Interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.535.2023.2.PS

Możliwość rozliczenia przychodu z wynajmu lokalu użytkowego, figurującego w ewidencji działalności gospodarczej, jako dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 25 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – 2 października 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani współwłaścicielką lokalu użytkowego, w którym prowadziła Pani jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług kosmetycznych oraz wynajmowaniu części tego lokalu innym podmiotom.

Działalność tą prowadziła Pani od 2010 roku do października 2022 r.

Od listopada 2022 r. zawiesiła Pani działalność gospodarczą (usługi kosmetyczne), lecz kontynuowała Pani wynajem tego lokalu i z tego tytułu uzyskuje Pani przychody i ponosi Pani koszty (czynsz, odsetki od kredytu, podatek od nieruchomości, itp.). Prowadzi Pani ich ewidencję.

Lokal ten figuruje w ewidencji dotychczasowej działalności gospodarczej, lecz zaprzestała Pani naliczania amortyzacji od niego.

W uzupełnieniu wniosku z 29 września 2023 r. (wpływ 2 października 2023 r.) wskazuje Pani, że:

–w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu całości lokalu użytkowego nie zatrudnia Pani żadnych pracowników;

–jest Pani wyłączną stroną umowy najmu;

–dotychczasowa umowa najmu została zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

–w związku z zawieszeniem działalności gospodarczej dotychczasowa umowa najmu nie została wypowiedziana, nie zawarto żadnej innej umowy najmu poza działalnością gospodarczą;

–przedmiotowy lokal figuruje w ewidencji środków trwałych, nie jest całkowicie zamortyzowany. Z dniem zawieszenia działalności zaprzestała Pani naliczania amortyzacji od lokalu, nie wycofała Pani lokalu z działalności gospodarczej, nie przeniosła Pani go do majątku prywatnego.

Pytanie (doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest traktowanie przychodu uzyskanego z tytułu wynajmu lokalu użytkowego jako przychodu z działalności gospodarczej? (art.10 ust. 1 pkt. 3 ustawy o pdof)

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że ma Pani prawo do rozliczenia przychodów z tytułu wynajmu lokalu użytkowego na zasadach ogólnych i ma Pani prawo rozliczyć ten dochód jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w PIT-36. Wyjaśnia Pani, że cały lokal przed zawieszeniem Pani działalności służył tylko i wyłącznie Pani działalności, na którą składało się świadczenie usług kosmetycznych i wynajem części lokalu innemu podmiotowi. Obecnie nie otrzymuje Pani żadnych innych dochodów poza wynajmem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł.

Według przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

–pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3);

–najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Art. 5a pkt 6 ustawy zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej. Stosownie do treści tego przepisu, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

–celu zarobkowego,

–ciągłości,

–zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności – takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy.

W tym miejscu wskazać należy też na Uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie siedmiu sędziów z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21, w której wskazano:

To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...)

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” - do przychodów z działalności gospodarczej.

Zgodnie z postanowieniami art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani współwłaścicielką lokalu użytkowego, w którym prowadziła Pani jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług kosmetycznych oraz wynajmowaniu części tego lokalu innym podmiotom.

Działalność tą prowadziła Pani od 2010 roku do października 2022 r.

Od listopada 2022 r. zawiesiła Pani działalność gospodarczą (usługi kosmetyczne), lecz kontynuowała Pani wynajem tego lokalu i z tego tytułu uzyskuje Pani nadal przychody i ponosi koszty (czynsz, odsetki od kredytu, podatek od nieruchomości, itp.).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zawieszenia przez Panią działalności gospodarczej wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r., poz. 221 ze zm.):

Przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na zasadach określonych w niniejszej ustawie, z uwzględnieniem przepisów dotyczących ubezpieczeń społecznych.

W myśl art. 25 ust. 1 ww. ustawy:

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, zgodnie z art. 25 ust. 2 cyt. ustawy, przedsiębiorca:

1)może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów;

2)może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

3)może zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;

4)ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

5)wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;

6)może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

7)może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą;

8)może powołać albo odwołać zarządcę sukcesyjnego, o którym mowa w ustawie z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170).

Z powyższych przepisów wynika, że przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej i w tym czasie nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z tej działalności. Może jednak wykonywać czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przyjmować należności lub regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności lub wynikające z umów zobowiązujących podatnika do ich poniesienia podpisanych przed zawieszeniem działalności gospodarczej.

Ponadto należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy nie zwalniają podatnika z obowiązku prowadzenia w sposób prawidłowy stosownej ewidencji księgowej i ujmowania w niej tych zdarzeń gospodarczych, które podatnik ma prawo dokonywać w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.

Należy wyjaśnić, że zawieszenie działalności gospodarczej nie wyklucza automatycznie możliwości osiągania przychodów (dochodów) z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie zawieszenia tej działalności. Z tej też przyczyny, podmiot, który formalnie zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, do momentu zlikwidowania tej działalności, dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nadal podatnikiem prowadzącym tą działalność. W przypadku braku osiągania jakichkolwiek dochodów z tej działalności, jest jedynie zwolniony w okresie zawieszenia z niektórych obowiązków, np. z obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy. Jeżeli jednak w okresie zawieszenia osiągnie jakikolwiek dochód z tej działalności, jest zobowiązany opodatkować go zgodnie z obowiązującymi go zasadami opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku jest Pani wyłączną stroną umowy najmu, która została zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z zawieszeniem działalności gospodarczej dotychczasowa umowa najmu nie została wypowiedziana, nie zawarto również żadnej innej umowy najmu poza działalnością gospodarczą. Przedmiotowy lokal figuruje nadal w ewidencji środków trwałych, choć nie jest całkowicie zamortyzowany (z dniem zawieszenia działalności zaprzestała Pani naliczania amortyzacji od lokalu). Ponadto, nie wycofała Pani lokalu z działalności gospodarczej, nie przeniosła Pani go do majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności zauważyć trzeba, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawierają zakazu jednoczesnego osiągania przez podatników przychodów z najmu prywatnego i pozarolniczej działalności gospodarczej. Prawo do opodatkowania przychodów uzyskanych z tzw. prywatnego najmu w formie ryczałtu nie jest uzależnione od nieuzyskiwania przez podatnika przychodów z najmu prowadzonego w ramach działalności gospodarczej. Jeżeli umowa najmu nie jest zawierana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności, to generuje przychody poza tą działalnością w ramach najmu prywatnego.

Kluczową kwestią jest zatem ustalenie, czy dana umowa najmu generująca przychody jest zawierana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności w tym zakresie, czy generuje przychody poza tą działalnością. Dopiero po rozstrzygnięciu tej kwestii i zakwalifikowaniu przychodów do poszczególnych źródeł należy rozpatrywać możliwe zasady ich opodatkowania.

Biorąc zatem pod uwagę fakt, że pomimo zawieszenia działalności w zakresie usług kosmetycznych, nadal osiągała i osiąga Pani przychody z wynajmu części lokalu innym podmiotom, a umowa zawarta została w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Lokal ten widnieje też w ewidencji środków trwałych i nie został wycofany do majątku prywatnego, to przychody uzyskiwane przez Panią z wynajmu części lokalu innym podmiotom należy zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Pomimo więc formalnego zawieszenia działalności dochód uzyskany przez Panią z wynajmu części lokalu jest Pani zobowiązana opodatkować zgodnie z obowiązującymi Panią zasadami opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Pani stanowisko jest więc prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pana do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

·Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).