Interpretacja indywidualna z dnia 6 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.577.2023.2.JŚ

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usługjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 21 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem (brak daty pisma) (wpływ 30 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Z tytułu dziedziczenia po (…), zm. xx xx 1991 r. w (…) stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z 26 czerwca 2020 r., sygn. akt (…), oraz po (…), zm. xx xx 2020 r., stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z 30 lipca 2020 r., sygn. akt (…), Wnioskodawca i Jego siostra, (…) byli współwłaścicielami po 1/2 części między innymi: nieruchomości gruntowej położonej w obrębie (…) i w obrębie (…), gm. (…), pow. (…), o pow. (...) ha, stanowiącej działki oznaczone numerami ewid.: (…) oraz nieruchomości gruntowej położonej w obrębie (…), gm. (…), pow. (…), o pow. (...) ha, stanowiącej działki oznaczone numerami ewid. (…). Na podstawie umowy o dział spadku i podział majątku wspólnego z 14 października 2021 r., zawartej w formie aktu notarialnego przed not. (…), działkę o numerze ewid. (...) o pow. (...) ha z zabudowaniami nabyła na własność (…), zaś pozostałe prawa nabył Wnioskodawca.

Wnioskodawca przez cały okres czasu od nabycia nieruchomości do chwili złożenia przedmiotowego wniosku użytkuje nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. jako działki rolnicze, uprawiając je zgodnie z prawidłami gospodarki rolnej. Wnioskodawca grunty opisane we wniosku uprawiał od (...) r. życia, najpierw pomagając rodzicom, później, po śmierci ojca, wspólnie z matką gospodarując ziemią, a po jej śmierci, uprawiając ziemię samemu. Również po dziale spadku, Wnioskodawca użytkował ziemię zgodnie z jej przeznaczeniem rolnym, uprawiając ją. Cały czas traktował grunty jako własność osobistą.

Wnioskodawca postanowił w końcu poczynić kroki zmierzające do sprzedaży posiadanych gruntów. Zmusiła go do tego jego sytuacja osobista, rodzinna i finansowa. Około 5 lat temu budynek gospodarczy należący do Wnioskodawcy uległ pożarowi, w wyniku czego spaliły się (...). 2 lata temu Wnioskodawca i Jego żona doznali wypadku samochodowego, w wyniku czego oboje doznali licznych obrażeń i do tej pory borykają się z konsekwencjami zdrowotnymi. Wnioskodawca chronicznie cierpi z powodu (...). Wnioskodawca musiał przejść na zasiłek chorobowy w KRUS, do którego prawo jest mu ustalane okresowo. Musi do tej pory się rehabilitować, kupować leki i inne potrzebne do życia towary i usługi.

Z wniosku Wnioskodawcy, działki nr (…) zostały w 2022 r. połączone w działkę o numerze (…). Następnie, z wniosku Wnioskodawcy, działka nr (…) została podzielona na trzy działki nr: (…). Wnioskodawca złożył następnie wniosek o wydanie warunków zabudowy na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w ilości (...) sztuk, drogi wewnętrznej wraz z niezbędną infrastrukturątechniczną na działkach o nr (…) , położonych w msc. (…), w wyniku czego Wójt gm. (…) wydał 1 lutego 2023 r. decyzję ustalającą warunki zabudowy na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z wnioskiem. Wnioskodawca złożył także wniosek o zatwierdzenie projektu podziału działek nr (…), na skutek którego zatwierdzono projekt podziału tych działek na działki nr (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha i (…) o pow. (...) ha.

Wnioskodawca próbował zbyć przedmiotowe nieruchomości, ogłaszając chęć sprzedaży przy użyciu zwykłych środków i ogólnodostępnego dla konsumentów portalu (…). Ogłoszenia te stanowiły zwykłą formę ogłoszenia.

Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek prac budowlanych na wskazanych nieruchomościach, nie uzbroił działek w jakiekolwiek media, nie wybudował jakiejkolwiek infrastruktury technicznej.

Nie ma środków finansowych na powierzenie procesu sprzedaży pośrednikowi. Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą. Ma (...) lat, utrzymuje się z zasiłku chorobowego, dotacji za grunty i renty chorobowej żony. Następstwa wskazanego wypadku, czynią mało prawdopodobnym pełny powrót Wnioskodawcy do pracy w gospodarstwie rolnym podczas gdy wiek emerytalny osiągnie dopiero za (...) lat.

Wnioskodawca sprzedał jedną z działek, działkę nr (…), jako działkę rolną, w listopadzie 2023 r. Pozostałe działki w dalszym ciągu Wnioskodawca użytkuje jako grunty orne.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

„Których działek (należy wskazać numery ewidencyjne) dotyczy zadane przez Pana we wniosku pytanie?”

1.Numery ewidencyjne działek, których dotyczy sprawa (…) w (…).

„Czy jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny? Jeżeli tak, to z tytułu jakiej działalności gospodarczej?”

2.Nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

„Czy działki będące przedmiotem zapytania były/są/będą wykorzystywane przez Pana w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Jeżeli tak, to prosimy wskazać na czym polegała/polega/będzie polegać ta działalność i w jakim okresie była/jest/będzie wykonywana?

3.Działki nie były, nie są ani nie będą wykorzystywane przez Pana w działalności gospodarczej.

„Czy prowadził/prowadzi Pan gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy?”

4.Nie prowadził Pan ani nie prowadzi gospodarstwa rolnego jako rolnik ryczałtowy, zwolniony od podatku od towarów i usług.

„Czy z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego był/jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?”

5.Nie był Pan i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego.

„Czy działki będące przedmiotem zapytania na moment zbycia będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to prosimy o wskazanie, czy zgodnie z ww. planem działki będą stanowiły teren budowlany oraz czy będzie Pan miał wpływ na uchwalenie tego planu lub przeznaczenie działek wynikające z tego planu?”

6.Działki będące tematem zapytania na moment zbycia posiadają miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie będzie miał Pan na niego wpływu oprócz działki nr (…), która go nie ma.

„Czy dla działek będących przedmiotem zapytania jest lub będzie na moment ich zbycia wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to jakie będzie przeznaczenie działek wynikające z tego dokumentu oraz kto wystąpił/wystąpi o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?”

7.Do działek będących przedmiotem zapytania są ustalone warunki zabudowy na Pana rzecz, z możliwością inwestycji zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

„Czy przed sprzedażą działek będzie Pan dokonywał jakichkolwiek czynności/będzie Pan ponosił nakłady w celu przygotowania wskazanych działek do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wytyczenie dróg dojazdowych do działki, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek)? Jeśli tak, to prosimy żeby wskazał Pan jakie to będą czynności (nakłady)?”

8.Przed potencjalną sprzedażą nie zamierza Pan dokonywać jakichkolwiek czynności, nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży.

„Czy z potencjalnym nabywcą działek będących przedmiotem zapytania była/jest/będzie zawierana przedwstępna umowa kupna/sprzedaży działek? Jeśli tak, to prosimy wskazać:

a)jakie warunki zawiera/będzie zawierać ta umowa przedwstępna sprzedaży, zawarta z nabywcą, które należy spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Prosimy o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży działek wynikają/będą wynikać z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.).

b)jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej ciążą/będą ciążyły na Panu, a jakie na stronie kupującej? Prosimy o szczegółowe opisanie.

c)czy w ramach ww. umowy przedwstępnej udzielił/zamierza Pan udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupującego? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to prosimy o wskazanie w jakim zakresie (do jakich czynności) udzielił/udzieli Pan pełnomocnictwa dla kupującego (prosimy o enumeratywne wymienienie zakresu) w związku z zamierzoną sprzedażą działek.

d)czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na działkach mających być przedmiotem sprzedaży, będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.? Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich?

e)czy nabywca ponosił/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?”

9.Z potencjalnym nabywcą działek nie była, nie jest i nie będzie zawierana umowa przedwstępna.

„Czy poza przedwstępną umową sprzedaży działek będących przedmiotem zapytania zamierza Pan udzielić kupującemu jakichkolwiek pełnomocnictw; jeżeli tak, to prosimy wskazać, jaki dokładnie będzie zakres tych pełnomocnictw (tj. do dokonania jakich czynności związanych z działką będzie upoważniony przyszły nabywca)?”

10.Nie zamierza Pan dokonywać jakichkolwiek umów przedwstępnych a co za tym idzie pełnomocnictw.

Pytanie

Czy czynność sprzedaży ww. działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej – ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

By czynność stanowiąca dostawę towarów w art. 7 ust. 1 ustawy była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki nieposiadające osobowości prawnej i osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, bez względu na jej cel lub rezultat.W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kryteria mające odniesienie do oceny sprzedaży działek powstałych z podziału większej nieruchomości przez pryzmat ewentualnego zakwalifikowania tej sprzedaży jako przejawu działalności gospodarczej wywieść można z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. TSUE, w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) stwierdził jasno, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być uznane same z siebie za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Istotne jest, czy zaistniał po stronie zbywcy ciąg czynności, takich jak nabycie nieruchomości z zamiarem podziału i zbycia, uzbrojenie nieruchomości w media wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskiwanie stosownych decyzji administracyjnych, prowadzenie działalności deweloperskiej.

Czynności te, by wykazywały działalność gospodarczą czy, ściślej mówiąc, handlową podmiotu, muszą stanowić uporządkowany ciąg działań, wykazujący, że całokształt działań podmiotu wykazywał przejawy zorganizowanej działalności gospodarczej.

Istotne jest to, czy podmiot podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców.

Wnioskodawca utrzymuje się z zasiłku chorobowego, dotacji za grunty i renty chorobowej żony. Przedmiotowe nieruchomości, niezabudowane działki rolne, nabył z chwilą otwarcia spadku xx xx 1991 r. po ojcu (…), następnie xx xx 2020 r. po matce (…), co zostało stwierdzone w drodze postępowań sądowych w 2020 r. Następnie Wnioskodawca i jego siostra (…) dokonali w 2021 r. czynności notarialnej, w wyniku której Wnioskodawca i jego siostra dokonali działu spadku i podziału majątku wspólnego, dzieląc się spadkiem po rodzicach.

Wnioskodawca uprawiał grunty opisane we wniosku od (...) r. życia,^, najpierw pomagając rodzicom, później po śmierci ojca, wspólnie z matką gospodarując ziemią, a po jej śmierci, uprawiając ziemię samemu. Również po dziale spadku, Wnioskodawca użytkował ziemię zgodnie z jej przeznaczeniem rolnym, uprawiając ją. Cały czas traktował grunty jako własność osobistą. Wnioskodawca postanowił w końcu poczynić kroki zmierzające do sprzedaży posiadanych gruntów, do czego zmusiła go opisana wyżej sytuacja osobista, zdrowotna i majątkowa. Podjęte przez niego kroki prawne stanowiły działania zmierzające do zbycia nieruchomości w sposób możliwy do zrealizowania i nie można ich zakwalifikować jako przejawów podjętej działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami o charakterze zawodowym, brak im bowiem cech zawodowego, tj. stałego i zorganizowanego charakteru działalności. Nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek będzie wypełniać przesłanki działalności gospodarczej.

Czynności Wnioskodawcy, polegające w gruncie rzeczy na dążeniu do podziału nieruchomości i zmianie ich przeznaczenia, były standardowymi czynnościami umożliwiającymi ich zbycie, z czego zyski Wnioskodawca chce przeznaczyć na koszty związane z leczeniem i utrzymaniem się, biorąc pod uwagę obniżenie sprawności po opisanym wypadku. Wnioskodawca w żaden sposób nie czynił kroków zbliżonych do zawodowego uatrakcyjniania przedmiotu sprzedaży, tj. nie uzbroił działek w jakiekolwiek media, nie wybudował dróg dojazdowych ani jakiejkolwiek innej infrastruktury, nie prowadził działań deweloperskich, nie prowadził także czynnego marketingu poza zwyczajowymi ogłoszeniami na powszechnie dostępnym dla ogłaszających portalu ogłoszeniowym w Internecie.

Wszystko to wskazuje, że działania podejmowane przez Wnioskodawcę w zakresie przedmiotowych działek uznać należy za przejaw zarządu majątkiem osobistym. Biorąc to pod uwagę, w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym dostawa działek nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5. ust. 1 pkt 1 ustawy, dlatego też transakcja sprzedaży nieruchomości opisanych w niniejszym wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek, będzie Pan spełniać przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że w wyniku dziedziczenia, Wnioskodawca i Jego siostra byli współwłaścicielami po 1/2 części między innymi: nieruchomości gruntowej położonej w obrębie (…) i w obrębie (…), o pow. (...) ha, stanowiącej działki oznaczone numerami ewid.: (…), oraz nieruchomości gruntowej położonej w obrębie (…), o pow. (...) ha, stanowiącej działki oznaczone numerami ewid. (…). Na podstawie umowy o dział spadku i podział majątku wspólnego, zawartej w formie aktu notarialnego, działkę o numerze ewid. (…) o pow. (...) ha z zabudowaniami nabyła na własność siostra Wnioskodawcy, zaś pozostałe prawa nabył Wnioskodawca. Wnioskodawca przez cały okres czasu od nabycia nieruchomości użytkuje nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. jako działki rolnicze, uprawiając je zgodnie z prawidłami gospodarki rolnej. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Działki nie były, nie są ani nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie był i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca postanowił poczynić kroki zmierzające do sprzedaży posiadanych gruntów. Z wniosku Wnioskodawcy, działki (…) zostały w 2022 r. połączone w działkę o numerze (…). Następnie, z wniosku Wnioskodawcy, działka (…) została podzielona na trzy działki: (…). Wnioskodawca złożył następnie wniosek o wydanie warunków zabudowy na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w ilości (...) sztuk, drogi wewnętrznej wraz z niezbędną infrastrukturątechniczną na działkach o nr (…), w wyniku czego Wójt gm. (…) wydał 1 lutego 2023 r. decyzję ustalającą warunki zabudowy na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z wnioskiem. Wnioskodawca złożył także wniosek o zatwierdzenie projektu podziału działek (…), na skutek którego zatwierdzono projekt podziału tych działek na działki (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha, (…) o pow. (...) ha i (…) o pow. (...) ha.

Ww. działki na moment zbycia będą posiadać miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i Wnioskodawca nie będzie miał na niego wpływu, oprócz działki (…) , która go nie ma. Do ww. działek są ustalone warunki zabudowy na rzecz Wnioskodawcy, z możliwością inwestycji zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Wnioskodawca próbował zbyć przedmiotowe nieruchomości, ogłaszając chęć sprzedaży przy użyciu zwykłych środków i ogólnodostępnego dla konsumentów portalu (...). Ogłoszenia te stanowiły zwykłą formę ogłoszenia. Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek prac budowlanych na wskazanych nieruchomościach, nie uzbroił działek w jakiekolwiek media, nie wybudował jakiejkolwiek infrastruktury technicznej. Wnioskodawca nie ma środków finansowych na powierzenie procesu sprzedaży ww. działek pośrednikowi. Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą, ma (...) lat, utrzymuje się z zasiłku chorobowego, dotacji za grunty i renty chorobowej żony. Wnioskodawca wskazał, że następstwa wypadku samochodowego, czynią mało prawdopodobnym pełny powrót Wnioskodawcy do pracy w gospodarstwie rolnym. Wnioskodawca sprzedał działkę (…) w listopadzie 2023 r. Pozostałe działki w dalszym ciągu Wnioskodawca użytkuje jako grunty orne.Przed potencjalną sprzedażą Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności, nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży.Z potencjalnym nabywcą działek nie była, nie jest i nie będzie zawierana umowa przedwstępna. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek umów przedwstępnych a co za tym idzie udzielać pełnomocnictw.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy czynność sprzedaży przedmiotowych działek (tj. (…)) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pan podjął/podejmie w odniesieniu do planowanej sprzedaży działeknr (…).

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż działek nr (…) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Pana za podatnika tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży ww. działek będzie Pan działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Z opisu sprawy wynika bowiem, że nabył Pan przedmiotowe działki w drodze dziedziczenia. Działki nie były, nie są i nie będą wykorzystywane przez Pana do żadnej działalności gospodarczej. Działki były i są wykorzystywane przez Pana na cele działalności rolniczej, z tytułu której nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT. Przed sprzedażą ww. działek, nie będzie Pan dokonywał jakichkolwiek czynności i nie będzie Pan ponosił nakładów w celu przygotowania wskazanych działek do sprzedaży. Nie prowadził Pan jakichkolwiek prac budowlanych na wskazanych nieruchomościach, nie uzbroił działek w jakiekolwiek media, nie wybudował jakiejkolwiek infrastruktury technicznej. Nie zawarł i nie zamierza Pan zawrzeć umów przedwstępnych z potencjalnymi nabywcami działek. Nie udzielił Pan i nie zamierza Pan udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupującego. W analizowanej sprawie dokonał Pan jedynie scalenia dziedziczonych działek, a następnie ich podziału. Ponadto wystąpił Pan o warunki zabudowy dla tych działek oraz ogłosił ich sprzedaż na portalu (…).

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej. (…) Korzystanie z biura nieruchomości czy portali internetowych przy sprzedaży nieruchomości przemawia raczej za tym, że skarżąca nie zajmuje się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno przy tym wyobrazić sobie w jaki inny sposób mogłaby znaleźć potencjalnych nabywców działek”.

W przedmiotowej sprawie zatem, sprzedaż działek nr (…) nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planując sprzedaż skorzysta Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych działek nr (…) wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż ww. działek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż ww. działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się wyłącznie na informacjach podanych w treści wniosku. Zatem, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Ponadto w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).