Interpretacja
Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.779.2023.2.MSO
Interpretacja indywidualna w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Interpretacja indywidualna –
stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
27 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1)Zainteresowany będący stroną postępowania:
(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
(„Kupujący”, „Nabywca”)
2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
(…) Sp. z o.o.
(„Sprzedający”, „Zbywca”)
Opis zdarzenia przyszłego
1.Wstęp
(…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający/Zbywca”) jest podmiotem, którego działalność polega na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Powyższa działalność skupia się głównie na realizacji inwestycji w obiekty, które następnie są przez Zbywcę wynajmowane lub sprzedawane do podmiotów trzecich. Zbywca prowadzi swoją działalność na terytorium Polski, działalność Sprzedającego podlega opodatkowaniu VAT.
(…) Spółka z o.o. (dalej: „Kupujący/Nabywca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego posiadającą osobowość prawną. Nabywca jest spółką zawiązaną dla celów prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze nieruchomości. Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą głównie na wynajmie powierzchni magazynowych dla celów komercyjnych.
W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.
Niniejszy wniosek dotyczy dostawy (i) hali magazynowo-produkcyjnej i portiernią oraz (ii) budowli, pełniących funkcje pomocnicze względem budynku – wraz z prawem własności działek gruntu, na których są one posadowione (dalej: „Transakcja”). Szczegółowy opis przedmiotu Transakcji jest przedstawiony w pkt 2 i 4 poniżej.
Wnioskodawcy planują zawrzeć Transakcję w IV kwartale 2023 r.
2.Opis nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji
W ramach Transakcji Kupujący nabędzie od Sprzedającego prawo własności nieruchomości składającej się z:
a) zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych (…), obręb (…) i (…), obręb (…) położonych w (…), przy ulicy (…), gmina (…), powiat (…) województwo (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), (...) Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: „Sąd”) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Grunt”).
b) naniesień posadowionych na Gruncie w postaci:
- hali magazynowo-produkcyjnej i portierni (dalej łącznie: „Budynki”) o łącznej powierzchni użytkowej (…) m2
- naniesień stanowiących budowle w rozumieniu Prawa budowlanego (dalej łącznie: „Budowli”).
Grunt, Budynki i Budowle będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.
Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr (…) z dnia (…) 2019 r. (sygn. (…)) udzielono pozwolenia na użytkowanie Budynków i Budowli.
W dniu (...) 2019 r. powierzchnia budynku produkcyjno-magazynowego została wydana pierwszemu najemcy w ramach świadczonych usług najmu oraz zaczęła być wykorzystywana przez Sprzedającego do świadczenia usług najmu. W tej dacie rozpoczęto również faktyczne użytkowanie Budynków oraz Budowli. Od tej daty Budynki ani żadna z Budowli nie była przedmiotem ulepszeń, czy też modernizacji, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej.
Pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do budynku produkcyjno-magazynowego miało miejsce od dnia (...) 2019 r., tj. po wybudowaniu Nieruchomości i oddaniu jej do użytkowania, przy czym do dnia (…) 2021 r. nastąpiło oddanie w najem 100% powierzchni użytkowej Nieruchomości. Wykorzystanie budynków niebędących przedmiotem najmu oraz budowli na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozpoczęło się od dnia (...) 2019 r.
Na moment złożenia niniejszego wniosku wynajęte było 100% nadającej się do najmu powierzchni użytkowej hali magazynowo-produkcyjnej.
Należy wskazać, że w całości lub częściowo poza Gruntem znajdują się stanowiące przedmiot Transakcji przyłącza do poszczególnych sieci: kanalizacyjne, deszczowe, wodne.
Na Gruncie ustanowiona została nieodpłatna i na czas nieoznaczony służebność przesyłu na rzecz spółki pod firmą Polska Spółka (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) i jej następców prawnych lub nabywców urządzeń, o których mowa w art. 49 par. 1 Kodeksu cywilnego, polegająca na prawie posadowienia na wskazanej części nieruchomości obciążonej składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: (…) i (…) stacji gazowej, gazociągu o długości (…) m i przyłącza gazowego o długości (…) m + (…) m w pasie gruntu o szerokości oraz na prawie wstępu, przechodu, przejazdu, swobodnego, całodobowego dostępu do tych urządzeń w celu wykonania czynności związanych z posadowieniem gazociągu, przyłączy gazowych i stacji gazowej redukcyjno-pomiarowej wraz ze strefą zagrożenia wybuchem, naprawami, remontami, eksploatacją, konserwację, przebudowami, rozbudowami, w tym przełączeniem kolejnych odbiorców, modernizacjami wszystkich urządzeń gazowniczych znajdujących się na wskazanej części nieruchomości obciążonej, a w szczególności gazociągu i przyłączy gazowych oraz prawie wykonywania wykopów i przekopów oraz nieruchomość obciążoną w wyżej wymienionych celach, z obowiązkiem uprawnionego z tytułu służebności do przywrócenia terenu po wymienionych pracach do stanu pierwotnego wpis przeniesiono z urzędu na podstawie par. 93 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 15 lutego 2016 r. w sprawie zakładania i prowadzeni ksiąg wieczystych w systemie informatycznym (Dz.U. 2013 r., po.707).
Dodatkowo należy wskazać, że:
- Drogi, parkingi, chodniki itp. naniesienia wchodzące w skład Nieruchomości są przeznaczone również do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT);
- Na moment złożenia niniejszego wniosku jak również na moment Transakcji umowy dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynków nie zostaną rozwiązane (zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, prawa i obowiązki z umowy najmu z mocy prawa przejdą na Kupującego);
- Pewne części Budynków (pomieszczenia o przeznaczeniu technicznym, pomieszczenia wykorzystywane przez usługodawców zewnętrznych, np. wartownia) nie są – ze względu na swoją naturę – przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i – stanowiąc jej integralną część – służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni (podlegającej opodatkowaniu VAT);
- Pewne powierzchnie Budynków mogły być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług;
- Budowle były i są elementami służącymi funkcjonowaniu Budynków jako całości zgodnie z ich przeznaczeniem i – w odróżnieniu od powierzchni samych Budynków – nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynków o charakterze technicznym, takie Budowle były i są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania lub wspierają funkcjonalnie Budynków i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynków (podlegającej opodatkowaniu VAT).
3.Zarys działalności Sprzedającego i Kupującego
Sprzedający jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą głównie realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41,10, Z) oraz ich wynajmem. Działalność Sprzedającego sprowadza się zasadniczo do realizacji projektów deweloperskich, na które składa się budowa budynków usługowych, komercjalizacji tych budynków (tj. zawarcie umów najmu) w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości, a następnie ich sprzedaż lub dalszy wynajem (w przypadku gdy brak jest korzystnych ofert kupna). Sprzedający wykonał również inny projekt deweloperski w Warszawie, polegający na wybudowaniu hali logistyczno-magazynowej i jej komercjalizacji.
Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników celem wykonywania pracy związanej z Nieruchomością. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej odnośnie do Nieruchomości są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.
Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi formalnie, ani faktycznie odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych.
Nieruchomość stanowi jedno z dwóch głównych aktywów Sprzedającego zaś wynajem powierzchni stanowi główne źródło przychodów operacyjnych Sprzedającego.
Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą w sektorze nieruchomości w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych dla celów komercyjnych. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza ją wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej wynajem na cele komercyjne (usługowe i handlowe) powierzchni znajdujących się w budynku (hali), podlegającej opodatkowaniu VAT. Kupujący planuje też nabycie innych nieruchomości magazynowych w celu prowadzenia działalności w zakresie ich wynajmu dla celów komercyjnych.
Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Kupujący nie świadczy usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.
Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są oraz na moment Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.
Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., „Ustawa CIT”). Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.
4.Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego
Prawo własności Gruntu zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy przeniesienia prawa własności Nieruchomości zawartej w dniu (...) 2019 r. z (…) i (…) (repertorium (…)).
Na moment nabycia Nieruchomości Grunt był zabudowany, jednakże na mocy pozwolenia na rozbiórkę z dnia (…) 2018 r. (sygn. …) stare naniesienia zostały w całości rozebrane. Decyzją Starosty (…) z (…) 2019 r. (sygn. …) zatwierdzono zamienny projekt budowlany w zakresie projektu architektoniczno-budowlanego i projektu zagospodarowania terenu i zmieniono pozwolenie na budowę w ww. zakresie dla Sprzedawcy. Budynki oraz Budowle zostały wybudowane w 2019 r. przez Sprzedającego. Jak zostało wskazane powyżej, Budynki i Budowle zostały formalnie oddane do użytkowania w dniu (…) 2019 r., zaś faktycznie udostępnione pierwszym najemcom w dniu (…) 2019 r.
Oznacza to, że całość powierzchni Budynków i Budowle zostały przekazane najemcom lub były wykorzystywane przez Sprzedającego na potrzeby świadczenia usług najmu ponad 2 lata przez planowaną Transakcją.
Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość jedynie w celu wykonywania działalności opodatkowanej, tj. w działalności deweloperskiej, polegającej na wybudowaniu na niej Budowli i Budynków, komercjalizacji Nieruchomości (tj. pozyskania najemców), i wynajmie powierzchni Budynków. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do wykonywania działalności zwolnionej z VAT czy też niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Poszczególne części składowe Nieruchomości, w tym Budynki podlegające wynajmowi na rzecz najemców, zostały ujęte jako środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia (…) lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości oraz wydatkami poniesionymi w związku z budową Budynków i Budowli.
W okresie do momentu Transakcji Sprzedający będzie zapewniał bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług – tj. w szczególności Sprzedający jest stroną następujących umów w tym zakresie:
- umów na dostawę usług do Nieruchomości, np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”);
- umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).
5.Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji
Przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dot. Nieruchomości (w tym w prawa i obowiązki z nich wynikające, np. zobowiązanie do udzielonych obniżek czynszu).
W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Kupującego zostaną przeniesione w szczególności także:
1) prawo własności wyposażenia związanego z Nieruchomością oraz inne ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (przynależności);
2) prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni w Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia (w części lub w całości) konieczna będzie cesja – może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu dla wszystkich lub niektórych powierzchni nie rozpocznie się przed dniem Transakcji oraz prawa, a w odniesieniu do niezapłaconych przez Sprzedającego zachęt czynszowych – także niewykonane obowiązki z umów dodatkowych do umów najmu – o ile takie niewykonane obowiązki wystąpią na dzień Transakcji);
3) prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji bankowej, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców, w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;
4) prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców oraz autorów z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi z robotami budowlanymi prowadzonymi w Budynków i na Nieruchomości oraz prawa wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków z tytułu gwarancji jakości i rękojmi – w zakresie, który zostanie wskazany w umowie sprzedaży Nieruchomości;
5) majątkowe prawa autorskie do utworów (tj. projektów architektonicznych i budowlanych dotyczących Budynków i Budowli) powstałych w związku z realizacją Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami) – w zakresie, który zostanie określony w umowie sprzedaży Nieruchomości (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe będą posiadane przez Sprzedającego i będą zbywalne na dzień Transakcji);
6) wyłączne prawo do wykonywania autorskich praw zależnych oraz upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji dokumentacji projektowej powstałych w związku z realizacją Budynków (wraz z Budowlami i przynależnościami), oraz prawo do udzielania zgód osobom trzecim na tworzenie adaptacji przedmiotowej dokumentacji projektowej oraz upoważnienie do wykonywania osobistych praw autorskich wraz z prawem do udzielania dalszych upoważnień, w zakresie w jakim nabył je Sprzedający;
7) prawo własności wszystkich nośników, takich jak materiały, rejestry i pliki, zawierających dokumentację projektową;
8) dokumentacja prawna, techniczna i administracyjna związana z Nieruchomością obejmująca na przykład: kopie materiałów z due diligence przeprowadzonego w związku z Transakcją, wszystkie umowy najmu oraz umowy dodatkowe z najemcami, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentację zabezpieczeń gwarancji budowlanych, decyzje administracyjne związane z Nieruchomością, dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych, podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości czy też książkę obiektu budowlanego);
9) pozwolenie wodnoprawne (o ile zostały wydane i Strony zdecydują, że zostanie przeniesione na Kupującego);
10) zezwolenia na umieszczenie w pasie drogowym urządzeń i infrastruktury niezwiązanej z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego (o ile zostały wydane).
W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że:
- przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy,
- zgodnie z ustaleniami Stron, tylko prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości wchodzą w skład przedmiotu Transakcji. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości będą stanowić przedmiot Transakcji, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Zbywcy.
W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:
1) know-how związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa deweloperskiego;
2) praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych. Na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze w przyszłości nowe umowy na dostawę mediów/umowy serwisowe, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/ usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że będą to dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją);
3) praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);
4) dokumentacji księgowej, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;
5) praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank;
6) praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;
7) praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.
W konsekwencji, z perspektywy biznesowej celem Sprzedającego nie będzie przeniesienie na rzecz Kupującego wiedzy, doświadczenia, know-how etc. związanego z prowadzoną działalnością deweloperską, lecz wyłącznie produktów powstałych na skutek prowadzenia tej działalności (Budynków i Budowli), lecz które po ich odseparowaniu od innych nieprzenoszonych aktywów materialnych i niematerialnych Sprzedającego, same w sobie nie pozwalają na kontynuację działalności jaką prowadził Sprzedający oraz będą przeznaczone przez Kupującego do innego rodzaju działalności, jaką jest długoterminowy najem komercyjny.
Ponadto po transakcji własnością Sprzedającego pozostanie drugi wybudowany przez niego obiekt, którego sprzedaż jest również prawdopodobna w niedługim odstępie czasu.
W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego.
Jak wskazano, intencją Wnioskodawców będzie rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów i Umów Serwisowych z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Kupującego. Nie zostało jednak wykluczone tymczasowe korzystanie przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcami) – np. w sytuacji, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Sprzedającego i rozliczana następnie między Sprzedającym a Kupującym lub Wnioskodawcy wystąpią do dostawcy o zgodę na cesję tej umowy na rzecz Kupującego.
Sprzedający nie zatrudnia pracowników, w związku z czym na skutek Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu na podstawie art. 231 kodeksu pracy.
Strony wskazują, iż ich intencją nie jest przeniesienie własności przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. W szczególności, zamiarem Sprzedającego oraz intencją Kupującego nie jest stworzenie warunków do kontynuacji działalności deweloperskiej Sprzedającego. Kupujący będzie świadczył usługi najmu w oparciu o własną koncepcję biznesową oraz know-how, korzystając z usług wyspecjalizowanych podmiotów, w tym zwłaszcza nowego zarządcy nieruchomości oraz nowych dostawców mediów i usług serwisowych, etc.
Z kolei Kupujący planuje w oparciu o tę Nieruchomość i inne nieruchomości, które będą nabywane w najbliższym czasie prowadzić działalność w zakresie długoterminowego najmu powierzchni.
Wnioskodawcy są zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego.
Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie transakcji VAT. Stąd – Wnioskodawcy zamierzają złożyć w akcie notarialnym, dokumentującym umowę sprzedaży w związku z Transakcją, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, aby zabezpieczyć Transakcję w sytuacji, w której według organów podatkowych dostawa Nieruchomości, w całości lub części, podlegałaby zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Należy podkreślić, że z przyczyn ostrożnościowych ww. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia będzie dotyczyło wszystkich Budynków i wszystkich Budowli objętych Transakcją, niezależnie od daty oddania ich do użytkowania.
6.Opis działalności Kupującego i Sprzedającego po Transakcji
Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni magazynowych i biurowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o strategię grupy, do której należy Nabywca.
Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management). Wybrane usługi w tym zakresie mogą być świadczone przez podmiot powiązany z Nabywcą lub Sprzedającym. Jak wskazano wcześniej, Nabywca zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Zbywcę umów na dostawę mediów, których jest stroną.
Po dokonaniu Transakcji, Sprzedający planuje poszukiwanie kolejnych atrakcyjnych możliwości inwestycyjnych w branży nieruchomości. Jego długofalowym celem jest kontynuacja działalności deweloperskiej, gdzie planuje realizację kolejnych projektów. Sprzedający dysponuje również innym aktywem, a mianowicie halą logistyczno-magazynową w Warszawie, którą wybudował w ramach swojej działalności deweloperskiej. Aktualnie poszukuje on atrakcyjnych ofert kupna tego obiektu.
Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (numeracja jak we wniosku)
1. Czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT?
2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10, ani pkt 10a Ustawy o VAT?
3. Czy po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?
Państwa stanowisko w zakresie ww. pytań
Zdaniem Wnioskodawców:
1. Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT.
2. Dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i zastosowania opodatkowania VAT – w związku z czym ostatecznie dostawa ta będzie opodatkowania VAT;
3. Po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego wyłącznie do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący będzie uprawniony do:
i.obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz
ii.zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).
Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji
Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.
Określenie, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.
Z punktu widzenia Kupującego, określenie czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT bezpośrednio wpływać będzie na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.
Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego - odpowiedź na każde z zadanych pytań wpłynie na obowiązki w zakresie rozliczeń podatkowych tak Nabywcy, jak i Zbywcy.
1.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1
W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji powinno być opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.
Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości komercyjnych, a taki charakter ma Nieruchomość, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).
W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT, konieczne jest ustalenie czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część – ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
II.Brak możliwości uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem organów podatkowych, z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
(1)istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
(2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
(3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
(4)zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
Odnośnie do definicji przedsiębiorstwa, należy wskazać, że nie została ona wyrażona w przepisach Ustawy o VAT, ale wynika z przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne oraz tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:
i.zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
ii.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.
Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:
i.przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
ii.nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.
Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:
i.angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
ii.podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.
Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
i.prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
ii.umowy o zarządzanie nieruchomością;
iii.umowy zarządzania aktywami;
iv.należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...)
Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.
W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynki i Budowle oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej itd.).
Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynków wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami.
W konsekwencji, biorąc pod uwagę również brzmienie Objaśnień, w ocenie Wnioskodawców przedmiot transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną jego część, bowiem Transakcji nie będzie towarzyszył zwłaszcza transfer takich umów jak umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości, jak również Umowy na Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe.
Dodatkowo, na Kupującego nie zostanie przeniesiony know-how związany z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Należy bowiem ponownie podkreślić, że działalność Sprzedającego stanowi, jak wspomniano powyżej, realizacja projektów deweloperskich, na które składa się budowa budynków usługowych, komercjalizacja tych budynków (tj. zawarcie umów najmu) w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości, a następnie sprzedaż (typowa działalność deweloperska), natomiast działalnością Kupującego będzie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi (działalność inwestycyjna). Przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą generującą przychody głównie z realizacji umów najmu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący nie zamierza zatem i nie ma możliwości kontynuować działalności deweloperskiej Sprzedającego.
Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził sprzedawca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności sprzedającego i nabywcy.
W konsekwencji, Wnioskodawcy pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, przedmiot Transakcji będzie zawierał jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość. Do przedmiotu Transakcji wejdzie tylko jeden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Wnioskodawców jednoznacznie wskazuje na to, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Konkluzji tej nie zmieni ewentualna cesja części umów na dostawę mediów, która może, ale nie musi mieć miejsca – z uwagi na fakt, że zgodnie z ww. Objaśnieniami nie są to umowy stanowiące kryterium dla uznania działalności za możliwą do kontynuowania.
Mając również na uwadze utrwaloną linię orzeczniczą oraz stanowisko organów podatkowych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo, w szczególności z uwagi na fakt, iż: (i) w ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione zobowiązania (w szczególności z tytułu ewentualnych kredytów związanych z Nieruchomością), (ii) Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego, oraz (iii) zakres Transakcji ograniczony został w praktyce do Nieruchomości (tj. zasadniczo do Gruntu, Budynków i Budowli), zatem nie sposób uznać, aby zespół tychże składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedającego), ubezpieczenia, umów o zarządzanie nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie byłby w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem Transakcji nie ma w przedsiębiorstwie Sprzedającego zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynków, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkami, ich obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.
W konsekwencji, po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego, działalność gospodarcza Sprzedającego polegała na wynajmowaniu powierzchni Budynków. Na moment dokonania Transakcji umowa najmu z obecnymi najemcami nie zostanie wypowiedziana, jednak niewypowiadanie umów najmu z wieloletnimi najemcami stanowi praktykowane na rynku postępowanie w przypadku takich transakcji.
Kupujący po nabyciu Nieruchomości ma zamiar również prowadzić działalność polegającą głównie na wynajmie powierzchni Nieruchomości. Mimo pewnej zbieżności rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, przedmiotem Transakcji będzie jedynie Nieruchomość, a Kupujący nie będzie kontynuował działalności sprzedającego (w szczególności w zakresie realizacji projektów deweloperskich). Ponadto, Kupujący planuje nabycie kolejnych nieruchomości magazynowych w celu prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na ich wynajmie (zaś Sprzedający posiadał tylko jedną nieruchomość komercyjną wybudowaną w całości przez siebie). W związku z tym, Sprzedający i Kupujący mają zupełnie różne przedmioty działalności i aktywa. Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części niniejszego wniosku, w ramach Transakcji nie przejdą na Kupującego zawarte umowy ani inne składniki majątku Sprzedającego, niezbędne celem prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej.
Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012. 688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS, interpretacja indywidualna z dnia 24 września 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.490.2021.3.EW, czy też interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.647.2021.3.MN.).
Mając na względzie powyżej przedstawione regulacje, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo.
III.Pojęcie przedsiębiorstwa wyrażone w doktrynie prawa
Jak wskazano powyżej, określając przedsiębiorstwo w art. 551 k.c., wskazano przykładowy katalog składników niematerialnych i materialnych, które tworząc pewną całość organizacyjną, służą do prowadzenia działalności gospodarczej. Obok tych składników, w skład przedsiębiorstwa może wchodzić wiele czynników nawet niekiedy nieuchwytnych, trudno mierzalnych, niewymiernych, takich jak rynek czy klientela (A. Kidyba, Prawo handlowe, 2008, s. 34, zwraca jeszcze uwagę na lokalizację, dobrą bądź złą renomę). Bez wspomnianych czynników trudno byłoby wyobrazić sobie przedsiębiorstwo, a można zaryzykować twierdzenie, że wspomniane czynniki determinują istnienie przedsiębiorstwa, a nie tylko wpływają na jego wartość (pr. zbior. pod red. Kidyba Andrzej, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, wyd. Wolters Kluwer 2012, wyd. II).
W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż – w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo – muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej.
Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być zatem swoiście zorganizowany, musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych.
Samo zebranie czy przestrzenne usytuowanie pewnych składników z reguły nie tworzy jeszcze przedsiębiorstwa. Z tego powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej (M. Poźniak-Niedzielska, Pojęcie przedsiębiorstwa a jego majątek, AUMCS XXIX 1982, nr 8, s. 130). Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo. Gdyby było inaczej, to zawsze każde zestawienie składników przynosiłoby albo sukces, albo porażkę w działalności gospodarczej. Element organizacyjny przedsiębiorstwa został wyraźnie podkreślony przez nowelizację komentowanego przepisu dokonaną ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 49, poz. 408) i umieszczenie na pierwszym miejscu niematerialnych elementów przedsiębiorstwa. Przez taką kolejność ustawodawca podkreśla rolę, jaką odgrywają niematerialne składniki przedsiębiorstwa, takie jak klientela i renoma, bez których nie mogłoby ono, o ile w ogóle, istnieć, to przynajmniej normalnie funkcjonować (M. Poźniak-Niedzielska, Zbycie przedsiębiorstwa w świetle zmian w kodeksie cywilnym, PiP 1991, z. 6, s. 34). W konsekwencji wartość przedsiębiorstwa nie jest równa sumie wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość owych czynników niematerialnych, a zwłaszcza czynnika organizacyjnego (wyr. NSA z dnia 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99, Lex nr 43968). Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym będzie zatem element organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Występowanie wspomnianego elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (wyr. SN z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09, Lex nr 551060).
Kluczowym jest, aby przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012. 353.2021.3.MM, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.589.2019.3.PM).
W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że przedmiot transakcji będzie ograniczony zasadniczo do zbycia samej Nieruchomości. Przedmiotem Transakcji nie będzie bowiem zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, pozostających ze sobą w takim związku funkcjonalnym, by być zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia działalności w zakresie najmu w sposób niezakłócony, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym.
Na kwestię, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem niejednokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95; wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn.: I FSK 572/14, wyrok NSA z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2018 r. sygn. III SA/Wa 1896/17, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 26 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 730/19, wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2022 r., sygn. III FSK 1346/21).
IV.Pojęcie transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) w prawie unijnym
Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (z ang. „totality of assets of part thereof”) stanowi pojęcie prawa unijnego, które zostało zdefiniowane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczących VAT.
Wnioskodawcy pragną przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią orzeczenia TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl „pojęcie transferu, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, lub wniesienia do spółki całego lub części majątku przedsiębiorstwa, powinno być interpretowane w taki sposób, że obejmuje ono przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części w tym środki trwałe i obrotowe zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a nie tylko proste zbycie aktywów takich jak wyroby gotowe”.
Orzeczenie to definiuje zakres pojęcia transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), w rozumieniu art. 5 ust. 8 tzw. VI Dyrektywy VAT, którego transpozycję do krajowego porządku prawnego stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zakres przedmiotowy obydwu przepisów powinien zatem być analogiczny, co oznacza że tezy wspomnianego orzeczenia TSUE wyznaczają granice interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” użytego w przepisach krajowych.
Jak wynika z powyższej definicji sformułowanej przez TSUE, dla zaistnienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu VAT, niezbędne jest by składniki weń wchodzące mogły samodzielnie, tj. bez dodawania żadnych dodatkowych elementów lub modyfikowania istniejących samodzielnie realizować zadania gospodarcze, tj. na przykład:
- nabywać towary lub usługi niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności posiadać ważne umowy zakupu towarów lub usług z dostawcami towarów lub usług niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej,
- być zdolnym do wytworzenia towarów lub usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży,
- posiadać kontakty z klientami (w tym zawarte umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.) wytwarzanych przez przedsiębiorstwo towarów lub usług lub też know-how odnośnie do tego, jak wejść w kontakty z tymi klientami,
- posiadać odpowiednią obsługę administracyjną (rachunki bankowe, umowy na stałą obsługę prawną, administracyjną, biurową, etc.).
W ocenie Wnioskodawców, zespół składników będący przedmiotem omawianej transakcji w żadnym wypadku nie będzie zdolny do tego, by samodzielnie (bez wzbogacenia go o dodatkowe elementy i składniki majątkowe) realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze lub działać jako niezależny i samodzielny przedsiębiorca. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem dostawy będzie co do zasady wyłącznie Nieruchomość.
W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja nie obejmuje kluczowych składników, które mają istotne znaczenie dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości. W konsekwencji – po nabyciu od Sprzedającego Nieruchomości – Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą głównie na wynajmie Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawców, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej dostawy nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.
W świetle powyższych uwag, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do transakcji tej stosuje się przepisy ustawy o VAT.
V.Stanowisko organów podatkowych
Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:
- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 24 sierpnia 2023 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.338.2023.2.MGO, wskazał, że dostawa czterech gruntów ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami, których zostało przeniesione prawo własności oraz oddanych do użytkowania wieczystego – bez przenoszenia na nabywcę (i) now-how Sprzedającego – rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach udostępnionych Nabywcy w ramach Sprzedaży, (ii) prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedający dokonywał rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Sprzedaży np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych), (iii) umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedającego, (iv) prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego (prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych), (v) tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Sprzedaży. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, iż „Sprzedaż nie obejmowała w szczególności przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania dotyczącej Nieruchomości. W związku ze Sprzedażą, Kupujący we własnym zakresie zapewnił finansowanie swojej działalności gospodarczej. W związku ze Sprzedażą na Nabywcę nie zostały przeniesione także prawa i obowiązki z tytułu umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych i umów na dostawę mediów do Nieruchomości, których stroną przed Sprzedażą był Sprzedający (po Sprzedaży ubezpieczy Nieruchomości i zawrze lub będzie kontynuował tego typu umowy Sprzedający jako najemca na podstawie umowy najmu). W ramach Sprzedaży nie doszło również do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231, w tym, nie doszło do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego pracowników Sprzedającego. Z opisu sprawy wynika m.in., że przedmiotem Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nie były zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedmiotu Sprzedaży, w tym wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostały spłacone przez Sprzedającego w ramach Sprzedaży. Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wskazuje, że przedmiot dokonanej transakcji sprzedaży, jakim w istocie jest prawo własności Gruntu 1, Gruntu 2 oraz prawo użytkowania wieczystego Gruntu 3 oraz Gruntu 4, prawo własności posadowionych na Gruncie 1, Gruncie 2 oraz Gruncie 3 i stanowiących odrębne nieruchomości Budynków i Budowli oraz pozostałymi składnikami majątkowymi tj. Ruchomościami i Dokumentacją, nie spełnia kryteriów pozwalających uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.
- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.86.2023.3.MD wskazał, że transakcja dostawy gruntu wraz z dwoma budynkami biurowymi, podczas której na kupującego nie zostaną przeniesione m.in. (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej Nieruchomości, (ii) umowy o zarządzanie Nieruchomością, (iii) umowy zarządzania aktywami, (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, znaki towarowe, licencje czy patenty niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (v) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (vi) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego, (vii) prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny. W interpretacji organ podkreślił, że „Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegają bowiem Nieruchomość oraz Inne Aktywa, których nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu. Przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego wskazują, że przedmiot planowanej Transakcji nie jest wystarczający do prowadzenia przez Kupującego tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki działalności gospodarczej”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.8.2021.3.AM, wskazał, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności znajdujących się na nich budynków i budowli. W ramach przedmiotowej transakcji sprzedawca nie przenosił na nabywcę m.in. (i) nazwy Sprzedającego, (ii) praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz aktywami Sprzedającego, (iii) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem, których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych), (iv) umów ubezpieczeniowych zawartych przez Sprzedającego, (v) tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji, (vi) patentów i innych prawa własności przemysłowej. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, że „Z okoliczności sprawy wynika, że zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji. Przedmiot transakcji nie będzie również wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego ponieważ Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu lub finansowania budowy Budynków oraz Budowli. Transakcja sprzedaży nie obejmie również gotówki znajdującej się na rachunkach bankowych Sprzedającego oraz umowy rachunków bankowych za wyjątkiem ewentualnego przelewu kwot stanowiących równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu oraz kwot zatrzymanych w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania praw z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, zobowiązań związanych z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, istniejących i wymagalnych wierzytelności pieniężnych. Transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez Nabywcę innych składników majątku, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Zatem przedmiot transakcji nie posiada takiej samodzielności finansowej oraz funkcjonalnej aby Nabywca na moment transakcji był w stanie prowadzić działalność gospodarczą oraz rozliczenia finansowe w sposób niezależny i zorganizowany, przy uwzględnieniu uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych wykorzystując wyłącznie składniki będące przedmiotem planowanej sprzedaży. W związku z powyższym przedmiotowa sprzedaż nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W momencie sprzedaży Nieruchomość nie będzie na tyle wyodrębniona organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie, aby posiadała zdolność do niezależnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Kupujący będzie musiał m.in. zaangażować dodatkowe środki oraz zawrzeć stosowne umowy związane z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości”.
- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.589.2019.3.PM, zgodnie z którą w ramach sprzedaży nieruchomości gruntowej z budynkiem usługowo-biurowym oraz budowli, Sprzedawca nie przenosił na nabywcę m.in. (i) prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, (ii) prawa i obowiązki wynikające z umów m.in. w zakresie: dostawy mediów do Nieruchomości, (iii) umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., (iv) tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, (v) firma Zbywcy. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, że „(...) Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z Umów najmu). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji – po nabyciu Nieruchomości – Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem – zdaniem Zainteresowanych – uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy”.
- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR wskazał, że transakcja dostawy gruntu wraz z nieruchomością biurową, podczas której na kupującego nie zostaną przeniesione m.in. (i) umowy o zarządzanie Nieruchomością, (ii) tajemnice przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, (iii) umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunku bankowego Sprzedającego, (iv) należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny. W interpretacji organ podkreślił, że „planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą niektóre składniki majątkowe Sprzedającego, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.
- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ, wskazał, że dostawa gruntu zabudowanego kompleksem sześciu budynków biurowo-magazynowych, oddanych do użytkowania na podstawie umów najmu – bez przenoszenia na nabywcę (i) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z ubezpieczeniem nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomością, (ii) umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, (iii) rachunków bankowych, (iv) pracowników Sprzedającego - nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, iż „zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej”. Co więcej, wskazano, że „analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie także sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takich autonomicznych, zorganizowanych zespołów”.
Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.
2.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2
Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji stanowi dostawę Budynków, infrastruktury towarzyszącej w postaci Budowli oraz Gruntu, z którym te naniesienia są trwale związane.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.
Co do zasady sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.
Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do Transakcji
W odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwać będzie dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, Nieruchomość nie będzie do dnia Transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu oraz wytworzeniu Nieruchomości, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.
Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do Transakcji
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Grunt zabudowany jest Budynkami i Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT dzieląc sposób opodatkowania VAT z Budynkami i Budowlami znajdującymi się na Gruncie.
Zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do Transakcji
Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:
(i)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
(ii)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
W celu ustalenia czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło przed lub na moment Transakcji pierwsze zasiedlenie. W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).
W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).
Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz przedstawiony stan faktyczny, na dzień dokonania Transakcji w stosunku do całej Nieruchomości upłynie okres dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie miało bowiem miejsce od dnia (…) 2019 r., tj. po wybudowaniu Nieruchomości i oddaniu jej do użytkowania (…) 2019 r., przy czym do dnia (…) 2021 r. nastąpiło oddanie w najem 100% powierzchni użytkowej Nieruchomości.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynków oraz Budowli doszło początkowo po oddaniu ich do użytkowania w wykonywaniu czynności opodatkowanych lub rozpoczęciu wykorzystywania na własne potrzeby, tj. ponad 2 lata przed planowaną Transakcją.
Podsumowując, w stosunku Budynków oraz Budowli na moment Transakcji niewątpliwie więc spełniona będzie przesłanka upływu 2 lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia. W tej też części dostawa dokonywana w ramach Transakcji będzie spełniać warunki dla zastosowania zwolnienia od opodatkowania przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
- są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
- złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.
Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni na moment dokonania Transakcji. W konsekwencji, Wnioskodawcy będą uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT i opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w całości. Jako, że Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT.
Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT do Transakcji
Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:
a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Tymczasem, w ocenie Wnioskodawców dostawa Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ponieważ:
- dostawa Budynków i Budowli, w stosunku do których pierwsze zasiedlenie nastąpiło w okresie dłuższym niż 2 lata przed Transakcją, podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – nie może być więc objęta tym zwolnieniem,
- Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze wzniesieniem Budynków i Budowli będących przedmiotem Transakcji, stąd nie została spełniona przesłanka do zastosowania tego zwolnienia w stosunku do dostawy dostała pozostałej części Budynków i pozostałej części Budowli.
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Tym samym w ramach Transakcji obejmującej dostawę nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania, a więc będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku w którym Wnioskodawcy złożą w przewidziany prawem sposób oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji, dostawa całej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według znajdującej zastosowanie stawki, a Zbywca będzie obowiązany do jej udokumentowania fakturą VAT i jednocześnie do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.
3.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3
Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów / usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu / wytworzeniu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości i wykazanego na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.
Podsumowując, Kupujący będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) przewyższy wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy.
Ocena stanowiska
Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.koncesje, licencje i zezwolenia;
6.patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.tajemnice przedsiębiorstwa;
9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.
Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania;
Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
-zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
-składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.
Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).
O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
W opisie sprawy wskazali Państwo, że w ramach Transakcji Państwo jako Kupujący nabędą od Sprzedającego prawo własności nieruchomości składającej się z zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych (...) i (...) („Grunt”) oraz naniesień posadowionych na Gruncie w postaci: hali magazynowo-produkcyjnej i portierni (dalej łącznie: „Budynki”), jak również naniesień stanowiących budowle w rozumieniu Prawa budowlanego („Budowli”), (łącznie „Nieruchomość”).
W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego know-how związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa deweloperskiego, praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych. Na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze w przyszłości nowe umowy na dostawę mediów/umowy serwisowe, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/ usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że będą to dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją), praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg), dokumentacji księgowej, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego, praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank, praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych oraz praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.
Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywana Nieruchomość nie będzie stanowiła na dzień dokonania transakcji sprzedaży zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.
Zbywana Nieruchomość nie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.
Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT.
Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a)wybudowaniu lub
b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie uprawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1.są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.złożą:
a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
a)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
b)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
c)adres budynku, budowli lub ich części.
Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że Budynki oraz Budowle zostały wybudowane w 2019 r. przez Sprzedającego. Budynki i Budowle zostały formalnie oddane do użytkowania w dniu (...) 2019 r., zaś faktycznie udostępnione pierwszym najemcom w dniu (...) 2019 r. Oznacza to, że całość powierzchni Budynków i Budowle zostały przekazane najemcom lub były wykorzystywane przez Sprzedającego na potrzeby świadczenia usług najmu ponad 2 lata przez planowaną Transakcją. Od tej daty Budynki ani żadna z Budowli nie była przedmiotem ulepszeń, czy też modernizacji, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej.
W celu ustalenia czy w odniesieniu do dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem Budynku i Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.
Zatem mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że jak wynika z opisu sprawy Budynki i Budowle były już przedmiotem pierwszego zasiedlenia, zatem dostawa opisanych Budynków i Budowli nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem dostawa opisanych we wniosku Budynków i Budowli będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy Budynków i Budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie ponoszono nakładów na ulepszenie ww. obiektów, to w odniesieniu do tych obiektów spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Dodatkowo, korzystając z przepisów art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, dokonując dostawy Nieruchomości, będą mogli Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy ww. Budynków i Budowli, gdyż jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Państwo i Sprzedający zamierzacie złożyć w akcie notarialnym, dokumentującym umowę Sprzedaży w związku z Transakcją, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Reasumując, Sprzedający będzie miał prawo do zastosowania do sprzedaży Budynków i Budowli, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.
Skoro wybrali Państwo opodatkowanie dostawy opisanych we wniosku Budynków i Budowli to opodatkowaniem tym objęta będzie – zgodnie z 29a ust. 8 ustawy – także transakcja dostawy gruntów na których ww. Budynki i Budowle są posadowione.
Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.
Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 a dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Państwa jako przyszłego Kupującego Nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a)nabycia towarów i usług,
b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Z opisu sprawy wynika, że zarówno Sprzedający jak i Państwo jesteście i będziecie na moment Transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, a Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego. Po nabyciu Nieruchomości, planują Państwo prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni magazynowych i biurowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będą Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.
Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Kwestia dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.
Wydana interpretacja w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1.z zastosowaniem art. 119a;
2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
(…) Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) – dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa).
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
