Interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.764.2023.1.MJ

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez lekarzy weterynarii - wspólników spółki cywilnej (niebędących pracownikami Inspekcji) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, sposób dokumentowania czynności wykonywanych przez lekarzy weterynarii - wspólników spółki cywilnej (niebędących pracownikami Inspekcji) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

- niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez lekarzy weterynarii - wspólników spółki cywilnej (niebędących pracownikami Inspekcji) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii,

- sposobu dokumentowania czynności wykonywanych przez lekarzy weterynarii - wspólników spółki cywilnej (niebędących pracownikami Inspekcji) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Są Panowie lekarzami weterynarii prowadzącymi zakład leczniczy (gabinet weterynaryjny) dla zwierząt w formie spółki cywilnej trzech wspólników - dwóch lekarzy wet. i jeden technik weterynarii. Podstawową działalnością spółki są usługi weterynaryjne. Dodatkowo wykonują Panowie zabiegi inseminacyjne krów. Każdy ze wspólników posiada odrębny wpis do ewidencji działalności gospodarczej.

Oprócz tego wspólnicy - wyłącznie lekarze wet. świadczą usługi na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Zakres zadań oraz organizację Inspekcji Weterynaryjnej określa ustawa z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. 2022.2629 t.j. z dnia 15 grudnia 2022 r. z późn. zm.). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Czynności wykonywane w ramach wyznaczenia pokrywają się z zakresem działalności spółki. Do czerwca b.r. ww. czynności wykonywali Panowie na podstawie odrębnych umów zleceń, rozliczanych poprzez PIT-11 a czynności te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Od lipca b.r. zostały zawarte nowe umowy z gabinetami wet., przez co obowiązek rozliczeń podatkowych i zusowkich przeszedł na lekarzy wet. prowadzących gabinety.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, jeżeli Powiatowy Lekarz Weterynarii z przyczyn finansowych lub organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, może wyznaczać na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, w tym lekarzy weterynarii świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt do określonych w ustawie zadań. Wyznaczenie do wykonania czynności, o którym mowa w ust. 1 nastąpiło w drodze decyzji administracyjnej wydanej przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania) oddzielnej dla każdego lekarza wspólnika. Zaznaczają Panowie, że czynności wykonywane są tylko i wyłącznie przez wspólników spółki - lekarzy weterynarii.

Każdy z lekarzy otrzymuje dodatkowo „wyznaczenie” do wykonania czynności w przydzielonych gospodarstwach. Z powierzonych czynności i materiałów pomocniczych lekarze rozliczają się każdy za siebie. Wszystkie dokumenty i zaświadczenia opatrzone są urzędową pieczątką Powiatowego Lekarza Weterynarii oraz z wyznaczenia imienną pieczątką Urzędowego Lekarza weterynarii zastrzeżoną do tych czynności i otrzymaną od Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Na mocy art. 16 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy.

Żaden ze wspólników nie jest pracownikiem Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej a wykonywanie czynności wynikających z wyznaczenia nie stanowi zatrudnienia w rozumieniu kodeksu pracy.

Umowa zawarta pomiędzy spółką a Powiatowym Lekarzem Weterynarii a także zapisy ustawy o inspekcji Weterynaryjnej wyraźnie wskazują, że czynności objęte wyznaczeniem wykonywane są w imieniu i na rachunek Powiatowego Lekarza Weterynarii nie stanowią samodzielnych czynności, z których spółka czerpie korzyści a wynagrodzenie otrzymywane przez wspólników wypłacane jest w wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy. Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii, lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami powiatowego inspektoratu weterynarii oraz lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi została zawarta umowa, o której mowa w art. 16 ust. 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej za wykonywanie czynności wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy przysługuje wynagrodzenie.

Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej jest wypłacane na rachunek Zleceniobiorcy (spółki) na podstawie złożonego Zleceniodawcy zestawienia z wykonanych czynności. Noty księgowe ewidencjonowane są w księdze przychodów i rozchodów spółki w pozycji pozostałe przychody. Wszyscy wspólnicy wyrazili zgodę na podpisanie ww. umowy.

W Panów ocenie, czynności o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywane przez lekarzy weterynarii w ramach prowadzonego wspólnie gabinetu weterynaryjnego, którzy nie są pracownikami Inspekcji, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT

Wykonywane czynności z wyznaczenia na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii nie stanowią jak już powyżej wspomniano samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zawarta jest umowa ze zlecającym (który jest organem administracji publicznej) o wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności a wykonując te czynności będąc wspólnikami spółki nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich, tak samo jak spółka cywilna. Spółka wystawia notę obciążeniową (oddzielnie dla każdego lekarza) na Powiatowy Inspektorat Weterynarii wskazując kwotę należną z tytułu wykonanych w danym okresie czynności przez lekarzy wet., na podstawie której otrzymuje należne wynagrodzenie.

W świetle interpretacji z dnia „16 marca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL3.4012.29.2023.2.EW - Czynności lekarza weterynarii na rzecz Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej jako nieobjęte VAT-em” - identyczne czynności wykonywane przez lekarza weterynarii prowadzącego jednoosobowo gabinet weterynaryjny nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymali Panowie też potwierdzenie tego stanowiska w rozmowie telefonicznej z Krajową Administracją Skarbową w której wytłumaczono Państwu, że wykonywane przez lekarza wet. w imieniu Powiatowego Lekarza Weterynarii (także działających w spółce cywilnej) czynności nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ponieważ lekarze wet. i spółka wykonując te czynności nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Pytanie

1.Czy czynności wykonywane przez lekarzy weterynarii - wspólników spółki cywilnej (niebędących pracownikami Inspekcji) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii pozostają poza zasięgiem regulacji ustawy VAT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.Czy sposób rozliczenia za wykonane czynności przez spółkę jest prawidłowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

W naszej ocenie, czynności o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywane przez lekarzy weterynarii w ramach prowadzonego wspólnie gabinetu weterynaryjnego, którzy nie są pracownikami Inspekcji, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytanie 2

Rozliczanie czynności zleconych poprzez noty księgowe jako pozostałe przychody spółki jest prawidłowe, ponieważ nie stanowią jak już powyżej wspomniano samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług .

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy wskazać, że aby dana czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629 ze zm.):

Stosownie do treści art. 5 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Jak stanowi art. 16 ust. 2 ww. ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 16 ust. 2a ww. ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Natomiast z art. 16 ust. 3 ww. ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wynika, że:

Zgodnie z art. 16 ust. 6 ww. ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że:

W myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1684):

Jak wynika z wniosku wspólnicy spółki - lekarze wet. - świadczą usługi na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Czynności wykonywane w ramach wyznaczenia pokrywają się z zakresem działalności spółki. Wszystkie dokumenty i zaświadczenia opatrzone są urzędową pieczątką Powiatowego Lekarza Weterynarii oraz z wyznaczenia imienną pieczątką Urzędowego Lekarza weterynarii zastrzeżoną do tych czynności i otrzymaną od Powiatowego Lekarza Weterynarii. Na mocy art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy. Żaden ze wspólników nie jest pracownikiem Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej a wykonywanie czynności wynikających z wyznaczenia nie stanowi zatrudnienia w rozumieniu kodeksu pracy. Umowa zawarta pomiędzy spółką a Powiatowym Lekarzem Weterynarii a także zapisy ustawy o inspekcji Weterynaryjnej wyraźnie wskazują, że czynności objęte wyznaczeniem wykonywane są w imieniu i na rachunek Powiatowego Lekarza Weterynarii nie stanowią samodzielnych czynności, z których spółka czerpie korzyści a wynagrodzenie otrzymywane przez wspólników wypłacane jest w wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy. Wynagrodzenie jest wypłacane na rachunek Zleceniobiorcy (spółki) na podstawie złożonego Zleceniodawcy zestawienia z wykonanych czynności. Noty księgowe ewidencjonowane są w księdze przychodów i rozchodów spółki w pozycji pozostałe przychody. Wszyscy wspólnicy wyrazili zgodę na podpisanie ww. umowy. Wykonywane czynności z wyznaczenia na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii nie stanowią jak już powyżej wspomniano samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zawarta jest umowa ze zlecającym (który jest organem administracji publicznej) o wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności a wykonując te czynności będąc wspólnicy spółki nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich, tak samo jak spółka cywilna. Spółka wystawia notę obciążeniową (oddzielnie dla każdego lekarza) na Powiatowy Inspektorat Weterynarii wskazując kwotę należną z tytułu wykonanych w danym okresie czynności przez lekarzy wet., na podstawie której otrzymuje należne wynagrodzenie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wykonywanie czynności przez Państwa Gabinet na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Prowadzą Państwo Gabinet Weterynaryjny w formie spółki jawnej. Świadczą Państwo usługi weterynaryjne, a zatem są Państwo podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Okoliczności opisane we wniosku, a także obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa pozwalają uznać, że wykonywane przez Państwa, tj. Gabinet Weterynaryjny czynności zlecone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii stanowią usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, wykonywane przez Państwa (Spółkę) w ramach działalności gospodarczej.

Zatem w Państwa sprawie nie może mieć zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, ponieważ przepis ten odnosi się do osób fizycznych. W analizowanym przypadku podatnikiem podatku VAT jest spółka cywilna a nie jej wspólnicy.

W opisie sprawy wskazali Panowie, że Spółka zawarła umowy o świadczenie usług na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Spółka otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie czynności wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. W rezultacie Spółka jako podmiot leczniczy – w okolicznościach opisanych we wniosku – wykonując czynności zlecone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii, działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem odpłatne świadczenie usług, polegające na wykonywaniu ustawowych zadań Inspekcji Weterynaryjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, do wykonywanych przez Państwa Gabinet czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, po zawarciu umów, będących konsekwencją decyzji administracyjnej wyznaczającej wykonawcę tych czynności, nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Zatem wykonywane przez Państwa Spółkę czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do sposobu udokumentowania opisanych czynności należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że Państwa Spółka, jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, sprzedaż swoich usług na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, wykonywanych w ramach działalności gospodarczej winna dokumentować fakturami VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. Z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).