Interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.682.2023.2.JK3

W zakresie skutków podatkowych darowizny nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 października 2023 r. (wpływ 23 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

23 kwietnia 2019 r. otrzymała Pani aktem notarialnym od swojej mamy S. A. darowiznę w postaci ziemi rolnej znajdującej się w miejscowości (…) i mieszkania w bloku znajdującego się w miejscowości (…). Wartość wyżej wymienionych darowizn na dzień 23 kwietnia 2019 r. wynosiła łącznie 250.000 zł. Ziemia znajduje się przy samym (…) i jest ziemią rolną oraz figuruje jako teren zalewowy. Natomiast mieszkanie jest z lat 70 i wymaga gruntownego remontu. Dnia 20 czerwca 2020 r. zmarła Pani mama. Po pogrzebie Pani starsza siostra B. M. nieświadoma niczego postanowiła uporządkować sprawy spadkowe. Wówczas poinformowała Pani siostrę o tym, że mama aktem darowizny przekazała wszystko Pani w 2019 r. Pani mama nie chciała, aby Pani siostra, a Jej druga córka wiedziała o przekazanej Pani darowiźnie, ponieważ Pani siostra nie miała dobrych relacji z mamą. Po około trzech miesiącach od śmierci mamy otrzymała Pani pismo od radcy prawnego Pani siostry, z którego to pisma dowiedziała się Pani, że siostra żąda od Pani podziału bądź spłaty darowizny, którą otrzymała Pani od mamy. Pani siostra zapowiedziała, że w przeciwnym przypadku skieruje sprawę do Sądu, podpierając się tym, że Pani mama miała początki alzheimera i gdzieś w dokumentacji medycznej, w wywiadzie wpis podejrzenia schizofrenii. Pani mama nigdy nie miała zdiagnozowanej schizofrenii, a alzheimer objawiał się tylko tym, że czasami mama powtarzała te same zagadnienia. Pani mama do ostatniej chwili sama robiła opłaty (czynsz, światło, gaz itp.), robiła zakupy, była osobą komunikatywną i spotykała się ze swoimi koleżankami. Jednak dla Pani siostry początek alzheimera i wpis są dowodami niepodważalnymi, żeby domagać się swoich roszczeń. Odnosi Pani wrażenie, że Pani siostra B. M. chce zrobić pośmiertnie z mamy osobę chorą psychicznie. Z szacunku dla zmarłej mamy nie chce Pani chodzić po sądach i słuchać jak Pani siostra zniesławia dobre imię Pani mamy. Jest to dla Pani bardzo drażliwy temat. Od 2020 r. trwają rozmowy między prawnikami Pani i Pani siostry w wyżej wymienionej sprawie. Siostra żąda od Pani spłaty w wysokości 300.000 zł, gdyż według niej, tyle jej się należy. Nie mając takich pieniędzy ma Pani zamiar przekazać aktem darowizny ziemię rolną w miejscowości (…) Pani siostrze, na co siostra wyraziła zgodę.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pani siostra domaga się zachowku. Przekazanie aktem darowizny ziemi rolnej będzie realizacją prawa do zachowku przysługującego Pani siostrze. Przekaże Pani nieruchomość na rzecz siostry w drodze umowy darowizny.

Pytanie

Czy darowizna na rzecz siostry nieruchomości nabytej w drodze darowizny od matki przed upływem 5 lat od dnia darowizny, spowoduje po stronie darczyńcy powstanie obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że z tytułu wyżej wymienionej i opisanej darowizny po stronie darczyńcy nie powstaje obowiązek podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. ):

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie m.in. nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem w przypadku zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia i zbycia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nabyła Pani na podstawie aktu notarialnego darowiznę od swojej mamy, w skład której wchodzi ziemia rolna znajdująca się w miejscowości (…) i lokal mieszkalny w bloku znajdujący się w miejscowości (…). Pani siostra żąda od Pani podziału bądź spłaty darowizny, którą otrzymała Pani od mamy. Ma Pani zamiar przekazać aktem darowizny ziemię rolną w miejscowości (…) Pani siostrze, na co siostra wyraziła zgodę. Przekazanie aktem darowizny ziemi rolnej będzie realizacją prawa do zachowku przysługującego Pani siostrze.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360.):

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Przekazanie nieruchomości w drodze darowizny nie jest zatem odpłatnym zbyciem.

Powyższe oznacza, że fakt zbycia w drodze darowizny nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie nie rodzi skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przekazanie prawa własności następuje w sposób nieodpłatny.

Jednakże należy wyjaśnić, że użyty w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „odpłatne zbycie”, oznacza każde przeniesienie prawa własności nieruchomości lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 Kodeksu cywilnego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem. Terminem przeciwstawnym do zbycia odpłatnego jest zbycie nieodpłatne, to jest takie, gdy za zbytą rzecz lub prawo zbywca nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, przenosząc ich własność pod tytułem darmym.

Należy podkreślić, że „płatność” nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego. Płatność może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty ceny w pieniądzu (zwiększenie aktywów zbywcy) - płatnością może być również zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Zgodnie z art. 991 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl z art. 991 § 2 ww. Kodeksu:

Zgodnie z obowiązującymi przepisami zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby mającej prawo do spadku z mocy ustawy, a której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

W myśl art. 453 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego wynika, że w przypadku spełnienia przez dłużnika za zgodą wierzyciela świadczenia, w zamian za co zostaje on zwolniony z długu, czynność ta ma charakter odpłatny, gdyż dłużnik za swoje świadczenie zostaje zwolniony z ciążącego na nim długu. Zatem przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu stanowi odpłatne zbycie tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie Pani w zamian za przeniesienie na swojego wierzyciela, tj. córkę spadkodawczyni (Pani siostrę) prawa własności do nieruchomości – działki rolnej, nabytej w darowiźnie od swojej mamy, otrzyma świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu Pani z ciążącego na Niej długu z tytułu wypłaty zachowku. Innymi słowy, dokona Pani zbycia własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu ma więc w niniejszej sytuacji dla Pani określoną wartość majątkową, gdyż w jego wyniku przestała Ona być zobowiązana wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Wartość długu, z której zostanie Pani zwolniona w zamian za przeniesienie nieruchomości – działki rolnej, jest dla Pani wynagrodzeniem za przeniesienie własności ww. nieruchomości, a więc i przychodem podatkowym.

W związku z tym, stwierdzić należy, że dla Pani czynność przeniesienia prawa do nieruchomości (umową darowizny), celem zwolnienia się z obowiązku zapłaty długu z tytułu zachowku, stanowi formę odpłatnego zbycia, gdyż wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem zbycie własności nieruchomości, nabytej w drodze darowizny w 2019 r. od mamy (zmarłej w 2020 r.), przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi zatem odpłatne zbycie, gdyż skutkuje zwolnieniem z długu wobec córki spadkodawczyni i wygaśnięciem Pani zobowiązania.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zbycie nieruchomości – działki rolnej, stanowi źródło przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany z tego tytułu dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia ww. udziału określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).