Interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.791.2023.2.AJB

Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki wraz z urządzeniami budowlanymi jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT oraz prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup ww. działki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr X wraz z urządzeniami budowlanymi jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup ww. działki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 9 stycznia 2024 r. (wpływ 9 stycznia 2024 r.) oraz z 12 stycznia 2024 r. (wpływ 12 stycznia 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

...

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Sprzedający

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego izdarzenia przyszłego

… (dalej: „Spółka” lub „Sprzedający”) jest polską spółką kapitałową z siedzibą w .... Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”).

Spółka prowadzi działalność w branży deweloperskiej, a jej głównym przedmiotem działalności - zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym - jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (68.10.Z).

Spółka zamierza sprzedać na rzecz Kupującego (dalej: „…” lub „...”; w dalszej części wniosku Spółką wraz z … będą łącznie zwani „Zainteresowanymi”) prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego we ..., obręb ewidencyjny … – ... (dalej: „Grunt”).

KUPUJĄCY jest polską spółką kapitałową z siedzibą we .... KUPUJĄCY jest również czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. KUPUJĄCY również prowadzi działalność w branży deweloperskiej, a jej głównym przedmiotem działalności - zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym – jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z.).

KUPUJĄCY planuje wykorzystać Grunt w prowadzonej działalności gospodarczej – w szczególności możliwe jest zrealizowanie na tym Gruncie nowej inwestycji deweloperskiej.

Obecnie Grunt składa się z jednej działki ewidencyjnej powstałej w wyniku scalenia istniejących pierwotnie kilku działek ewidencyjnych, których prawo użytkowania wieczystego (oraz prawo własności posadowionych na nich budynków/budowli) Spółka nabyła:

·w marcu 2003 r. od …. w drodze aportu – odpowiednio niezabudowane działki o nr 1 i 2 oraz zabudowana działka 3, oraz

·w lipcu 2015 r. drodze zakupu od ... – zabudowana działka 4.

Grunt jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym jego podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa mieszkaniowa. W przeszłości na Gruncie posadowione były budynki magazynowe, które zostały wyburzone w czerwcu 2018 r. Obecnie na Gruncie nie znajdują się żadne budynki. Na Gruncie znajdują się natomiast:

·droga wewnętrzna,

·parking, oraz

·elementy infrastruktury kanalizacyjnej stanowiące własność Spółki (ww. obiekty dalej zwane również łącznie jako: „Obiekty”).

Obiekty zostały ujęte przez Spółkę w prowadzonej przez nią ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako odrębne środki trwałe. Pierwotnie Obiekty służyły obsłudze budynków magazynowych, natomiast obecnie nie są już użytkowane.

Zainteresowani wskazują, że:

·Obiekty były oddane do używania ponad 2 lata temu i od tamtej pory nie były poddawane żadnym ulepszeniom (modernizacjom, przebudowom);

·Grunt, Obiekty oraz nieistniejące już budynki magazynowe były wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT;

·Spółka odliczała podatek VAT naliczony, który wystąpił przy zakupach związanych z Gruntem oraz Obiektami.

W oparciu o zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, Zainteresowani powzięli wątpliwości, czy w przypadku sprzedaży Gruntu:

1)przedmiotem sprzedaży będzie grunt niezabudowany, a w konsekwencji, czy

2)dostawa Gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz

3)czy w przypadku, gdy sprzedaż Gruntu będzie opodatkowana podatkiem VAT, to Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup Gruntu.

Ponadto, w uzupełnieniach wniosku wskazano, że:

1.Spółka wskazuje, że numer ewidencyjny działki będącej przedmiotem sprzedaży to Dz. Nr X, obręb ..., sygnatura ….

W obręb ww. działki weszły nieistniejące już działki:

·3, 4, 2 oraz 1, wskazane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także

·5, która omyłkowo nie została wskazana w treści wniosku przez Zainteresowanych.

2.Spółka jako ... będzie wykorzystywać nabywaną przez siebie działkę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na pytania o treści:

1.„Czy z tytułu nabycia działek nr 1, 2, 3, 4 Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? (odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej z ww. działek)”

2.„Czy droga wewnętrzna oraz parking stanowi własność Sprzedającego - Spółki?”

3.„Czy z tytułu nabycia/wytworzenia (wybudowania) drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku naliczonego?”

wskazano, że: droga wewnętrzna oraz parking (a także wskazane w opisie stanu faktycznego wniosku elementy infrastruktury kanalizacyjnej; dalej łącznie wszystkie ww. obiekty jako: „Obiekty”) stanowią własność Sprzedającego.

Sprzedający nabywał własność ww. Obiektów w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego działek, na których obszarze Obiekty są posadowione. Żaden z Obiektów nie został wybudowany przez Sprzedającego.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, że na terenie scalonych już działek znajdowały się:

·droga wewnętrzna, parking oraz elementy infrastruktury kanalizacyjnej – na działkach 3, 4 oraz 2;

·elementy infrastruktury kanalizacyjne – na działce 1;

·fragment drogi wewnętrznej – na działce 5.

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego działki numer:

·5 – 30 marca 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży;

·2 i 1 – 21 marca 2003 r. w drodze wkładu niepieniężnego;

·3 – 31 marca 2003 r. w drodze wkładu niepieniężnego;

·4 – 16 lipca 2015 r. na podstawie umowy sprzedaży.

Nabycie przez Sprzedającego działek o numerach 3; 2; 5; 1 podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i nie podlegało opodatkowaniu VAT, wobec czego w ramach tych transakcji nie występował podatek VAT naliczony, który mógłby zostać odliczony przez Sprzedawcę.

Natomiast nabycie działki 4 podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym, że Sprzedający wykorzystywał tę działkę na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tej transakcji.

4.Na pytanie o treści: „Czy droga wewnętrzna, parking, elementy infrastruktury kanalizacyjnej od momentu ich nabycia/wytworzenia (wybudowania) były/są wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?” podano, że: obiekty były wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z tym Zainteresowany wskazuje, że Obiekty nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Na pytania o treści:

5.„Czy droga wewnętrzna, parking, elementy infrastruktury kanalizacyjnejstanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)?”

6.„Czy droga wewnętrzna, parking, elementy infrastruktury kanalizacyjnejstanowią urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane?”

wskazano, że: Spółka wyjaśnia, że w uzasadnieniu do pytania nr 1 Zainteresowani wskazali, że w ich ocenie Obiekty powinny być kwalifikowane jako urządzenia budowlane, co Zainteresowani podtrzymują:

„Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy Prawa budowlanego, w ocenie Zainteresowanych Obiekty znajdujące się na Gruncie (tj. droga wewnętrzna, parking, oraz elementy infrastruktury kanalizacyjnej), należy uznać za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ nie są związane z żadnym obiektem budowlanym (Obiekty te służyły obsłudze nieistniejących już budynków magazynowych, jednak w tym momencie nie są wykorzystywane w tym celu).”

Ponadto Zainteresowani wskazują, że opisane we wniosku Obiekty nie mają dla Zainteresowanych żadnej wartości użytkowej lub ekonomicznej. Po sfinalizowaniu transakcji obiekty te zostaną rozebrane przez Spółkę. Z perspektywy Spółki jako nabywającego, wyłącznym ekonomicznym celem transakcji jest bowiem nabycie Gruntu pod realizację przyszłej inwestycji deweloperskiej – stąd też Zainteresowani podkreślają, że zasadniczym przedmiotem transakcji jest nabycie nieruchomości niezabudowanej, a nie obecnych na niej Obiektów (por. tezy TSUE z wyroku z dnia 19 listopada 2009 r., C-461/08).

Spółka wyjaśnia, że dopuszcza możliwość, że tut. Organ dokonując oceny prawnej może nie zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych zaprezentowanym w uzasadnieniu do pytania nr 1. Stąd też, Zainteresowani przedstawili również swoje stanowisko w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z zakwalifikowaniem Obiektów jako budowli (pytanie nr 2).

Spółka zauważa przy tym, że Zainteresowani dokładają najwyższych starań, aby przedstawić w sposób rzetelny, obiektywny i jak najbardziej pełny okoliczności stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w tym w szczególności te związane z gruntem będącym przedmiotem transakcji Sprzedającym a Spółką, które mogą determinować sposób opodatkowania VAT jego dostawy. Realizowany przez Zainteresowanych obowiązek wynika wprost z art. 14b § 3 ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w świetle którego Zainteresowani są zobligowani do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego zostało zrealizowane przez Zainteresowanych w uzasadnieniu do pytania nr 1, gdzie Zainteresowani wskazali, że w ich ocenie Obiekty powinny być kwalifikowane jako urządzenia budowlane. Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, jako właściwy i uprawniony do tego organ podatkowy, powinien samodzielnie dokonać kwalifikacji opisanych we wniosku Obiektów jako urządzeń budowlanych albo budowli na gruncie przepisów ustaw z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (dalej: „Prawo budowlane”), jeżeli jest to niezbędne dla określenia w interpretacji indywidualnej skutków podatkowych transakcji będącej przedmiotem wniosku (tj. określenia, czy przedmiotem dostawy jest grunt niezabudowany, czy też poszczególne budowle).

7.Na pytanie o treści: „W przypadku, gdy którykolwiek z wymienionych naniesień, tj. droga wewnętrzna, parking, elementy infrastruktury kanalizacyjnej stanowi budowlę w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane, należy wskazać odrębnie dla każdego z nich:

a)czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. obiektu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)? Proszę wskazać dzień, miesiąc, rok.

b)czy od pierwszego zasiedlenia drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

c)czy Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie poszczególnego naniesienia, tj. drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej? Jeżeli tak, to należy wskazać:

-czy w stosunku do ww. wydatków na ulepszenie przysługiwało Sprzedającemuprawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony?

-kiedy Sprzedający ponosił ww. wydatki? (proszę podać dzień, miesiąc i rok).

-czy po zakończonym ulepszeniu tego naniesienia miało miejsce jego pierwsze zasiedlenie? Jeżeli tak, to należy wskazać miesiąc i rok.

-czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonego naniesienia a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”

udzielono odpowiedzi, że: w ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania Obiektów przez tut. Organ za budowle należałoby uznać, że doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Poszczególne Obiekty istniały już w momencie ich nabycia przez Sprzedającego, do czego doszło odpowiednio:

·30 marca 2001 r. – w przypadku Obiektów posadowionych na nieistniejącej już (scalonej) działce 5;

·21 marca 2003 r. – przypadku Obiektów posadowionych na nieistniejącej już (scalonej) działce 2 oraz 1;

·31 marca 2003 r. – w przypadku Obiektów posadowionych na nieistniejącej (scalonej) działce 3.

·16 lipca 2015 r. – w przypadku Obiektów posadowionych na nieistniejącej (scalonej) działce 4.

Zainteresowani wskazują więc, że w przypadku uznania przez tut. Organ Obiektów za budowle, od pierwszego zasiedlenia Obiektów do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Obiekty nie były poddawane przez Sprzedającego żadnym ulepszeniom/modernizacjom od momentu ich nabycia.

Pytania

1)Czy w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na którym znajdują się Obiekty, przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany, a tym samym dostawa Gruntu będzie opodatkowana stawką VAT 23%, tj. dostawa ta nie będzie korzystała z żadnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

2)W przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe – czy w przypadku dostaw poszczególnych Obiektów, które to dostawy będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT, Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i wybrania opodatkowanie podatkiem VAT tych dostaw na podstawie art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT?

3)W przypadku, gdy zbycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu będzie opodatkowane podatkiem VAT, to czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup Gruntu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

1)W przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na którym znajdują się Obiekty, przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany, a tym samym dostawa Gruntu będzie opodatkowana stawką VAT 23%, tj. dostawa ta nie będzie korzystała z żadnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

2)W przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe – w przypadku dostaw poszczególnych Obiektów, które to dostawy będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT, Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT tych dostaw na podstawie art. 43 ust. 10 -11 ustawy o VAT.

3)W przypadku, gdy zbycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu będzie opodatkowane podatkiem VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup Gruntu.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych zostało przedstawione w załączniku do niniejszego wniosku.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Z uwagi na to, że ... i Sprzedający jako strony transakcji sprzedaży Gruntu będą uczestniczyć w tym samym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej występują z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji.

Potwierdzenie, że planowana sprzedaż Gruntu będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT od sprzedaży Gruntu.

Z punktu widzenia Kupującego będzie wpływało to natomiast na możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT od faktury dokumentującej nabycie Gruntu.

Każda ze stron transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

a)W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6-7 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, w ocenie Zainteresowanych sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem nieodpłatnych dostaw i nieodpłatnego świadczenia usług).

Mając na uwadze, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz, że zbycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu będzie odpłatne, w ocenie Zainteresowanych dostawa Gruntu będzie czynnością podlegającą co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku VAT wynosi 23%. Należy przy tym zwrócić uwagę, że ustawodawca przewidział zwolnienie niektórych dostaw z opodatkowania VAT z uwagi na ich przedmiot (tzw. zwolnienia przedmiotowe). Zakres i zasady zwolnień przedmiotowych zostały określone w art. 43 ustawy o VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wskazano, że zwolnieniu z opodatkowania podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia prawa wieczystego użytkowania Gruntu kluczowe jest zatem określenie, czy w ramach transakcji dochodzi do dostawy:

·gruntu zabudowanego – tj. gruntu, na którym posadowione są budynki i/lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 682 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”), czy też

·gruntu niezabudowanego – na którym nie są posadowione budynki i/lub budowle, ale na którym posadowione mogą być jednak urządzenia budowlane.

Powyższe rozróżnienie ma istotne znaczenie, ponieważ w przypadku dostawy gruntów zabudowanych, które z perspektywy podatku VAT stanowić będą dostawę budynków lub budowli wraz z gruntem, w zależności od okoliczności, transakcja taka może podlegać:

·opodatkowaniu podatkiem VAT,

·zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, albo

·zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT z prawem do rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania dostawy.

Natomiast w przypadku gruntów niezabudowanych dla potrzeb podatku VAT mogą być one klasyfikowane jako:

1)tereny budowlane, jeśli są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z MPZP, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT) – dostawa (sprzedaż) takich terenów co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

2)tereny nieprzeznaczone pod zabudowę (tj. niebędące terenami budowlanymi) – których dostawa podlega zwolnieniu z podatku VAT, bez prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania.

Zatem kluczowe z perspektywy konsekwencji podatku VAT dla opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest określenie, czy Obiekty znajdujące się na Gruncie stanowią budowle (co przesądzi o uznaniu grunty za zabudowany), czy też urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego (co zadecyduje o uznaniu gruntu za grunt niezabudowany).

W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o „budowli”, należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiekty jak parkingi, place, ogrodzenia czy przyłącza nie zostały wymienione w definicji budowli, ale w definicji urządzenia budowlanego, tj. urządzenia technicznego związanego z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwości jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy Prawa budowlanego, w ocenie Zainteresowanych Obiekty znajdujące się na Gruncie (tj. droga wewnętrzna, parking, oraz elementy infrastruktury kanalizacyjnej), należy uznać za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ nie są związane z żadnym obiektem budowlanym (Obiekty te służyły obsłudze nieistniejących już budynków magazynowych, jednak w tym momencie nie są wykorzystywane w tym celu).

Konsekwencją zaklasyfikowania Obiektów jako urządzeń budowalnych w rozumieniu Prawa budowlanego jest uznanie, że w przypadku transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu przedmiotem dostawy z perspektywy VAT będzie grunt niezabudowany.

Powyżej przedstawione stanowisko Zainteresowanych jest również aprobowane przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. I tak np.:

·w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.236.2017.2.ŻR, organ wskazał, że:

o„Natomiast na działkach nr ... znajdują się urządzenia budowlane typu ogrodzenie, plac magazynowy utwardzony bloczkami betonowymi lub plac parkingowy.”,

o„W świetle powołanych wyżej przepisów ustawy - Prawo budowlane, znajdujące się na ww. działkach nr ... ogrodzenie oraz utwardzony plac magazynowy i plac parkingowy nie stanowią budynku ani budowli. Ustawodawca nie wymienia ich bowiem wśród obiektów budowlanych, umieszcza je natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. W konsekwencji należy stwierdzić, że znajdujące się na działkach nr ... ogrodzenie, plac magazynowy utwardzony bloczkami betonowymi lub plac parkingowy stanowią - jak również sam wskazał Wnioskodawca - urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane.”,

o„Zatem uznając, że ogrodzenie oraz ww. utwardzone place stanowią urządzenia budowlane, a nie samodzielne budowle, które uznaje się za towar na gruncie podatku VAT, to w analizowanym przypadku, działki nr 1306/5 1343/13, 1343/15 stanowią grunt niezabudowany.”;

·w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-1030/12-4/KW, organ wskazał, że:

oMając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że przedmiotowe ogrodzenie oraz parking, zalicza się - wbrew temu, co twierdzi Wnioskodawca - do urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Bowiem te urządzenia budowlane nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych. W konsekwencji uznać należy, iż przedmiotowa nieruchomość gruntowa, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest niezabudowana.”,

o„Biorąc pod uwagę, iż ogrodzenie oraz parking stanowią urządzenia budowlane, a nie samodzielne budowle, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie wystąpiła dostawa budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu.”;

·w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. I FSK 102/14, sąd wskazał, że:

o„Przy dostawie towaru - a nie ulega wątpliwości, że pytanie zawarte we wniosku o interpretację odnosiło się do dostawy towaru - kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, jak i cel danej dostawy.”,

o„Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wielokrotnie zwracał uwagę na ekonomiczny sens transakcji, wskazując, że kryteria ekonomiczne mają decydujące znaczenie dla określenia prawidłowych skutków w zakresie podatku VAT dla danego zdarzenia gospodarczego (vide sprawy C-185/01 Auto Tease Holland B.V., C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien). Istotne jest więc to, co jest sensem ekonomicznym transakcji dostawy działki niezabudowanej, na której wzniesione zostanie ogrodzenie trwale z gruntem związane, czy utrwalony płytami parking.”,

o„Sensem ekonomicznym takiej transakcji, jak słusznie przyjęto w tej sprawie, jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia i parkingu, nawet jeżeli takie ogrodzenie ma uatrakcyjnić sprzedaż gruntu. Ogrodzenia nie można też, wbrew temu co podnosi skarżący, zakwalifikować do budowli.”,

o„Ogrodzenie co do zasady związane jest z obiektem, w tym również gruntem które ogradza, nie pełni więc ono samodzielnych funkcji budowlanych. Przyjęcie stanowiska skarżącego oznaczałoby, że inaczej należałoby traktować ogrodzenie w zależności od tego, czy grunt zabudowany jest budynkiem, czy też nie, co nie ma żadnego uzasadnienia.”.

Mając na uwadze ustalony powyżej przedmiot transakcji (grunt niezabudowany), w celu określenia właściwych konsekwencji podatkowych, należy przenalizować możliwe zwolnienia z opodatkowania VAT takiej transakcji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zainteresowani wskazują przy tym, że Grunt będący przedmiotem transakcji jest zgodnie z MPZP przeznaczony pod zabudowę i tym samym powinien być klasyfikowany jako teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji jego dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Kolejnym potencjalnie możliwym zwolnieniem z opodatkowania VAT dla sprzedaży Gruntu jest zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Zainteresowanych z uwagi na fakt, że:

·Spółka wykorzystywała Grunt do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT, oraz

·Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntu

- zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie może znaleźć zastosowania w odniesieniu do planowanej transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu.

Uwzględniając fakt, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują preferencyjnej stawki podatku VAT dla dostaw gruntów niezabudowanych lub Obiektów, tj. dróg wewnętrznych, parkingu oraz elementów infrastruktury kanalizacyjnej, do planowanej transakcji sprzedaży Gruntu przez Spółkę w ocenie Zainteresowanych zastosowanie znajdzie stawka 23%.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na którym znajdują się Obiekty, przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany, a tym samym dostawa Gruntu będzie opodatkowana stawką VAT 23%, tj. dostawa ta nie będzie korzystała z żadnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

b)W zakresie pytania nr 2:

W przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, w szczególności w przypadku uznania przez tut. Organ, że Obiekty znajdujące się na Gruncie stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, Zainteresowani przedstawiają swoje stanowisko na taką okoliczność.

Konsekwencją sklasyfikowania Obiektów znajdujących się na Gruncie (tj. drogi wewnętrznej, parkingu, oraz elementów infrastruktury kanalizacyjnej) jako budowli w rozumieniu Prawa budowlanego jest uznanie, że w przypadku transakcji sprzedaży Gruntu przedmiotem dostawy z perspektywy VAT będą poszczególne Obiekty, a wartość Gruntu powinna zwiększać podstawę opodatkowania dla ich dostaw (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

Dla dostaw budynków, budowli lub ich części ustawa o VAT przewiduje dwa zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT o charakterze przedmiotowym.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie ustawa o VAT rozumie oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu, lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Obiekty były oddane do używania ponad 2 lata temu i od czasu oddania do używania nie były poddawane żadnym ulepszeniom (modernizacjom, przebudowom).

Zatem dostawa Obiektów w ramach planowanej transakcji sprzedaży nastąpi po 2 latach od pierwszego zasiedlenia i tym samym – przy założeniu, że są one budowlami – w ocenie Zainteresowanych powinna korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej musi zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3)adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Z kolei w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ustawodawca przewidział zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT budynków, budowli lub ich części, które nie korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy zastosowania nie znajduje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym, w przypadku przyjęcia, że Obiekty stanowią budowle korzystające ze zwolnienia przewidzianego w pkt 10, ich dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu przewidzianemu w pkt 10a.

Ponadto, podobnie jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, w ocenie Zainteresowanych zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania względem Obiektów, ponieważ były one wykorzystywane przez Spółkę do działalności opodatkowanej VAT, a przy ich nabyciu Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W zakresie pytania nr 3:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, w zakresie w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury powstaje w okresie, w którym spełnione zostają łącznie dwa warunki:

a)podatnik otrzymał fakturę,

b)w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wskazanym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch (w przypadku rozliczeń kwartalnych) albo trzech (w przypadku rozliczeń miesięcznych) następnych okresów rozliczeniowych.

W art. 88 ustawy o VAT ustawodawca wskazał okoliczności, w których podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku. Jedną z tych okoliczności jest sytuacja, gdy transakcja udokumentowana fakturą z wykazanym podatkiem naliczonym nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że:

a)w ocenie Zainteresowanych planowana dostawa Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Obiektami będzie podlegała opodatkowaniu VAT,

b)Zainteresowani będą działać w tym zakresie w charakterze podatników VAT czynnych (bez prawa do zwolnienia podmiotowego),

– Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż Gruntu na rzecz Kupującego, z wykazanym na niej podatkiem VAT.

W celu stwierdzenia czy ... będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących dostawy Gruntu należy przeanalizować spełnienie przesłanek określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Na moment zakupu Gruntu ... będzie pozostawać podatnikiem VAT czynnym. Ponadto, po nabyciu Gruntu planuje wykorzystać go do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych po dostawie Gruntu i otrzymaniu przez Kupującego faktury VAT dokumentującą tę transakcję, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze, gdyż spełniony zostanie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania, że Zainteresowani w przedmiotowej transakcji będą działać w charakterze podatników VAT, ... będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, który będzie wykazany na fakturach wystawionych przez Sprzedających celem udokumentowania Transakcji.

Mając na uwadze powyższe oraz to, że w przypadku uznania Obiektów za budowle w rozumieniu Prawa budowlanego przedmiotem dostawy z perspektywy podatku VAT będą poszczególne Obiekty, wskazać należy, że dostawy te będą korzystały na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Tym samym w ocenie Zainteresowanych, w przypadku spełnienia warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i VAT, tj. rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa Obiektów może podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Podsumowując, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, dostawy poszczególnych Obiektów będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zainteresowani będą mogli zrezygnować z ww. zwolnienia z podatku VAT i wybrać opodatkowanie podatkiem VAT w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania, że Zainteresowani w przedmiotowej transakcji będą działać w charakterze podatników VAT, ... będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, który będzie wykazany na fakturach wystawionych przez Sprzedających celem udokumentowania Transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważa się, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w drodze wydawania interpretacji indywidualnych nie jest uprawniony do dokonania klasyfikacji obiektów według ustawyz 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Tym samym wskazaną przez Państwa informację, iż „(…) Obiekty znajdujące się na Gruncie (tj. droga wewnętrzna, parking, oraz elementy infrastruktury kanalizacyjnej), należy uznać za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego (…)” przyjęto jako element przedstawionego opisu sprawy i organ nie dokonywał w tym zakresie oceny.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W świetle powyższego sprzedaż prawa własności gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności znajdujących się na gruncie naniesień traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT nabył prawo użytkowania wieczystego działek numer 5, 2, 1, 3, 4 wraz ze znajdującymi się na nich obiektami w postaci drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej. Działka nr X, będąca przedmiotem sprzedaży, powstała w wyniku scalenia ww. działek. Z okoliczności sprawy wynika, że działkę powstałą w wyniku scalenia ww. działek wraz z ww. obiektami Sprzedający wykorzystywał w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości wykorzystywanej przez Sprzedającego w prowadzeniu działalności gospodarczej jest/będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższego, dostawa przez Sprzedającego ww. nieruchomości stanowi/będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

Zgodnie z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 3a i pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem sprzedaży jest/będzie grunt, na którym w przeszłości posadowione były budynki magazynowe, które zostały wyburzone w czerwcu 2018 r. Obecnie na Gruncie (działce nr X) nie znajdują się żadne budynki, natomiast znajdują się naniesienia w postaci drogi wewnętrznej, parkingu oraz elementów infrastruktury kanalizacyjnej. Jak Państwo wskazali ww. naniesienia należy uznać za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowalnego.

W konsekwencji, skoro na ww. działce – oprócz drogi wewnętrznej, parkingu oraz elementów infrastruktury kanalizacyjnej, które to obiekty, jak Państwo wskazali, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego – nie ma innych naniesień, uznać należy, iż przedmiotowa nieruchomość gruntowa, oznaczona jako działka nr X, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest niezabudowana.

Jednocześnie jak wynika z okoliczności sprawy Grunt jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym jego podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa mieszkaniowa.

Tym samym, ww. działka nr X stanowi/będzie stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego ww. działki nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z kolei w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający nie wykorzystywał działki nr X wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto, obiekty znajdujące się na ww. działce w postaci drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej również nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr X nie korzysta/nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został/nie zostanie spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie. Również w stosunku do dostawy urządzeń budowlanych, tj. drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr X wraz z urządzeniami budowlanymi w postaci drogi wewnętrznej, parkingu, elementów infrastruktury kanalizacyjnej jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o wysokości podatku VAT z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr X wraz z ww. urządzeniami budowlanymi. W tym zakresie mogą Państwo na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż ww. pytanie zostało zadane pod warunkiem uznania, za nieprawidłowe stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Przechodząc do kwestii objętych zakresem pytania nr 3 należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy art. 87 ustawy, regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wyżej wskazano dostawa przez Sprzedającego przedmiotowej nieruchomości jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega/podlegać będzie na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – Spółka jako ... będzie wykorzystywać nabywaną przez siebie działkę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w okolicznościach niniejszej sprawie, skoro dostawa przedmiotowej nieruchomości podlega/będzie podlegała opodatkowaniu i nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, to Nabywcy (zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku VAT), w sytuacji gdy ww. nieruchomość będzie wykorzystywana przez Niego do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Nabywca może/będzie mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

... (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.