Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.753.2023.1.NW

Brak opodatkowania dotacji oraz brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania (azbest)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania dotacji na demontaż, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego zadania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne. W szczególności, do ww. zadań należą sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W ramach wykonywania ww. zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody, Gmina zamierza zrealizować, w niedalekim czasie projekt polegający na usuwaniu azbestu z terenu Gminy. Zadanie będzie polegało na demontażu, transporcie i utylizacji wyrobów zawierających azbest oraz odbiór zdeponowanych wyrobów zawierających azbest wraz z ich transportem i utylizacją.

W przedsięwzięciu wezmą udział ci właściciele i posiadacze nieruchomości na terenie Gminy (…), na których znajduje się azbest, którzy złożą do Urzędu Gminy wniosek o usunięcie azbestu. Nie będą oni zawierać z Gminą pisemnych umów w tym zakresie. W związku z realizacją projektu Gmina zamierza wystąpić z wnioskiem o dofinansowanie zadania do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: WFOŚiGW). Będzie to jednorazowe zadanie realizowane po ogłoszeniu przez WFOŚiGW naboru wniosków o dofinansowanie zadania.

Wysokość możliwego dofinansowania będzie uzależniona od ilości unieszkodliwionego azbestu w ramach zadania oraz od wskaźnika dochodów podatkowych, w przeliczeniu na jednego mieszkańca dla poszczególnych gmin (wskaźniki G). Gmina (…) kwalifikuje się do wskaźnika G – 1450,78, co oznacza, że w odniesieniu do beneficjentów końcowych projektu kwota pomocy z WFOŚiGW nie może przekroczyć kwoty 500 zł za tonę usuniętego azbestu. W przypadku uzyskania dofinansowania z WFOŚiGW, koszty związane z ww. zadaniem zostaną w 100% finansowane z uzyskanej dotacji (tj. do kwoty 500 zł za tonę).

W przypadku natomiast, gdy koszty realizacji projektu przekroczą kwotę uzyskanego dofinansowania, wówczas zostaną pokryte ze środków własnych Gminy. Właściciele i posiadacze nieruchomości na terenie Gminy nie będą w żaden sposób partycypować finansowo w kosztach zadania. Jednocześnie Gmina zaznacza, iż nie będzie możliwości przeznaczenia otrzymanej dotacji na inne cele niż określone we wniosku do WFOŚiGW o dofinansowanie usunięcia wyrobów zawierających azbest. Dotacja nie pokryje wydatków administracyjnych np. wynagrodzeń i kosztów pochodnych od wynagrodzeń pracowników Urzędu, kosztów materiałów, usług telekomunikacyjnych czy materiałów biurowych.

Wydatki administracyjne związane z realizacją zadania (zebranie wniosków, organizacja przetargu, wydawanie zaświadczeń, sprawozdawczość, rozliczania zadania z WFOŚiGW) Gmina pokryje ze środków własnych. Na proces usuwania azbestu będą składać się następujące działania:

a)rozbiórka (demontaż), transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości beneficjentów końcowych;

b)transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości beneficjentów końcowych.

Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanego podmiotu zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającego przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia, wyłonionego zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych.

W przypadku otrzymania dofinansowania, Gmina pokryje z tych środków wszystkie wydatki na podstawie faktury, którą wykonawca usługi wystawi na rzecz Gminy. Ponieważ Gmina nabędzie wskazane usługi od podmiotu zewnętrznego, pojawiła się niepewność odnośnie prawidłowego rozliczenia tych wydatków z WFOŚiGW oraz w zakresie podatku od towarów i usług. Jeśli bowiem wykonawca nabytych usług będzie czynnym podatnikiem VAT, to z tego tytułu wystawi Gminie fakturę VAT z naliczonym podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki podatkowej. W związku z tym pojawiły się następujące wątpliwości.

Pytania

1.Czy uzyskana w ramach realizacji zadania dotacja z WFOŚiGW na demontaż, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest powinna być opodatkowana podatkiem VAT?

2.Czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony z faktur VAT zakupu towarów i usług otrzymywanych w związku z realizacją opisanego zadania?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Gmina stoi na stanowisku, że dotacja uzyskana z WFOŚiGW na demontaż, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest w ramach realizacji zadania nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT. Gmina realizując zadanie polegające na usunięciu azbestu z terenu Gminy nie działa w ramach działalności gospodarczej, w charakterze podatnika VAT, lecz realizuje zadanie własne związane z ochroną środowiska. W związku z tym nie wystąpi związek pomiędzy otrzymaną dotacją z NFOŚiGW na realizację ww. zadania, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, otrzymana przez Gminę dotacja przeznaczona na realizację ww. zadania nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy: przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

a)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy: w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W kontekście uznania bądź nieuznania danych działań za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/ WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych. Jeśli chodzi o kwestię opodatkowania otrzymanej dotacji, Trybunał wskazał, iż nie stanowi ona dłużej przedmiotu sprawy. Skoro bowiem czynności podejmowane przez gminy znajdują się poza zakresem przepisów o VAT, opodatkowaniu nie będzie podlegać ani dofinansowanie, ani ewentualna wpłata mieszkańców.

Opis zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku wskazuje, że Gmina realizując przedmiotowe zadanie nie działa w celach zarobkowych tak jak przedsiębiorca, nie pobiera od mieszkańców żadnego wynagrodzenia, które stanowiłoby ekwiwalentne świadczenie, a celem projektu jest oczyszczanie Gminy z materiałów szkodliwych, tj. wyrobów zawierających azbest. Zadanie w 100% finansowane jest z dotacji do wysokości 500 zł/tonę, a ze środków własnych Gminy w przypadku przekroczenia kwoty 500 zł/tonę.

Gmina nabywa przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanego podmiotu – nie zatrudnia zatem własnych pracowników celem świadczenia takich usług powszechnie, jak inne przedsiębiorstwa trudniące się usuwaniem, wywozem i utylizacją azbestu. Mieszkańcy przystępując do programu składają jedynie stosowny wniosek na usuwanie azbestu, nie zawierają z Gminą umów. W niniejszej sprawie realizacja zadania jest finansowana ze środków publicznych i nie ma na celu osiągania stałego dochodu.

W konsekwencji, działanie Gminy w związku z realizacją zadania polegającego na demontażu, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości na terenie Gminy nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina realizując projekt nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, realizacja zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo wskazać należy na przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa do realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności dokonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego zadanie usunięcia azbestu z terenu Gminy, Gmina zrealizuje w ramach zadań własnych Gminy w zakresie ochrony środowiska i przyrody, które wskazane są w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym. W konsekwencji, otrzymana przez Gminę dotacja przeznaczona na realizację ww. zadania nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Gmina uważa, że nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymanych od wykonawcy w związku z realizacją zadania. Gmina realizując projekt działa jako organ władzy publicznej – w ramach zadań własnych Gminy w zakresie ochrony środowiska i przyrody, które wskazane są w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina realizując projekt nie będzie więc wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, realizacja zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek: po pierwsze odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, po drugie towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Według art. 8 ust. 2a ustawy:

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W ramach wykonywania zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody, Gmina zamierza zrealizować, w niedalekim czasie projekt polegający na usuwaniu azbestu z terenu Gminy. Zadanie będzie polegało na demontażu, transporcie i utylizacji wyrobów zawierających azbest oraz odbiór zdeponowanych wyrobów zawierających azbest wraz z ich transportem i utylizacją. W związku z realizacją projektu Gmina zamierza wystąpić z wnioskiem o dofinansowanie zadania do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Będzie to jednorazowe zadanie realizowane po ogłoszeniu przez WFOŚiGW naboru wniosków o dofinansowanie zadania. Właściciele i posiadacze nieruchomości na terenie Gminy nie będą w żaden sposób partycypować finansowo w kosztach zadania. Jednocześnie Gmina zaznacza, iż nie będzie możliwości przeznaczenia otrzymanej dotacji na inne cele niż określone we wniosku do WFOŚiGW o dofinansowanie usunięcia wyrobów zawierających azbest. Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanego podmiotu zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającego przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia, wyłonionego zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy uzyskana w ramach realizacji zadania dotacja z WFOŚiGW na demontaż, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Gminę ww. zadania będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W wyroku w sprawie C-616/21 TSUE wskazał, iż aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 33 wyroku Trybunał wskazał, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy L., która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina – a nie zainteresowani właściciele – decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi.

W konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy wskazać, że przesłanki stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112 nie są spełnione w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, a zatem że gmina L. nie działała w imieniu zainteresowanych mieszkańców, o tyle należy jednak ustalić, czy może ona zostać uznana za podmiot świadczący usługi będące przedmiotem postępowania głównego w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy (pkt 34).

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braaov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 44).

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową (pkt 45). Trybunał wskazał, że miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje (pkt 46).

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40-100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40% a 100% kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48).

Podsumowując Trybunał uznał, że: „W konsekwencji nie wydaje się (…), by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112” (pkt 49).

Ponadto w pkt 50 wyroku Trybunał wskazał: „Ponieważ gmina L. (…) nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” oraz w pkt 51: „czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców (…), nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT”.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że Gmina realizując przedmiotowe zadanie nie działa w celach zarobkowych tak jak przedsiębiorca, nie pobiera od mieszkańców żadnego wynagrodzenia, które stanowiłoby ekwiwalentne świadczenie, a celem projektu jest realizowanie zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody. W przypadku uzyskania dofinansowania z WFOŚiGW, koszty związane z zadaniem zostaną w 100% finansowane z uzyskanej dotacji. Natomiast, w przypadku gdy koszty realizacji projektu przekroczą kwotę uzyskanego dofinansowania, wówczas zostaną pokryte ze środków własnych Gminy. W przedsięwzięciu wezmą udział ci właściciele i posiadacze nieruchomości na terenie Gminy, na których znajduje się azbest, którzy złożą do Urzędu Gminy wniosek o usunięcie azbestu. Nie będą oni zawierać z Gminą pisemnych umów w tym zakresie. W przypadku otrzymania dofinansowania, Gmina pokryje z tych środków wszystkie wydatki na podstawie faktury, którą wykonawca usługi wystawi na rzecz Gminy.

W konsekwencji, działanie Gminy w związku z realizacją zadania polegającego na demontażu, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest oraz odbiorze zdeponowanych wyrobów zawierających azbest wraz z ich transportem i utylizacją nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina realizując ww. zadanie nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, realizacja zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii opodatkowania podatkiem VAT dotacji uzyskanej na realizację przedmiotowego zadania należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, w myśl którego:

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatku VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie będzie występować związek pomiędzy otrzymaną dotacją z WFOŚiGW na realizację ww. zadania, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji zadania Gmina nie będzie wykonywać działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Działania Gminy w zakresie demontażu, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest oraz odbiorze zdeponowanych wyrobów zawierających azbest wraz z ich transportem i utylizacją nie będą stanowić dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, otrzymana przez Państwa dotacja z WFOŚiGW na demontaż, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego zadania.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stosownie do którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak już wcześniej wskazano realizacja przedmiotowego zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Gmina nie będzie dokonywać dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi zakupami, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na demontażu, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest oraz odbiorze zdeponowanych wyrobów zawierających azbest wraz z ich transportem i utylizacją. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją zadania, polegającego na demontażu, transporcie i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z Państwa stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).