamierza kontynuować swoją działalność w zakresie wynajmu A.

p.W związku z powyższym planowany jest podział Spółki przez wydzielenie [Podział], tj. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., w ramach którego składniki majątkowe Spółki przypisane do Pionu B [Majątek Wydzielany] zostaną przeniesione do D. Pozostała część majątku Spółki, w postaci Pionu A [Majątek Pozostający] nie będzie stanowiła przedmiotu wydzielenia do D i pozostanie we własności Spółki.

q.Wśród najistotniejszych składników szeroko rozumianego majątku Spółki, które mają zostać przeniesione do D w ramach planowanego Podziału, należy wymienić:

i.B,

ii.aktywa obrotowe w postaci m.in. części zamiennych oraz elementów systemu, środków pieniężnych i należności przypisanych do Pionu B,

iii.wartości niematerialnie i prawne związane z działalnością Pionu B w postaci licencji na korzystanie z systemu utrzymania, czy licencji na korzystanie z dokumentacji technicznej,

iv.wierzytelności z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez dostawców B,

v.zobowiązania handlowe związane z funkcjonowaniem Pionu B,

vi.prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami Spółki, dotyczące wynajmu B,

vii.prawa i obowiązku wynikające z umów z dostawcami usług, w zakresie dedykowanym do obsługi Pionu B, w tym przede wszystkim umowy o obsługę i utrzymanie techniczne B oraz umowy z zagranicznymi agentami,

viii.rozliczenia międzyokresowe, które mogą wynikać z powyższych kategorii,

ix.dokumentację związaną z podstawową działalnością Pionu B, w tym procedury, dokumentację techniczną, dokumentację przetargową/zakupową.

r.W ramach Podziału nie dojdzie do przejęcia przez D m.in.:

i.analogicznych składników majątkowych związanych z działalnością Pionu A,

ii.umów z kontrahentami w zakresie ogólnej działalności Spółki tj. usług administracyjnych, marketingowych, księgowych;

iii.pracowników Spółki, w tym członków Zespołu;

iv.udziałów w E.

s.Ponadto Spółka przewiduje, że w ramach Podziału nie dojdzie do przeniesienia na D zobowiązań wynikających z zawartej przez Spółkę umowy kredytu [Umowa Kredytu]. Z perspektywy historycznej, głównym celem zawarcia Umowy Kredytu przez Spółkę było uzyskanie finansowania na zakup (...). Przyczyną braku alokacji zobowiązań wynikających z Umowy Kredytu są względy natury operacyjnej i biznesowej - w praktyce, w ocenie Spółki uzyskanie zgody banków na dokonanie częściowej alokacji zobowiązań wynikających z Umowy Kredytu wymagałoby podjęcia długiego procesu negocjacji, przy czym ostateczna decyzja w tym zakresie mogłaby być negatywna (względnie, Spółka zmuszona byłaby do zrefinansowania istniejącej Umowy Kredytu oraz zawarcia nowych umów kredytu).

t.W związku z powyższym, bezpośrednio po dokonaniu Podziału planowane jest zaciągnięcie przez D nowego kredytu, który zostanie w części przeznaczony na spłatę zobowiązań wynikających z Umowy Kredytu - w zakresie, w jakim Umowa Kredytu dotyczyła zakupu B. Niezależnie od powyższego, do Pionu B przypisane są zobowiązania handlowe, funkcjonalnie związane z działalnością prowadzoną w oparciu o B. Brak alokacji zobowiązań wynikających z Umowy Kredytu nie ma wpływu na zdolność do funkcjonowania Pionu B w ramach D po Podziale.

u.Organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne wyodrębnienie Majątku Wydzielanego oraz Majątku Pozostającego w Spółce zostanie formalnie potwierdzone w drodze uchwały lub uchwał zarządu, które zostaną podjęte przed dniem Podziału.

v.Dodatkowo, na dzień Podziału Spółka będzie posiadała odrębne rachunki bankowe przeznaczone do rozliczeń wynikających z działalności Pionu A oraz Pionu B.

w.Z uwagi na fakt, iż pracownicy Spółki poza obsługą działalności związanej z Pionem A oraz Pionem B pełnią także inne funkcje w Spółce, nie jest planowane przyporządkowanie ich do Majątku Wydzielanego. Historycznie, pomiędzy Spółką a D została zawarta umowa na podstawie której Spółka świadczy na rzecz D usługi związane ze wsparciem działalności polegającej na wynajmie B (usługi zarządzania flotą) - tego rodzaju działalność jest obecnie prowadzona przez D (jako że głównym aktywem D są obecnie B). Oznacza to, że działalność w zakresie wynajmu B będzie mogła być kontynuowana bezpośrednio po dokonaniu Podziału, z poziomu bez konieczności zatrudniania nowych pracowników lub podejmowania dodatkowej współpracy z innym podmiotem.

x.Należy również nadmienić, że po przeprowadzeniu Podziału, w kolejnych etapach reorganizacji działalności Spółka planuje przenieść Zespół do osobnej spółki, której głównym przedmiotem działalności będzie świadczenie usług zarządzania na pozostałych spółek z grupy.

y.Dodatkowo należy podkreślić, że D będzie zdolna do wykorzystania Majątku Wydzielanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez konieczności podejmowania innych dodatkowych czynności, np. w postaci zawarcia stosownych umów z dostawcami usług obsługi technicznej - kluczowych z punktu widzenia przedmiotu działalności.

z.Wynika to z faktu, że D prowadzi już działalność w zakresie wynajmu B, w związku z którą jeszcze przed Podziałem zawarła z podmiotami trzecimi umowy w zakresie utrzymania technicznego, a dodatkowo w ramach Podziału dojdzie do przeniesienia na jej rzecz umów z podmiotami świadczącymi usługi utrzymania technicznego B.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

W ramach Podziału dojdzie do przeniesienia na D następujących składników majątkowych Spółki:

 i. B,

ii. aktywów obrotowych w postaci części zamiennych oraz elementów systemu, środków pieniężnych i należności przypisanych do Pionu B,

iii.wartości niematerialnych i prawnych związanych z działalnością Pionu B w postaci licencji na korzystanie z systemu utrzymania oraz licencji na korzystanie z dokumentacji technicznej ,

iv.wierzytelności z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez dostawców B,

v.zobowiązań handlowych związanych z funkcjonowaniem Pionu B,

vi.praw i obowiązków wynikających z umów z kontrahentami Spółki, dotyczących wynajmu B,

vii.praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami usług, w zakresie dedykowanym do obsługi Pionu B,

viii.rozliczeń międzyokresowych, które mogą wynikać z powyższych kategorii,

ix.dokumentacji związanej z podstawową działalnością Pionu B, w tym procedur, dokumentacji technicznej, dokumentacji przetargowej/zakupowej;

Na dzień poprzedzający Podział, składniki majątkowe Spółki przypisane do Pionu B (Majątek Wydzielany) oraz Pozostała część majątku Spółki, w postaci Pionu A (Majątek Pozostający) będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności Spółki Przejmującej lub podjęcia dodatkowych działań przez Spółkę Przejmującą.

W szczególności należy podkreślić, że w celu zaadaptowania i wykorzystania Majątku Wydzielanego, Spółka Przejmująca nie będzie zmuszona do podjęcia dodatkowych czynności w postaci zawarcia umów o świadczenie usług w zakresie obsługi technicznej oraz usług zarządzania flotą. Zawarte umowy z kontrahentami oraz dostawcami usług przypisane do Pionu B zostaną przeniesione w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą i umożliwiają kontynuowanie działalności w zakresie wynajmu B.

Równocześnie, pomimo wydzielenia Pionu B z majątku Spółki Dzielonej, Pion A będzie pozostawał zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach Spółki Dzielonej, ponieważ w wyniku podziału Pion A nie utraci cechy wyodrębnienia na płaszczyznach finansowej, organizacyjnej i funkcjonalnej. Niezależnie od podziału, Pion A będzie nieprzerwanie zdolny do samodzielnej realizacji swoich zadań gospodarczych, innych niż te, które mieszczą się w przedmiocie działalności Pionu B.

Składniki majątkowe przypisane do Pionu B (Majątek Wydzielany), będące przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, na moment przeniesienia będą na tyle zorganizowane, aby mogły samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur Spółki Przejmującej.

W szczególności, składniki majątkowe Pionu B będą same w sobie na tyle zespolone, zorganizowane i ustrukturyzowane, że nie będzie konieczne angażowanie jakichkolwiek struktur Spółki Przejmującej w celu zapewnienia ciągłości działalności Pionu B. Wynika to w szczególności z faktu, że składniki majątkowe Pionu B objęte są stosunkami prawnymi i stanami faktycznymi (takimi jak umowy handlowe z kontrahentami, niezbędna dokumentacja, licencje itp. potrzebne do prowadzenia działalności), które umożliwiają realizację zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności Pionu B. Ponadto, kontynuacja realizacji wykonywanych działań oraz dalszego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu B będzie odbywać się bez udziału personelu Spółki Przejmującej dedykowanego do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu B i będzie realizowane w oparciu o istniejące i zawarte umowy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, brak alokacji personelu do Pionu B jest uzasadniony faktem, że pracownicy Spółki odpowiedzialni za świadczenie usług zarządzania flotą świadczą w Spółce także inne funkcje, natomiast po Podziale, wykonywanie tych usług będzie kontynuowane na podstawie uprzednio zawartej umowy.

Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę Dzieloną, tj. składniki majątkowe przypisane do Pionu B (Majątek Wydzielany) po ich wydzieleniu będą wykorzystywane przez Spółkę Przejmującą do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na chwilę obecną, a więc przed przeprowadzeniem Podziału Spółka Przejmująca prowadzi - niezależnie od Spółki Dzielonej - działalność gospodarczą w zakresie wynajmu B. W wyniku przeprowadzonej konsolidacji Majątku Wydzielanego w ramach Spółki Przejmującej, dojdzie do zwiększenia portfela posiadanej przez nią floty B, co umożliwi kontynuację działalności Spółki Przejmującej w omawianym zakresie oraz wpłynie na zwiększenie wolumenu świadczonych usług wynajmu .

Wskazane we wniosku działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tych działań nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowana restrukturyzacja jest podyktowana pierwszorzędną potrzebą zwiększenia możliwości uzyskania finansowania zewnętrznego. Bez przeprowadzenia rozważanej konsolidacji poszczególnych pionów działalności w ramach Spółki oraz obecne parametry finansowe nie pozwalają na uzyskanie dodatkowego finansowania, niezbędnego do dalszego rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej. Wynika to głównie z faktu, że banki na terenie Unii Europejskiej stosują odmienne kryteria oceny działalności związanej z (...) typu A oraz B. Inne są też warunki finansowania dla poszczególnych typów, co przejawia się w tym, że transport finansowany jest na korzystniejszych warunkach, ponieważ jest systemowo wspierany w ramach Unii Europejskiej, jako najbardziej wspierający ochronę środowiska poprzez zmniejszenie emisji CO₂ . Dlatego też posiadanie w ramach Spółki floty mieszanej de facto uniemożliwia pozyskanie atrakcyjnego finansowania na dalszy rozwój. Restrukturyzacja polegająca na wydzieleniu poszczególnych pionów wg typów spowoduje również zmniejszenie kosztów finansowania poszczególnych działalności w ramach grupy z uwagi na lepsze dopasowanie profilu działalności poszczególnych spółek wchodzących w skład grupy do instrumentów oferowanych przez banki finansujące.

Dodatkowo należy wskazać, że planowana restrukturyzacja sprowadzająca się zasadniczo do konsolidacji poszczególnych rodzajów działalności w odpowiednich spółkach grupy, co usprawni sposób i efektywność zarządzania poszczególnymi rodzajami (...). Dodatkowo, spodziewane jest, że przeprowadzenie Podziału zwiększy atrakcyjność portfeli poszczególnych rodzajów z punktu widzenia potencjalnych inwestorów, z uwagi na fakt, że odpowiedni typ (...) zostanie ulokowany w dedykowanej spółce.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (sformułowane ostatecznie w piśmie z 25 stycznia 2024 r. oznaczone nr 3 i 4):

1. Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej stanowić będzie na moment Podziału odrębną ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [Ustawa o VAT]?

2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytanie nr 3 za prawidłowe, tj. uznania, że na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Majątek Wydzielany będzie stanowić na moment Podziału odrębną ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czy planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (sformułowane ostatecznie w piśmie z 24 stycznia 2024 r. oznaczone nr 3 i 4):

1. Zdaniem Wnioskodawcy Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej na moment Podziału będzie stanowił odrębną ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 3)

a.Biorąc pod uwagę fakt, że definicja ZCP zawarta w Ustawie o VAT, jest tożsama z definicją zawartą w Ustawie o CIT, argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 w zakresie kryteriów wyodrębnienia pod kątem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w części dotyczącej Pionu B znajduje bezpośrednie przełożenie na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie podsumować kluczowe okoliczności przemawiające za uznaniem Majątku Wydzielanego za odrębną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT.

b.Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

c.Analogicznie jak w przypadku definicji ZCP zawartej w Ustawie o CIT, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP na gruncie przepisów ustawy o VAT, muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki:

1)zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być zorganizowany;

2)zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym;

3)zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym;

4)wyodrębnione składniki materialne i niematerialne muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

5)po wyodrębnieniu składniki te muszą stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące ww. zadania gospodarcze w sposób samodzielny.

d.W ocenie Wnioskodawcy wszystkie z ww. kryteriów mają miejsce w przypadku Majątku Wydzielanego.

e.W ramach Podziału na D przeniesione zostaną zarówno aktywa, jak i pasywa (zobowiązania) przypisane do Majątku Wydzielanego. Przenoszone składniki będą stanowiły określony zespół, a nie tylko sumę poszczególnych składników. Wynika to z faktu, że składniki te umożliwią D kontynuację prowadzenia działalności w zakresie wyodrębnionego majątku, tj. prowadzenie działalności w zakresie świadczenia usług wynajmu B.

f.Należy mieć na uwadze, że Majątek Wydzielany stanowi zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązania), który jest dedykowany do prowadzenia działalności w zakresie usług wynajmu B. Analogicznie jak w przypadku Majątku Pozostającego, Majątek Wydzielany nie stanowi luźnego zbioru aktywów i pasywów, czy też zbioru poszczególnych niezwiązanych ze sobą składników majątkowych, bo takowe nie byłyby w stanie niezależnie służyć wykonywaniu działalności gospodarczej. Masa majątkowa oraz zawarte umowy składające się na Pion B po planowanym Podziale będzie w stanie kontynuować działalność w zakresie wynajmu B.

k.W zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, należy mieć na uwadze, że Pion B jest wykorzystywany do świadczenia usług na rzecz innych grup odbiorców niż Pion A z uwagi na zróżnicowanie technologiczne, przystosowanie do transportu różnych produktów. Spółka zawiera umowy z poszczególnymi dostawcami i kontrahentami odrębnie w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Pion A i Pion B. Dodatkowo, fakt wyodrębnienia organizacyjnego obu Pionów zostanie formalnie potwierdzony stosowną uchwałą zarządu podjętą przed dokonaniem Podziału.

l.Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że bez znaczenia dla stwierdzenia wyodrębnienia organizacyjnego pozostaje sposób realizacji funkcji uzupełniających, wspomagających prawidłowe funkcjonowanie Pionu A oraz Pionu B w ramach całego przedsiębiorstwa Spółki (np. usługi księgowe, czynności w zakresie kontrolingu, wsparcie kadrowo-płacowe, administracja, IT i podobne). Działania takie w realiach rynkowych należy bowiem uznać za typowe i uzasadnione. Nie mogą one wpływać na ocenę spełnienia przesłanek podatkowej kwalifikacji poszczególnych mas majątkowych jako ZCP.

m.W zakresie wyodrębnienia Pionu B pod kątem finansowym należy mieć na uwadze, że na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej Spółka ma możliwość wydzielenia poszczególnych składników majątku wykorzystywanego do działalności każdego z Pionów, z uwzględnieniem rzeczowych aktywów trwałych, środków pieniężnych, należności oraz zobowiązań i rezerw na zobowiązania. Spółka sporządza prognozy finansowe dla działalności każdego z Pionów, co znajduje wyraz w miesięcznych sprawozdaniach przygotowywanych na zlecenie Rady Nadzorczej Spółki.

n.W tym zakresie, należy mieć na uwadze, że brak alokacji zobowiązań związanych z Umową Kredytu nie będzie stał na przeszkodzie możliwości samodzielnego funkcjonowania Majątku Wydzielanego w obrocie gospodarczym po przeprowadzeniu Podziału, szczególnie w sytuacji, gdy do Majątku Wydzielanego zostaną przypisane środki pieniężne pozwalające na samodzielne jego funkcjonowanie w strukturze a jednocześnie z przeprowadzeniem Podziału D zawrze nową umowę kredytu celem refinansowania zobowiązań związanych z Umową Kredytu, w części przypadającej na finansowanie B. Tym samym, należy uznać że Pion B jest wyodrębniony także pod kątem finansowym.

q.Zgodnie z ugruntowanym poglądem prezentowanym w doktrynie, interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przyporządkowanie do ZCP wystarczającej ilości aktywów, zobowiązań oraz innych składników majątkowych, które umożliwiają samodzielną realizację określonych zadań gospodarczych.

r.W literaturze dotyczącej definicji ZCP na gruncie VAT (przykładowo: E. Zaniewicz, Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - skutki w podatku od towarów i usług, ABC. lub A. Justyńska, A. Mariański, Przesłanki wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie podatku od towarów i usług, PP 2017, nr 12, s. 27-35.) podkreśla się natomiast, że wyodrębnienie funkcjonalne polega przede wszystkim na podziale działań ze względu na ich charakter ekonomiczny z uwzględnieniem elementów przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone również w orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z (…) r. sygn. (…).

s.Działalność prowadzona w oparciu o Majątek Wydzielany realizuje określone zadania gospodarcze polegające na świadczeniu usług wynajmu B. Działalność prowadzona z wykorzystaniem Majątku Wydzielanego realizowana jest poprzez przypisane jej składniki materialne i niematerialne, odrębne kontrakty, operacyjną odrębność i funkcjonalność. Ta jednostka biznesowa wyodrębniona w ramach Spółki jest zdolna do samodzielnego prowadzenia ww. działalności gospodarczej.

t.Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że działalność wykonywana za pomocą Majątku Wydzielanego:

1)korzysta z przypisanych jej B, a więc składników majątku, które są najistotniejsze z perspektywy działalności prowadzonej przez Majątek Wydzielany,

2)jest realizowana w oparciu o kontrakty dotyczące wynajmu składników będących elementem Pionu B,

3)korzysta z własnej bazy kontaktów handlowych, ma zawarte umowy z dostawcami i kontrahentami, które dotyczą działalności przyporządkowanej odpowiednio do wynajmu B (z zastrzeżeniem, że część umów z dostawcami np. w zakresie dostaw części zamiennych ma na celu zaopatrzenie zarówno Pionu B oraz Pionu A - w tym zakresie jednak, materiały wykorzystywane do obsługi obu rodzajów (…) zostaną proporcjonalnie alokowane do poszczególnych Pionów),

4)może być ewaluowana przez Spółkę pod kątem realizacji budżetu, spełnienia celów finansowych osobno z perspektywy Pionu B.

u.Mając na uwadze, że historycznie Spółka zawarła z D umowę o świadczenie usług wsparcia działalności polegającej na wynajmie B, z perspektywy D jako Spółki Przejmującej nie zajdzie konieczność zatrudniania nowych pracowników lub podejmowania dodatkowej współpracy z innym podmiotem. Oznacza to, że działalność w zakresie wynajmu B będzie mogła być kontynuowana bezpośrednio po dokonaniu Podziału, z poziomu D.

v.Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że brak przeniesienia w ramach Podziału pracowników Spółki odpowiedzialnych za szeroko rozumiane czynności ogólnego zarządu (m.in. finanse, księgowość, IT), a więc czynności o charakterze drugorzędnym dla głównego przedmiotu działalności prowadzonej przy pomocy Majątku Wydzielanego, również nie będzie miało wpływu na spełnienie przesłanki funkcjonalnego wyodrębnienia, w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że tego rodzaju funkcje są obecnie realizowane przez D za pośrednictwem członków zarządu oraz przy wykorzystaniu umów o charakterze outsourcingowym.

w.Działalność Majątku Wydzielanego korzysta także ze składników wspólnych dla całej działalności gospodarczej Spółki, np. infrastruktury IT, administracji i księgowości. Niemniej elementy wspólne dla Majątku Wydzielanego i Majątku Pozostającego stanowią w ocenie Spółki, wyłącznie rolę wspomagającą. Tym samym, nie wpływają one na ocenę funkcjonalnego wyodrębnienia z działalności Spółki Majątku Wydzielanego. Podobnie, rolę wspomagającą stanowi zaplecze techniczne, które z uwagi na wyspecjalizowany charakter, wymaga korzystania z usług podmiotów trzecich, co ma swoje uzasadnienie ekonomiczne. Nie stanowi to jednak elementu niezbędnego w prowadzonej działalności.

x.Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, w którym wskazano, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.

y.W tym kontekście należy przyjąć, że samodzielna realizacja zadań gospodarczych przypisanych Majątkowi Wydzielanemu w ramach funkcjonowania w Spółce Dzielonej, polegająca na wynajmie B, będzie mogła być kontynuowana w sposób niezakłócony przez Spółkę Przejmującą po przeprowadzeniu planowanego Podziału.

z.Biorąc pod uwagę powyższe oraz dodatkowe okoliczności zaprezentowane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej na moment Podziału będzie stanowił odrębną ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 4)

a.Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

b.Tym samym, w przypadku potwierdzenia przez Organ stanowiska zgodnego z oceną Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 3 w niniejszym wniosku, tj. potwierdzenia, że ogół wskazanych składników majątkowych Spółki Dzielonej wydzielany do Spółki Przejmującej (Majątek Wydzielany) należy uznać za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT, co wynika wprost z treści przywołanego art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że podstawową działalnością Spółki jest świadczenie usług wynajmu, głównie typu „A” (służących do przewozu (...)) oraz B (służących do przewozu (...)).

Działalność Spółki jest podzielona na dwa piony, z których pierwszy jest związany z wynajmem oraz obsługą i utrzymaniem stanu technicznego A, natomiast drugi jest związany z działalnością polegającą na wynajmie, obsłudze i utrzymaniu stanu technicznego B.

Tak więc, każda ze wspomnianych grup posiada inne przeznaczenie oraz zaspokaja odrębne potrzeby gospodarcze klientów Spółki.

Bieżąca działalność obu Pionów w zakresie wynajmu (tj. oferowanie i sprzedaż usług Spółki) oraz zarządzania utrzymaniem (zarządzanie flotą) jest realizowana przez pracowników zatrudnionych w Spółce. W związku z funkcjonującym w Spółce modelem biznesowym, poza członkami Zespołu, Spółka nie zatrudnia innych pracowników. Obsługa i utrzymanie techniczne (rozumiane jako faktyczne przeprowadzanie napraw, usuwanie awarii itp.) są realizowane przez zewnętrznych dostawców usług (serwisy, zakłady naprawcze).

Spółka posiada bazę klientów, w ramach której może wyodrębnić klientów przypisanych do rodzajów działalności polegających na wynajmie odpowiednio A jak też B lub klientów korzystających równolegle z usług świadczonych w oparciu o składniki majątkowe przypisane zarówno do Pionu A oraz Pionu B. Każda z umów zawartych z klientami Spółki pozwala na zdefiniowanie, czy przedmiotem wynajmu są A czy też B.

Ponadto, Spółka jest stroną odrębnych umów z dostawcami, które to umowy dotyczą działalności związanej z wynajmem B i odrębnie działalności związanej z wynajmem A. Jednocześnie, w odniesieniu do niektórych umów z dostawcami (m.in. w zakresie zakupu części zamiennych oraz elementów systemu), Spółka nie przypisuje ich do poszczególnych rodzajów działalności. Jest to podyktowane faktem, że przedmiotowe komponenty, w zależności od bieżących potrzeb Spółki, mogą zostać wykorzystane do obsługi obu rodzajów. Niemniej jednak, Spółka jest w stanie przypisać koszty związane z nabyciem poszczególnych komponentów (w momencie ich zużycia) do konkretnego Pionu, co znajduje odzwierciedlenie w przygotowywanych prognozach finansowych. Dodatkowo części zamienne i elementy systemu są magazynowane w osobnych częściach wynajmowanej powierzchni magazynowej.

W ramach Podziału dojdzie do przeniesienia na Spółkę Przejmującą następujących składników majątkowych Spółki:

 i. B,

ii. aktywów obrotowych w postaci części zamiennych oraz elementów systemu środków pieniężnych i należności przypisanych do Pionu B,

iii. wartości niematerialnych i prawnych związanych z działalnością Pionu B w postaci licencji na korzystanie z systemu utrzymania oraz licencji na korzystanie z dokumentacji technicznej ,

iv. wierzytelności z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez dostawców B,

v. zobowiązań handlowych związanych z funkcjonowaniem Pionu B,

vi. praw i obowiązków wynikających z umów z kontrahentami Spółki, dotyczących wynajmu B,

vii.praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami usług, w zakresie dedykowanym do obsługi Pionu B,

viii. rozliczeń międzyokresowych, które mogą wynikać z powyższych kategorii,

ix. dokumentacji związanej z podstawową działalnością Pionu B, w tym procedur, dokumentacji technicznej, dokumentacji przetargowej/zakupowej;

W ramach Podziału nie dojdzie do przejęcia przez Spółkę Przejmującą m.in.:

i. analogicznych składników majątkowych związanych z działalnością Pionu A,

ii. umów z kontrahentami w zakresie ogólnej działalności Spółki tj. usług administracyjnych, marketingowych, księgowych;

iii.pracowników Spółki, w tym członków Zespołu;

iv.udziałów w E.

Ponadto Spółka przewiduje, że w ramach Podziału nie dojdzie do przeniesienia na Spółkę Przejmującą zobowiązań wynikających z zawartej przez Spółkę umowy kredytu.

Do Pionu B przypisane są zobowiązania handlowe, funkcjonalnie związane z działalnością prowadzoną w oparciu o B.

Z uwagi na fakt, że pracownicy Spółki poza obsługą działalności związanej z Pionem A oraz Pionem B pełnią także inne funkcje w Spółce, nie jest planowane przyporządkowanie ich do Majątku Wydzielanego. Pomiędzy Spółką a Spółka Przejmującą została zawarta umowa na podstawie której Spółka świadczy na rzecz Spółki Przejmującej usługi związane ze wsparciem działalności polegającej na wynajmie B (usługi zarządzania flotą) - tego rodzaju działalność jest obecnie prowadzona przez Spółkę Przejmującą (jako że głównym jej aktywem są obecnie B). Oznacza to, że działalność w zakresie wynajmu B będzie mogła być kontynuowana bezpośrednio po dokonaniu Podziału, bez konieczności zatrudniania nowych pracowników lub podejmowania dodatkowej współpracy z innym podmiotem.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Majątek Wydzielany w ramach Podziału do Spółki Przejmującej stanowić będzie na moment Podziału odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji planowany Podział nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po podziale przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników majątkowych Spółki przypisanych do Pionu B stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z opisu sprawy organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne wyodrębnienie Majątku Wydzielanego oraz Majątku Pozostającego w Spółce zostanie formalnie potwierdzone w drodze uchwały lub uchwał zarządu, które zostaną podjęte przed dniem Podziału.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy fakt, że Spółka posiada bazę klientów, w ramach której może wyodrębnić klientów przypisanych do rodzajów działalności polegających na wynajmie odpowiednio A jak też B lub klientów korzystających równolegle z usług świadczonych w oparciu o składniki majątkowe przypisane zarówno do Pionu A oraz Pionu B, ponadto każda z umów zawartych z klientami Spółki pozwala na zdefiniowanie, czy przedmiotem wynajmu są A czy też B. Spółka jest również stroną odrębnych umów z dostawcami, które to umowy dotyczą działalności związanej z wynajmem B i odrębnie działalności związanej z wynajmem A.

W analizowanej sprawie spełniają Państwo również przesłanki wyodrębnienia finansowego dla Pionu B. Spółka ma możliwość przypisania przychodów i kosztów zewnętrznych do działalności związanej z wynajmem B i osobno do działalności związanej z wynajmem A, ponadto przeprowadza miesięczne analizy finansowe co do wykonania planu działalności przez Pion B i Pion A, ich rentowności oraz miejsc powstania przychodów powstałych w ramach tych działalności. Dodatkowo, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej Spółka ma możliwość wydzielenia poszczególnych składników majątku wykorzystywanego do działalności każdego z Pionów.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonale potwierdza fakt, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion B, jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach prowadzonej działalności. Zespół ten posiada wszystkie elementy niezbędne do kontynuacji działalności Pionu B, tj. składniki majątkowe Pionu B – jak sami Państwo wskazali – na moment przeniesienia będą same w sobie na tyle zespolone, zorganizowane i ustrukturyzowane, że nie będzie konieczne angażowanie jakichkolwiek struktur Spółki Przejmującej w celu zapewnienia ciągłości działalności Pionu B. Wynika to w szczególności z faktu, że składniki majątkowe Pionu B objęte są stosunkami prawnymi i stanami faktycznymi (takimi jak umowy handlowe z kontrahentami, niezbędna dokumentacja, licencje itp. potrzebne do prowadzenia działalności), które umożliwiają realizację zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności Pionu B.

Ponadto, w celu zaadaptowania i wykorzystania Majątku Wydzielanego, Spółka Przejmująca nie będzie zmuszona do podjęcia dodatkowych czynności w postaci zawarcia umów o świadczenie usług w zakresie obsługi technicznej oraz usług zarządzania flotą . Zawarte umowy z kontrahentami oraz dostawcami usług przypisane do Pionu B zostaną przeniesione w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą i umożliwiają kontynuowanie działalności w zakresie wynajmu B.

Należy także wskazać, że Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę Dzieloną, tj. składniki majątkowe przypisane do Pionu B (Majątek Wydzielany) po ich wydzieleniu będą wykorzystywane przez Spółkę Przejmującą do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że Spółka Przejmująca prowadzi – niezależnie od Spółki Dzielonej – działalność gospodarczą w zakresie wynajmu B. W wyniku przeprowadzonej konsolidacji Majątku Wydzielanego w ramach Spółki Przejmującej, dojdzie do zwiększenia portfela posiadanej przez nią floty B, co umożliwi kontynuację działalności Spółki Przejmującej w omawianym zakresie oraz wpłynie na zwiększenie wolumenu świadczonych usług wynajmu .

Reasumując, składniki majątkowe Spółki przypisane do Pionu B (Majątek Wydzielany) stanowić będzie na moment Podziału odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa stanowisko należy więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).