Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.615.2023.2.AK

Czy Klub będzie uprawniony zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ponoszone przez Spółkę „dodatkowe wydatki”, w związku z zawarciem Kontraktów z Zawodnikami (którzy świadczyć będą usługi na rzecz klubu w ramach wykonywanej pozarolniczej działalności gospodarczej), w sytuacji gdy Zawodnik w ramach Kontraktu zobowiąże się zapłacić Klubowi wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu świadczenia przez Klub usług wsparcia niezbędnych do realizacji usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Klub będzie uprawniony zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ponoszone przez Spółkę „dodatkowe wydatki”, w związku z zawarciem Kontraktów z Zawodnikami (którzy świadczyć będą usługi na rzecz klubu w ramach wykonywanej pozarolniczej działalności gospodarczej), w sytuacji gdy Zawodnik w ramach Kontraktu zobowiąże się zapłacić Klubowi wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu świadczenia przez Klub usług wsparcia niezbędnych do realizacji usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 stycznia 2024 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

(…) oraz spółki od niej zależne tworzą podatkową grupę kapitałową (…) w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Zgodnie z zawartą (…) umową, w/w PGK została zawarta na okres trzech lat (…), po czym na mocy umowy (…) przedłużono czas jej funkcjonowania na kolejne trzy lata (…). Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, natomiast spółką reprezentującą w/w PGK jest (…) - jako spółka dominująca. Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Spółka (…) (dalej: „Spółka”, „Klub”) jest członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej. Klub zajmuje się usługami związanymi z działalnością sportową, obiektów sportowych, klubów sportowych, usługami związanymi ze wstępem na imprezy sportowe, pozostałe usługi sportowe oraz świadczy usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, odpłatnym zakwaterowaniem związanym ze sportem, wynajmu obiektów za odpłatnością. Spółka uczestniczy w rozgrywkach organizowanych przez (…) i inne uprawnione podmioty.

Działalność sportowa (…) obejmuje działalność przedsiębiorcy w sporcie profesjonalnym, tj., prowadzenie (…) klubu piłkarskiego, w ramach którego Drużyna Piłki Nożnej uczestniczy w zawodach sportowych (…).

(…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT dla celów podatku od towarów i usług.

Działalność Spółki ukierunkowana jest na uzyskiwanie dobrych wyników sportowych, co w konsekwencji przekłada się na wzrost zainteresowania kibiców oraz potencjalnych reklamodawców oraz sponsorów. Warunkiem bezwzględnie koniecznym do osiągania przychodów z tytułu prowadzonej działalności jest współpraca z profesjonalnymi zawodnikami piłki nożnej. Co istotne, część zawodników z którymi Klub współpracuje lub zamierza współpracować jest zainteresowana świadczeniem usług na rzecz Klubu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z tym biorąc pod uwagę oczekiwania rynkowe, jak również pozytywne rozstrzygnięcia organów podatkowych i sądów administracyjnych w innych, analogicznych sprawach (pismo Dyrektora Informacji Skarbowej z 24 maja 2023 r. 0112-KDIL2-1.4011.88.2023.2.JK), Klub pragnie potwierdzić prawidłowość rozważanego podejścia (tj. współpracy z zawodnikami prowadzącymi pozarolniczą działalność gospodarczą).

W związku z powyższym, Klub zamierza zawierać umowy (dalej: „Kontrakt”) z piłkarzami (dalej: „Zawodnik”, „Piłkarz”) na czas określony, którzy zawodowo zajmują się grą w piłkę nożną. Na podstawie tych umów Piłkarze będą świadczyć na rzecz Klubu usługi obejmujące swoim zakresem pozostałą działalność związaną ze sportem, które polegają na profesjonalnym uprawianiu sportu, tj. na grze w piłkę nożną na rzecz Klubu. Ponadto zakres świadczeń realizowanych przez Piłkarzy na podstawie Kontraktu obejmować będzie również wykonywanie usług reklamowych, promocyjnych i marketingowych, w tym udzielanie prawa do wykorzystania wizerunku obejmującego w szczególności udzielenie upoważnień osobom trzecim do korzystania z wizerunku Zawodników.

Każdy Piłkarz będzie prowadził indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - CEIDG) prowadzonej przez Ministra Ewidencji i Technologii. Kontrakty zawarte z Piłkarzami postanawiać będą, iż każdy Piłkarz będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością, w szczególności będzie wyłącznie odpowiedzialny wobec Klubu oraz wobec osób trzecich za rezultat prowadzonej działalności oraz jej wykonanie oraz szkody wyrządzone odpowiednio Klubowi lub osobie trzeciej przy wykonywaniu Kontraktu lub w wyniku jego wykonania. Analogicznie Klub nie będzie ponosić odpowiedzialności za rezultat działań i zaniechań Piłkarzy wobec osób trzecich. Piłkarz poprzez zawarcie Kontraktu potwierdza, że udzielił Klubowi wyczerpujących informacji o swoim stanie zdrowia mogącym mieć wpływ na jakość świadczonych usług w ramach Kontraktu.

Zgodnie z postanowieniami Kontraktu, wspólnym celem Zawodnika oraz Klubu ma być osiąganie jak najlepszych wyników przez Klub, zaś podstawowym, indywidualnym celem Piłkarza - uczynienie z tytułu świadczenia usług źródła zarobkowania. Przy tym Zawodnik będzie oświadczać, że jest świadomy, że osiągnięcie celu, jak również szeroko pojętego dobra Klubu w związku z wiedzą, doświadczeniem i know-how Klubu będzie wymagało współdziałania Piłkarza jako przedsiębiorcy z innymi, piłkarzami, sztabem szkoleniowym zatrudnionym w Klubie oraz kierownictwem Klubu, albowiem tylko takie współdziałanie będzie skutkować osiągnieciem celów Piłkarza oraz Klubu.

Z tytułu świadczenia usług objętych Kontraktem Zawodnicy będą otrzymywać w czasie obowiązywania Kontraktu wynagrodzenie o charakterze zmiennym, które może być powiększone o dodatkowe premie i bonusy indywidualne za osiągniecia określonych wyników sportowych określonych przez Klub w kwotach ustalonych w regulaminach wewnętrznych lub określone indywidualnie. Ponadto wynagrodzenie będzie mogło być również obniżone na zasadach wynikających z regulaminów wewnętrznych. W związku z tym, że Zawodnik ma świadczyć również na rzecz Klubu różnego rodzaju usługi reklamowe (w tym udostępniać prawa do wizerunku), w szczególności realizować świadczenia mające budować pozytywny wizerunek Klubu, część ustalonego wynagrodzenia zostanie wypłacona za świadczenie usług sportowych oraz pozostała wartość z tytułu świadczenia ww. tzw. usług marketingowych.

Za świadczone usługi Zawodnik będzie wystawiał na rzecz Klubu faktury VAT.

Należne Zawodnikowi wynagrodzenie za świadczone usługi będzie wypłacane w miesięcznych okresach przez okres obowiązywania Kontraktu.

Postanowienia Kontraktu będą wskazywać, iż z tytułu świadczenia usług objętych Kontraktem Zawodnik będzie ponosić wszelkie daniny publiczne (zobowiązania podatkowe oraz związane z ubezpieczeniami społecznymi obciążające Zawodnika z tytułu przychodów osiąganych na podstawie Kontraktu). Natomiast wszelkie zobowiązania podatkowe obciążające Klub z tytułu przychodów osiąganych na podstawie Kontraktu obciążają wyłącznie Klub.

Dodatkowo w ramach współpracy pomiędzy Klubem a Zawodnikami możliwa będzie sytuacja, w której Zawodnik będzie zobowiązany do zapłaty Klubowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Klub na rzecz zawodnika „usług wsparcia” (udział w dodatkowych wydatkach) wg zryczałtowanego pakietu. Zakres proponowanych usług wsparcia zostanie przedstawiony w dalszej części wniosku. Usługi te będą rozliczane w sposób analogiczny do usług świadczonych przez Zawodników. Klub będzie wystawiał faktury VAT na rzecz Piłkarzy za świadczone usługi, opiewające na ustaloną przez Klub ryczałtową kwotę.

Kontrakty, które będą zawierane przez Klub z Zawodnikami muszą być zgodne z przepisami, art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2023 r., poz. 2048 z późn. zm.), gdzie wskazano, iż Polski związek sportowy ma wyłączne prawo do ustanawiania i realizacji reguł sportowych, organizacyjnych i dyscyplinarnych we współzawodnictwie sportowym organizowanym przez związek (...), co znajduje wyraz w Uchwale PZPN (dalej: „Uchwała”), określającej minimalne wymagania dla kontraktów zawodników w sektorze zawodowej piłki nożnej. Konsekwentnie, niezależnie od przyjętego modelu współpracy odbywającego się w ramach działalności gospodarczej lub poza nią w relacjach Klub-Zawodnik, pewne postanowienia muszą być wspólne w obu tych modelach, bowiem jest to narzucone przez przepisy, w szczególności postanowienia Uchwały PZPN.

W celu ujednolicenia warunków koniecznych do realizacji Kontraktów z Zawodnikami (w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej) (…), prowadząc działalność w zakresie profesjonalnego sportu, zobowiązane jest oprócz ponoszenia wydatków zawiązanych z nabywaniem usług od Zawodników również do zakupu innych towarów i usług związanych z organizacją rozgrywek, meczów, przygotowań do rozgrywek, kosztów ubezpieczeń (dalej: „usługi wsparcia” lub „dodatkowe wydatki”). Katalog usług wsparcia dotyczy w szczególności:

- dostęp do infrastruktury (do siłowni, fizjoterapeuty lub odnowy biologicznej w postaci masaży, innych zabiegów i odżywek),

- dostęp do infrastruktury koniecznej w przypadku kontuzji (m.in. do rehabilitacji oraz lekarzy),

- dostęp do innych świadczeń organizowanych przez klub (posiłki, napoje, transport, udział w obozach przygotowawczych, zgrupowaniach przedmeczowych itp.),

- dostęp do usług psychologa czy też menadżera ds. opieki nad zawodnikami,

- oraz inne usługi niezbędne do realizacji usług.

Klub będzie zobowiązany do zapewnienia leczenia Piłkarza w przypadku kontuzji będących wyłącznie rezultatem uczestniczenia w treningach, meczach oficjalnych, meczach towarzyskich lub choroby, z zastrzeżeniem, że Klub nie będzie zobowiązany do pokrywania kosztów leczenia Zawodnika, niewynikających z wykonywania przez niego usług profesjonalnego zawodnika piłki nożnej.

Ponadto Klub będzie zobowiązany do zapewnienia Zawodnikowi ubezpieczenia od nieszczęśliwych wypadków wynikłych z uprawiania piłki nożnej, niemniej jednak obowiązek ten nie dotyczy innych form ubezpieczenia Zawodnika, a w szczególności w zakresie odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat działań i zaniechań czynności wchodzących w zakres świadczonych usług - Zawodnik w tym zakresie sam nabywa ubezpieczenie.

Ponadto, należy wskazać, że Klub będzie zobowiązany wobec każdego z Zawodników do ich (…), jak również informowania o zobowiązaniach i ustaleniach poczynionych przez Klub, a które wpływają lub mogą mieć wpływ na świadczenie usług Zawodnika.

Kontrakt przewidywać będzie, że może on zostać rozwiązany w każdej chwili na podstawie porozumienia stron sporządzonego w formie pisemnej. Zarówno jedna, jak i druga strona Kontraktu będzie uprawniona do jego rozwiązania w przypadku wystąpienia wyjątkowych okoliczności, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

 a) jakie konkretnie „dodatkowe wydatki” są przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji; proszę o wskazanie i opisanie zamkniętego katalogu tych wydatków;

Odpowiedź:

- koszty badań lekarskich - badania bieżące profilaktyczne oraz specjalistyczne, przystosowane do każdego zawodnika,

- rehabilitacji i fizjoterapeutów, psychologa, lekarzy - zakup materiałów niezbędnych do rehabilitacji, koszty związane z zatrudnieniem rehabilitantów,

- zakupu odżywek i suplementów diety,

- koszty wyżywienia - koszty obozów sportowych (transport, koszty pobytu), wyjazdów na zawody,

- dostęp do siłowni i infrastruktury sportowej,

- koszty ubezpieczenia NNW,

- zakup ubrań sportowych,

- zakup sprzętu sportowego.

 b) jakie konkretnie wydatki będą ponoszone przez spółkę w związku z zapewnieniem usług wsparcia? Czy są to wydatki związane z nabyciem przez Klub usług obcych, czy też inne wydatki, jakie?

Odpowiedź:

- koszty badań lekarskich - badania bieżące profilaktyczne oraz specjalistyczne, przystosowane do każdego zawodnika - zakup usług zewnętrznych

- rehabilitacji i fizjoterapeutów, psychologa, lekarzy - zakup materiałów niezbędnych do rehabilitacji, koszty związane z zatrudnieniem rehabilitantów – umowy - zlecenia, usługi zewnętrzne

- zakupu odżywek i suplementów diety - zakup materiałów,

- koszty wyżywienia - zakup materiałów i usług,

- koszty obozów sportowych (transport, koszty pobytu), wyjazdów na zawody - zakup usług zewnętrznych,

- dostęp do siłowni i infrastruktury sportowej - własna siłownia i infrastruktura Klubu,

- koszty ubezpieczenia NNW - zakup usług zewnętrznych,

- zakup ubrań sportowych - zakup materiałów,

- zakup sprzętu sportowego - zakup materiałów i wyposażenia.

Przykładowo:

- czy spółka kupuje dostęp do siłowni od podmiotów zewnętrznych, czy też posiada ją we własnym zakresie, jeśli tak to jakie wydatki związku z nią zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Odpowiedź:

- dostęp do siłowni i infrastruktury - spółka posiada własną siłownię oraz infrastrukturę. Koszty jakie są z nią związane to koszty bieżące np. energia elektryczna, bieżące utrzymanie sprzętu, bieżące koszty konserwacji oraz napraw i pozostałe bieżące niezbędne do utrzymania w należytym stanie oraz amortyzacja. Powyższe wydatki Spółka zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

- czy spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę fizjoterapeutów czy też korzysta z usług osób zewnętrznych? Na jakiej podstawie?

Odpowiedź:

- Spółka zatrudnia fizjoterapeutów jak również cały sztab na podstawie umowy zlecenia oraz na podstawie umów świadczenia usług od podmiotów zewnętrznych.

- jakie konkretnie koszty są ponoszone w związku z udziałem w obozach przygotowawczych i zgrupowaniach przedmeczowych?

Odpowiedź:

- Koszty związane z udziałem w obozach to koszty pobytu w hotelu, przeloty, przejazdy, wyżywienie, jak również katalog kosztów związanych ze zgrupowaniem jest podobny.

- Proszę o wskazanie i opisanie konkretnego kosztu ponoszonego przez Spółkę w odniesieniu do każdego świadczenia zapewnianego przez Klub na rzecz piłkarzy.

Odpowiedź:

Jak już wskazano we wniosku o interpretację, Klub zamierza pobierać od Piłkarzy (zatrudnionych na kontraktach) ryczałtowe wynagrodzenie za świadczenie „usługi wsparcia”. Koszty wymienione przez Spółkę, będące przedmiotem wniosku o interpretację, które będzie ponosić Spółka, nie będą wobec tego generować odrębnych świadczeń, będących odrębnym przedmiotem sprzedaży.

 c) w jaki sposób zapewnienie usług wsparcia dla piłkarzy wpłynie na zachowanie, zabezpieczenie źródła przychodów lub osiąganie przychodu z tego źródła? Proszę się odnieść do każdego z wydatków, który ma być przedmiotem wniosku.

Odpowiedź:

Zapewnienie piłkarzom usług wsparcia umożliwi Spółce m.in. osiągać przychody ze sprzedaży. Jak bowiem wskazano już we wniosku o interpretację: „Zawodnik będzie zobowiązany do zapłaty Klubowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Klub na rzecz zawodnika „usług wsparcia” (udział w dodatkowych wydatkach) wg zryczałtowanego pakietu (...) Klub będzie wystawiał faktury VAT na rzecz Piłkarzy za świadczone usługi, opiewające na ustaloną przez Klub ryczałtową kwotę”.

Zatem Klub osiągnie przychód ze sprzedaży tych usług, co dot. każdego z wydatków objętych ryczałtowym obciążeniem jw.

d) w jaki sposób będzie ustalone wynagrodzenie Klubu (ryczałtowa kwota) należne od Zawodnika z tytułu świadczenia przez Klub usług wsparcia?

Odpowiedź:

Należna dla Klubu kwota będzie ustalana ryczałtowo.

e) czy ww. wynagrodzenie ryczałtowe jest stałe, czy też zmienne?

Odpowiedź:

Wynagrodzenie ryczałtowe będzie stałe (skalkulowane na podstawie planowanych kosztów).

f) czy ww. wynagrodzenie ryczałtowe zależy od liczby Zawodników na rzecz których te usługi będą świadczone przez Klub? Czy też istnieje inna zależność pomiędzy wynagrodzeniem, zakresem usług a liczbą zawodników?

Odpowiedź:

Wynagrodzenie ryczałtowe będzie ustalane na podstawie planowanych kosztów, i będzie zależne od ilości zawodników.

g) czy suma wynagrodzeń zryczałtowanych należnych od zawodników pokrywa koszt zakupu tych towarów i usług? Czy jest doliczana marża?

Odpowiedź:

Zwracamy uwagę, że przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe, stąd nie można jednoznacznie udzielić odpowiedzi na tak zadane przez Organ pytanie. Niemniej Klub zakłada, że:

- suma wynagrodzeń zryczałtowanych należnych od zawodników (ustalona na dzień kalkulacji tego ryczałtu) winna pokrywać koszt zakupu tych towarów i usług oraz

- marża nie będzie doliczona.

h) na jakiej podstawie (…) jest zobowiązane do zakupu innych towarów i usług?

Odpowiedź:

(…) będzie dokonywał zakupu towarów i usług dla potrzeb realizacji sprzedaży usług wsparcia dla Piłkarzy. Zakupy te służyć mają utrzymaniu i podnoszeniu sprawności fizycznej zawodników, uzyskiwania jak najlepszych wyników w meczach - co jest oczekiwaniem Klubu.

i) czy umowy zawarte z piłkarzami będą zawierać postanowienia przewidujące obowiązek zapewnienia przez Klub usług wsparcia dla Zawodników?

Odpowiedź:

TAK

j) czy sfinansowanie świadczeń na rzecz piłkarzy wiąże się z koniecznością spełnienia określonych warunków przez Zawodników, a w razie ich niespełnienia do zwrotu poniesionych kosztów przez Klub?

Odpowiedź:

- TAK - zawodnicy w umowach będą mieli zapisy o utrzymywaniu odpowiedniej formy fizycznej, sprawności;

- nie będą zobowiązani do zwrotu kosztów poniesionych przez Klub w przypadku braku oczekiwanej sprawności (z wyłączeniem kosztów świadczenia usług wsparcia).

 k) czy z usług wsparcia korzystają wszyscy Zawodnicy, z którymi są zawarte kontrakty czy tylko wybrani, a jeśli tak, to którzy? Na jakich zasadach odbywa się umożliwienie skorzystania z usług wsparcia?

Odpowiedź:

Wszyscy zawodnicy są zobowiązani do korzystania z większości usług wsparcia z uwagi na fakt utrzymywania odpowiedniej sprawności fizycznej, natomiast jeśli dany koszt będzie dotyczył tylko jednego zawodnika to będzie przypisany tylko do niego.

l) czy piłkarze są w jakikolwiek sposób powiązani z Wnioskodawcą?

Odpowiedź:

Piłkarze na ten moment są zatrudnieni na podstawie kontraktów (umowy zlecenia/przychody z uprawiana sportu).

m) z jakich względów piłkarze (jako odrębne podmioty) nie finansują kosztów usług wsparcia we własnym zakresie?

Odpowiedź:

Usługi wsparcia są obowiązkiem Klubu z uwagi na fakt, iż Klub dopełni wszelkich starań i posiada możliwości aby zawodnicy byli w jak najlepszej formie. Finansowanie i zakup usług przez każdego z zawodników z osobna mogło by być nieefektywne, a wręcz szkodzić. Klub posiada odpowiednie zaplecze infrastruktury, specjalistyczny sprzęt, wykwalifikowany sztab (trenerzy, fizjoterapeuci, kucharz, dietetyk itp.). Zakup usług przez zawodników we własnym zakresie wiązałby się z utratą kontroli przez Klub nad dbaniem zawodników o swoją formę fizyczną.

n) w jaki sposób skorzystanie przez piłkarzy z usług wsparcia wpłynie na działalność Klubu?

Odpowiedź:

Wnioskodawca ponownie zwraca uwagę, iż przedmiotem wniosku o interpretację jest zdarzenie przyszłe. Stąd nie jest możliwe określenie pełnego faktycznego wpływu tych usług na przyszłą działalność Klubu. Niemniej z całą pewnością można stwierdzić, iż w wyniku korzystania przez piłkarzy z usług wsparcia Spółka:

- uzyskiwać będzie przychód z tyt. sprzedaży tych usług na rzecz piłkarzy (vide odpowiedź dot. pkt. 1 lit. c) powyżej);

- będzie wywiązywać się ze zobowiązań prawnych wynikających z Uchwały Polskiego Związku Piłki Nożnej „Minimalne wymagania dla standardowych kontraktów zawodników w sektorze zawodowej piłki nożnej”, w której wskazano, iż Klub zobowiązany jest w kontrakcie z piłkarzem określić warunki i sposób zapewnienia m.in. opieki medycznej takiemu zawodnikowi.

Ponadto wszyscy zawodnicy będą mieli ten sam pakiet niezbędny do uprawiania sportu, a tym samym takie same warunki szkolenia, tym samym Spółka zabezpieczać będzie realizację swoich oczekiwań i potrzeb.

o) czy bez zapewnienia usług wsparcia działalność Klubu byłaby niemożliwa/utrudniona, itp.?

Odpowiedź:

Tak, w ocenie Wnioskodawcy - biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe - bez zapewnienia usług wsparcia działalność Klubu byłaby niemożliwa/utrudniona.

Pytanie

Czy Klub będzie uprawniony zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ponoszone przez Spółkę „dodatkowe wydatki”, w związku z zawarciem Kontraktów z Zawodnikami (którzy świadczyć będą usługi na rzecz klubu w ramach wykonywanej pozarolniczej działalności gospodarczej), w sytuacji gdy Zawodnik w ramach Kontraktu zobowiąże się zapłacić Klubowi wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu świadczenia przez Klub usług wsparcia niezbędnych do realizacji usług.

Państwa stanowisko w sprawie

Wydatki, będące przedmiotem wniosku, mogą być rozpoznane przez Klub jako wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów (z wyłączeniem wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).

Uzasadnienie

Zgodnie z ustawą o CIT zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zatem oznacza to, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że aby wydatki poczynione przez podatnika można było uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Zagłębie Lubin jest w tej sytuacji przeświadczone o racjonalności ponoszonych wydatków w omawianej sytuacji i z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Wszyscy Zawodnicy prowadzący działalność gospodarczą mieliby zapewniony dostęp do takiego samego pakietu usług wsparcia niezbędnego do realizacji usług oraz ponosiliby taki sam koszt ich pozyskania. Jednocześnie rozgrywki w których uczestniczyć będą Zawodnicy w niewątpliwy sposób będą przyczyniać się do uzyskania przychodów przez (…). Są to miedzy innymi wpływy z praw medialnych, reklamy i sponsoringu, transferów zawodniczych.

Ponadto zakupy dodatkowych usług, pośrednio związanych z Zawodnikami wykonującymi działalność gospodarczą, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu, albowiem Zawodnicy będą zobowiązani do ryczałtowego zakupu takich usług, co w Spółce będzie generować przychody ze sprzedaży tych świadczeń. Dodatkowe wydatki (jakie poniesie Klub) spełniać zatem będą definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego zapisu wynika iż w celu zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, musza być spełnione warunki:

 1. Wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (powinien istnieć związek pomiędzy kosztami a przychodem),

 2. Wydatek nie może być wyszczególniony w katalogu wydatków zawartych a art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnośnie pierwszego warunku należy stwierdzić, że wydatki jakie poniesie Spółka w związku z uczestnictwem w rozgrywkach wykazują związek z osiąganymi przez Klub przychodami. Spółka osiąga bowiem przychody z praw medialnych, reklamowych oraz sponsoringowych, a ponoszone wydatki będą również źródłem przychodów. Zatem wydatki jakie poniesie Klub przyczynią się do zachowania dotychczasowego źródła przychodów oraz przyczynią się do uzyskania przychodów (zawarcia nowych umów sponsoringowych, reklamowych). Tym samym spełniony zostanie warunek określony w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Odnośnie drugiego warunku, należy zauważyć, iż wydatki jakie poniesie Spółka w sposób pośredni na rzecz zawodników prowadzących działalność gospodarczą nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT zawierającym listę wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wydatki te będą częściowo refundowane przez Piłkarzy jako tzw. usługi wsparcia. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Klub w sposób pośredni na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą mają z związek z przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę i mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Wszystkie ponoszone przez Klub wydatki, będące przedmiotem wniosku o interpretację, winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bowiem wykazują one związek z osiąganymi przychodami (z tytułu sprzedaży usług wsparcia na rzecz Piłkarzy).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podatnik, oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury: „Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co na najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia”. (por. wyrok NSA z 2 sierpnia 2012 roku, sygn. akt II FSK 41/11, uchwała NSA z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, oraz uchwała z 12 grudnia 2011 roku, sygn. akt II FPS 2/11). Poza tym, „przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek – poza wyraźnie wskazanymi w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku” (por. wyrok NSA z 9 września 2011 roku, sygn. akt II FSK 1118/10). Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu (por. wyrok NSA z 1 marca 2016 roku, sygn. akt II FSK 4009/13).

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w ramach współpracy pomiędzy Klubem a Zawodnikami możliwa będzie sytuacja, w której Zawodnik będzie zobowiązany do zapłaty Klubowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Klub na rzecz zawodnika „usług wsparcia” (udział w dodatkowych wydatkach) wg zryczałtowanego pakietu. Klub będzie wystawiał faktury VAT na rzecz Piłkarzy za świadczone usługi, opiewające na ustaloną przez Klub ryczałtową kwotę. Wynagrodzenie ryczałtowe będzie stałe (skalkulowane na podstawie planowanych kosztów). Wynagrodzenie ryczałtowe będzie ustalane na podstawie planowanych kosztów, i będzie zależne od ilości zawodników. Klub zakłada, że suma wynagrodzeń zryczałtowanych należnych od zawodników (ustalona na dzień kalkulacji tego ryczałtu) winna pokrywać koszt zakupu tych towarów i usług oraz marża nie będzie doliczona.

W związku z zapewnieniem usług wsparcia Spółka będzie ponosiła wydatki:

- koszty badań lekarskich - badania bieżące profilaktyczne oraz specjalistyczne, przystosowane do każdego zawodnika - zakup usług zewnętrznych

- rehabilitacji i fizjoterapeutów, psychologa, lekarzy - zakup materiałów niezbędnych do rehabilitacji, koszty związane z zatrudnieniem rehabilitantów – umowy - zlecenia, usługi zewnętrzne

- zakupu odżywek i suplementów diety - zakup materiałów,

- koszty wyżywienia - zakup materiałów i usług,

- koszty obozów sportowych (transport, koszty pobytu), wyjazdów na zawody - zakup usług zewnętrznych,

- dostęp do siłowni i infrastruktury sportowej - własna siłownia i infrastruktura Klubu,

- koszty ubezpieczenia NNW - zakup usług zewnętrznych,

- zakup ubrań sportowych - zakup materiałów,

- zakup sprzętu sportowego - zakup materiałów i wyposażenia.

Spółka posiada własną siłownię oraz infrastrukturę. Koszty jakie są z nią związane to koszty bieżące np. energia elektryczna, bieżące utrzymanie sprzętu, bieżące koszty konserwacji oraz napraw i pozostałe bieżące niezbędne do utrzymania w należytym stanie oraz amortyzacja. Powyższe wydatki Spółka zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zatrudnia fizjoterapeutów jak również cały sztab na podstawie umowy zlecenia oraz na podstawie umów świadczenia usług od podmiotów zewnętrznych. Koszty związane z udziałem w obozach to koszty pobytu w hotelu, przeloty, przejazdy, wyżywienie, jak również katalog kosztów związanych ze zgrupowaniem jest podobny.

Odnosząc powyższe przepisy prawa podatkowego i rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatki, będące przedmiotem wniosku, mogą być rozpoznane przez Klub jako wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów ponieważ będą związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz poniesione zostaną w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

(…) zajmuje się usługami związanymi z działalnością sportową, obiektów sportowych, klubów sportowych, usługami związanymi ze wstępem na imprezy sportowe, pozostałe usługi sportowe oraz świadczy usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, odpłatnym zakwaterowaniem związanym ze sportem, wynajmu obiektów za odpłatnością. Spółka uczestniczy w rozgrywkach organizowanych (…) i inne uprawnione podmioty. Działalność sportowa (…) obejmuje działalność przedsiębiorcy w sporcie (…), tj., prowadzenie (…) klubu piłkarskiego, w ramach którego Drużyna Piłki Nożnej uczestniczy w zawodach sportowych (…).

Zatem niewątpliwie ponoszone wydatki są związane z przedmiotem działalności Spółki.

Jak wskazano we wniosku zapewnienie piłkarzom usług wsparcia umożliwi Spółce osiąganie przychodów ze sprzedaży tych usług na rzecz piłkarzy. Zakupy towarów i usług służyć mają utrzymaniu i podnoszeniu sprawności fizycznej zawodników, uzyskiwania jak najlepszych wyników w meczach - co jest oczekiwaniem Klubu. Ponadto uzyskiwanie dobrych wyników sportowych przekłada się na wzrost zainteresowania kibiców oraz potencjalnych reklamodawców oraz sponsorów.

Ponadto Klub będzie wywiązywać się ze zobowiązań prawnych wynikających z Uchwały Polskiego Związku Piłki Nożnej „Minimalne wymagania dla standardowych kontraktów zawodników w sektorze zawodowej piłki nożnej”, w której wskazano, iż Klub zobowiązany jest w kontrakcie z piłkarzem określić warunki i sposób zapewnienia m.in. opieki medycznej takiemu zawodnikowi. Także umowy zawarte z piłkarzami będą zawierały postanowienia przewidujące obowiązek zapewnienia przez Klub usług wsparcia na rzecz Zawodników.

Bez zapewnienia usług wsparcia działalność Klubu byłaby niemożliwa/utrudniona, a Usługi wsparcia są obowiązkiem Klubu z uwagi na fakt, iż Klub dopełnia wszelkich starań i posiada możliwości aby zawodnicy byli w jak najlepszej formie. Finansowanie i zakup usług przez każdego z zawodników z osobna mogło by być nieefektywne, a wręcz szkodzić. Klub posiada odpowiednie zaplecze infrastruktury, specjalistyczny sprzęt, wykwalifikowany sztab (trenerzy, fizjoterapeuci, kucharz, dietetyk itp.). Zakup usług przez zawodników we własnym zakresie wiązałby się z utratą kontroli przez Klub nad dbaniem zawodników o swoją formę fizyczną.

Powyższe okoliczności świadczą, że na gruncie przedstawionego opisu sprawy ponoszone przez Klub wydatki spełniają przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).